Як відомо, нині у ПКУ розмір багатьох штрафів залежить від умислу порушника. Причому саме на податківців покладається обов’язок довести, навмисно платник податків вчинив порушення чи випадково (без умислу).
* Постанова ВС від 29.05.2024 у справі №320/13732/20.
Але такі правила з’явилися у ПКУ відносно нещодавно. До того ж після їх запровадження були мораторії на податкові перевірки, а отже, і на застосування штрафів. Тож питання, з якого періоду та за які звітні періоди застосовується така тактика штрафування, і досі для багатьох залишається таємницею.
Спробуємо її розкрити разом із ВС на прикладі коментованої судової справи.
Зміст справи
Суд установив, що у періоді, який перевірявся, ТОВ забезпечувало централізоване водовідведення та водопостачання на території міста.
У 2017 році чинним законодавством України було передбачено умови й порядок погашення податкового боргу з ПДВ надавача послуг з централізованого водопостачання та водовідведення за кошти субвенцій із державного бюджету.
Але за результатами податкової документальної перевірки було складено акт від 25 травня 2020 року, в якому зазначено порушення ТОВ положень п. 57.1 та 203.2 ПКУ. Що полягало в несвоєчасній сплаті узгоджених сум грошових зобов’язань з ПДВ на підставі поданих декларацій за 2018 — 2019 роки. Відповідно до акта перевірки ГУ ДПС області прийняло податкове повідомлення-рішення від 20 липня 2020 року з розрахованим штрафом у розмірі 880 434,76 грн за порушення строку сплати суми грошового зобов’язання з ПДВ.
Одразу заспокоїмо бюджетників — цю справу ТОВ виграло. При цьому ВС виходив із того, що субвенційні кошти в силу Закону України «Про Державний бюджет України на 2017 рік» та Бюджетного кодексу України є бюджетними. А ПКУ не передбачає можливості застосування ДПС штрафних санкцій на бюджетні кошти. Одне слово, суд дійшов висновку, що підстав у податкового органу для застосування до платника податків штрафу немає.
У 2020 році ще діяла «презумпція невинуватості» платника податків
У цьому самому рішенні ВС є аргументи, якими можуть скористатися й небюджетники.
Суд звернув увагу, що в 2020 році пп. 4.1.4 ПКУ було встановлено презумпцію правомірності рішень платника податку.
Зміст її був простий: якщо норма закону чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі закону, або коли норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов’язків платників податків або контролюючих органів, унаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу, — рішення приймається на користь платника податків.
На думку суду, податковий орган за результатами проведеної у 2020 році камеральної перевірки податкової звітності та своєчасності реєстрації ПН в ЄРПН платником податків обрав найнесприятливіший підхід: необґрунтований, не підтверджений доказами, з покладанням на платника додаткового фінансового навантаження.
А все тому, що, стверджуючи про несвоєчасну сплату зобов’язань, податковий орган не дослідив та не врахував умови сплати такого зобов’язання, що спричинило негативні наслідки для платника податків (нарахування грошових зобов’язань, поставлення під сумнів податкової репутації, часові, матеріальні витрати).
Податкові повідомлення-рішення були скасовані. Проте питання, мають податківці чи не мають так докладно доводити порушення й обирати найприємніший для платника податків спосіб покарання (або взагалі уникати штрафів), — залишилося відкритим.
Нові більші штрафи за старі порушення?
ВС звернув увагу на рішення КСУ у справі про зворотну дію в часі законів та інших нормативно-правових актів від 09.02.1999 №1-рп/99, у якому визначено, що «за загальновизнаним принципом права закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі. …водночас передбачає їх зворотну дію в часі у випадках, коли вони пом’якшують або скасовують юридичну відповідальність особи, що є загальновизнаним принципом права».
Отже, надання зворотної дії в часі закону може бути визначено шляхом прямої вказівки про це в самому законі, чого не було зроблено щодо нового розміру та порядку застосування податкових штрафів.
І щодо правовідносин до 01.01.2021 більший розмір штрафу в разі умисного вчинення порушення застосовувати не можна.
При застосуванні штрафу вина не враховується до 01.01.2021
ВС наголосив, що ДПС має право довести наявність / відсутність вини платника у межах періодів з 01.01.2021, тобто після набрання чинності Законом №1117.
Це та дата, з якої у ПКУ з’явилися більші розміри штрафів для умисних порушень і з чим фахівці пов’язують появу «презумпції винуватості» платника податків.
Насправді на папері, тобто у ПКУ, все гарно. Обов’язок доведення вини покладено на податківців, платник податків начебто не має робити нічого, крім надавати потрібні документи на вимогу контролерів.
Комплексній оцінці при цьому підлягають фактичні обставини на підставі сукупності відповідних даних податкових декларацій та електронних систем і реєстрів у контексті удаваного, цілеспрямованого створення платником умов, які не можуть мати іншої мети, крім як невиконання або неналежне виконання вимог податкового законодавства.
Проте доволі часто податківці (як і в коментованій справі) спочатку застосовують великий штраф, а потім платникові податків доводиться, ще й через суд, цей штраф скасовувати. При цьому абсолютна більшість такий штраф сплачує до початку розгляду справи, не ризикуючи штрафом та пенею у разі програшу.
Від редакції.
Нагадаємо, що Законом №466 запроваджено нову концепцію притягнення до відповідальності платника податків за податкові правопорушення за умови доведення його вини.
Так, не лише запроваджено поняття «податкове правопорушення», а й визначено випадки, коли діяння вважається вчиненим умисно.
Зокрема, діяння вважаються вчиненими умисно, якщо є доведені контролюючим органом обставини, які свідчать, що платник податків удавано, цілеспрямовано створив умови, які не можуть мати іншої мети, крім як невиконання або неналежне виконання вимог, установлених цим Кодексом та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи (п. 109.1 ПКУ).
Установлено й умови, необхідні для притягнення до фінансової відповідальності, та обставини, що пом’якшують її (ст. 112 ПКУ).
Водночас, коли ми говоримо про вину, то її встановлення є обов’язком контролюючого органу лише у випадках, визначених п. 118‑1.5, 118-1.7, 118-1.8, 123.2, 123.5, 124.2 — 124.3, 125‑1.2 — 125-1.4, ст. 126-1 ПКУ.
У решті випадків, визначених ПКУ, за які передбачено фінансову відповідальність, обов’язок встановлення вини особи на контролюючі органи не покладено. Підставою для притягнення особи до фінансової відповідальності є виключно недотримання такою особою вимог ПКУ, за які встановлено таку відповідальність.
Проте, як зазначив ВС у коментованій нами справі, встановлювати вину платника податків з метою застосування штрафних (фінансових) санкцій податкові органи зобов’язані лише за порушення, вчинені після 01.01.2021.
Водночас у разі неможливості органів ДПС встановити вину платника податків у вчиненні податкового правопорушення притягнення особи до фінансової відповідальності за порушення податкового законодавства значно ускладнюється. При цьому всі сумніви щодо наявності обставин, за яких особа може бути притягнута до відповідальності за порушення податкового законодавства та іншого законодавства, контроль за яким покладено на контролюючий орган, трактуються на користь такої особи (пп. 4.1.4, 56.21 ПКУ).