У разі самостійного коригування фінрезультату за пп. 140.5.4 та 140.5.5-1 ПКУ суму збільшення фінрезультату наводять у рядках додатка РІ — див. таблицю 1.
Таблиця 1
Випадки самостійного коригування фінрезультату за пп. 140.5.4 та 140.5.5-1 ПКУ
| Код рядка дод. РІ | Найменування коригування |
| 3.1.6 | Сума 30% вартості товарів, у тому числі необоротних активів (крім активів з права користування за договорами оренди), робіт та послуг, придбаних у неприбуткових організацій, внесених до Реєстру неприбуткових установ та організацій на дату такого придбання, крім випадків, коли сума вартості товарів, у тому числі необоротних активів (крім активів з права користування за договорами оренди), робіт та послуг, придбаних у таких організацій, сукупно протягом звітного (податкового) року не перевищує 25 розмірів мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня звітного (податкового) року, та крім бюджетних установ Накопичувального фонду, недержавних пенсійних фондів і неприбуткової організації, яка є об’єднанням страховиків, якщо участь страховика у такому об’єднанні є умовою проведення діяльності такого страховика відповідно до закону (пп. 140.5.4 ПКУ) |
| 3.1.6.1 | Сума 30 відсотків вартості товарів, у тому числі необоротних активів (крім активів з права користування за договорами оренди), робіт та послуг, придбаних у нерезидентів (у тому числі пов’язаних осіб — нерезидентів), зареєстрованих у державах (на територіях), включених до переліку держав (територій), затвердженого Кабінетом Міністрів України відповідно до пп. 39.2.1.2 ПКУ (пп. 140.5.4 ПКУ) |
| 3.1.6.2 | Сума 30% вартості товарів, у тому числі необоротних активів (крім активів з права користування за договорами оренди), робіт та послуг, придбаних у нерезидентів, організаційно-правова форма яких включена до переліку, затвердженого КМУ відповідно до пп. «г» пп. 39.2.1.1 ПКУ, які не сплачують податок на прибуток (корпоративний податок), у тому числі податок з доходів, отриманих за межами держави реєстрації таких нерезидентів, та/або не є податковими резидентами держави, в якій вони зареєстровані як юридичні особи (пп. 140.5.4 ПКУ) |
| 3.1.6.3 | Розмір різниці між вартістю придбання товарів, у тому числі необоротних активів (крім активів з права користування за договорами оренди), робіт, послуг, та вартістю, визначеною виходячи з рівня ціни, визначеної за принципом «витягнутої руки» (пп. 140.5.4 ПКУ) |
| 3.1.7 | Сума 30 відсотків вартості товарів, у тому числі необоротних активів, робіт та послуг (крім операцій, визнаних контрольованими відповідно до ст. 39 ПКУ), реалізованих на користь нерезидентів, зареєстрованих у державах (на територіях), включених до переліку держав (територій), затвердженого Кабінетом Міністрів України відповідно до пп. 39.2.1.2 ПКУ (пп. 140.5.5-1 ПКУ) |
| 3.1.7.1 | Сума 30 відсотків вартості товарів, у тому числі необоротних активів, робіт та послуг (крім операцій, визнаних контрольованими відповідно до ст. 39 ПКУ), реалізованих на користь нерезидентів, організаційно-правова форма яких включена до переліку, затвердженого Кабінетом Міністрів України відповідно до пп. «ґ» пп. 39.2.1.1 ПКУ, які не сплачують податок на прибуток (корпоративний податок), у тому числі податок з доходів, отриманих за межами держави реєстрації таких нерезидентів, та/або не є податковими резидентами держави, в якій вони зареєстровані як юридичні особи (пп. 140.5.5-1 ПКУ) |
| 3.1.7.2 | Розмір різниці між вартістю, визначеною виходячи з рівня ціни, визначеної за принципом «витягнутої руки», та вартістю реалізації товарів, у тому числі необоротних активів, робіт та послуг (пп. 140.5.5-1 ПКУ) |
Якщо такі коригування не були проведені у звітній декларації за звітний рік, то для донарахування податку на прибуток потрібно подавати уточнюючу декларацію разом з уточнюючим додатком РІ. Ті додатки, які не виправляються, до уточнюючої декларації додавати не потрібно.
Покажемо це на прикладі.
Приклад У 2021 році дохід підприємства за даними бухобліку становить 70 334 200 грн, прибуток за даними бухобліку — 2 710 000грн. Припустімо, що підприємство не має підстав коригувати фінрезультат, крім проведення одного коригування за пп. 140.5.4 ПКУ (або за пп. 140.5.5-1 ПКУ). Підприємство помилково не провело цього коригування у звітній декларації, тому не заповнювало рядка 03 РІ і за 2021 рік нарахувало податок з бухгалтерського фінрезультату в сумі: 2 710 000 х 18% = 487 800 грн. За 9 місяців 2021 року було сплачено 300 000 грн податку, а за IV квартал — 187 800 грн.
Насправді у 2021 році підприємство придбавало товари у нерезидентів, організаційно-правова форма яких включена до переліку, затвердженого Кабінетом Міністрів України відповідно до пп. «г» пп. 39.2.1.1 ПКУ, які не сплачують податку на прибуток (корпоративного податку) (пп. 140.5.4 ПКУ), і тепер підприємство збільшує фінрезультат за 2021 рік на суму в розмірі 30% вартості придбаних товарів — у річній декларації. Сума збільшення фінрезультату становить 290 000 грн, сума податку з нього — 52 200 грн.
Для донарахування цього податку потрібно подати уточнюючу річну декларацію за 2021 рік з уточнюючим додатком РІ. У додатку РІ заповнюють рядок 3.1.6.2 у сумі 29 0000 грн.
Заповнення уточнюючої декларації показано у таблиці 2.
Таблиця 2
Заповнення уточнюючої декларації за умовами прикладу
| Показники | Код рядка | Звітна декларація за 2021 рік | Уточнююча декларація за 2021 рік |
| Дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку | 01 | 70 334 200 | 70 334 200 |
| Фінансовий результат до оподаткування (прибуток або збиток), визначений у фінансовій звітності відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності (+, -) | 02 | 2 710 000 | 2 710 000 |
| Різниці, які виникають відповідно до Податкового кодексу України (+, -) | 03 РІ | — | 290 000 |
| Об’єкт оподаткування (рядок 02 + рядок 03РІ) (+, -) | 04 | 2 710 000 | 3 000 000 |
| Податок на прибуток ((позитивне значення) (рядок 04 - рядок 05ПЗ) х ____5 / 100) | 06 | 487 800 | 540 000 |
| Податок на прибуток за звітний (податковий) період (рядок 06 + рядок 06.1 КІК + рядок 06.2 МПЗ + рядок 06.3 ДІЯ + рядок 06.4 + рядок 08 + рядок 10 + рядок 12 + рядок 15 - рядок 16 ЗП) | 17 | 487 800 | 540 000 |
| Податок на прибуток за результатами попереднього звітного (податкового) періоду поточного року з урахуванням уточнень (рядок 17 Податкової декларації з податку на прибуток підприємств за попередній звітний (податковий) період поточного року)10 | 18 | 300 000 | 300 000 |
| Податок на прибуток, нарахований за результатами останнього (звітного) податкового періоду (рядок 17 - рядок 18) (+, -)11 | 19 | 187 800 | 240 000 |
| Виправлення помилок | |||
| Збільшення (зменшення) податкового зобов’язання звітного (податкового) періоду, що уточнюється (позитивне (від’ємне) значення (рядок 19 - рядок 19 Податкової декларації з податку на прибуток підприємств, яка уточнюється, або рядок 42 - рядок 42 Податкової декларації з податку на прибуток підприємств, яка уточнюється)) або рядок 29 таблиці 2 додатка ВП до рядків 29 — 32, 34 — 36, 38 — 40, 42 Податкової декларації з податку на прибуток підприємств (+, -) | 29 | 52 200 | |
| Сума штрафу (3%) при відображенні недоплати в уточнюючій Податковій декларації з податку на прибуток підприємств | 33 | 1 566 |
Збільшення фінрезультату відображають лише у декларації з податку на прибуток, у рядку 03 РІ. У бухобліку суму збільшення 290 000 грн не показують, а от сам донарахований податок у сумі 52 200 грн фіксують записом — Д-т 98 К‑т 641 на дату подання уточнюючої декларації.
Якщо платник податків самостійно, з дотриманням порядку, вимог та обмежень, визначених ст. 50 ПКУ, виправляє помилки, що призвели до заниження податкового зобов’язання у звітних (податкових) періодах, які припадають на період дії воєнного стану, то він звільняється від нарахування та сплати штрафних санкцій, передбачених п. 50.1 ПКУ, та пені (пп. 69.1 підрозділу 10 розділу ХХ ПКУ). Тому, подаючи уточнюючу декларацію за 2021 рік (а також виправляючи помилки за попередні роки), нараховують штраф 3% у рядку 33 уточнюючої декларації і сплачують пеню, а подаючи таку декларацію за 2022 рік, штраф та пеню не нараховують.
Штраф і пеню відображають в обліку записом Д‑т 948 К-т 641 на дату подання уточнюючої декларації за 2021 рік (або попередні періоди).
Донарахований податок та штраф 3% слід сплатити до подання уточнюючої декларації. Нарахування пені розпочинається після закінчення 90 календарних днів, наступних за останнім днем граничного строку сплати податкового зобов’язання (в описаному випадку — за декларацією за 2021 рік) — пп. 129.1.3 ПКУ. Нарахування пені закінчується у день зарахування коштів на казначейський рахунок та/або в інших випадках погашення податкового боргу та/або грошових зобов’язань (пп. 129.3.1 ПКУ). Пеню нараховують за ставкою 100% облікової ставки НБУ — пп. 129.4 ПКУ.
Як писали податківці у ЗІР, підкатегорія 132.01 (запитання «Чи застосовується норма п. 52 прим. 1 підрозд. 10 розд. ХХ «Перехідні положення» ПКУ щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних санкцій за порушення термінів нарахування, декларування та сплати податків і зборів на період дії карантину у зв’язку з внесенням з 27.05.2022 змін до п. 69 підрозд. 10 розд. XX «Перехідні положення» ПКУ на період дії воєнного стану?»), карантинні звільнення від самоштрафу та пені не застосовуються з 27.05.2022 на період дії воєнного стану. Тимчасово, на період дії воєнного стану, починаючи з 27.05.2022 превалюють норми в частині звільнення від відповідальності за несвоєчасне виконання платником податків податкових обов’язків у випадках та за умов, передбачених п. 69 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ.
Зауважимо, що ця консультація в ЗІР переведена до нечинних з 01.07.2023 у зв’язку з завершенням 30.06.2023 дії карантину, але суть відповіді залишається актуальною.