Для чого проводять перерахунок ПДФО? Коли та як його робити? Як відобразити в бухобліку та звітності?
Для чого проводити перерахунок ПДФО
Проведення річного перерахунку є обов'язком, а не правом податкового агента: на цьому наполягають податківці.
Роботодавець зобов'язаний здійснити щодо своїх працівників (за трудовими відносинами), у тому числі за місцем застосування податкової соціальної пільги, перерахунок суми доходів, нарахованих платникові податку у вигляді заробітної плати, а також суми наданої податкової соціальної пільги:
— за наслідками кожного звітного податкового року під час нарахування заробітної плати за останній місяць звітного року;
— під час проведення розрахунку за останній місяць застосування податкової соціальної пільги у разі зміни місця її застосування за самостійним рішенням платника податку або у випадках, визначених пп. 169.2.3 ПКУ (обмеження щодо застосування податкової соціальної пільги);
— під час проведення остаточного розрахунку з платником податку, який припиняє трудові відносини з таким роботодавцем.
Підпунктом 169.4.3 ПКУ передбачено, що роботодавець та/або податковий агент має право здійснювати перерахунок сум нарахованих доходів, утриманого податку на доходи фізичних осіб за будь-який період та у будь-яких випадках для визначення правильності оподаткування, незалежно від того, чи має платник податку право на застосування податкової соціальної пільги.
Отже, річний перерахунок ПДФО (а саме цей податок коригується, а не доходи чи сума ПСП) проводять у грудні обов'язково. Але щодо тих працівників, які на дату проведення перерахунку (як правило, в останній робочий день грудня) перебувають із роботодавцем у трудових відносинах. Щодо тих, хто звільнився раніше, річний перерахунок треба було провести на день звільнення.
Зверніть увагу!
Перерахунок військового збору ПКУ не передбачено! Хоча в деяких старих податкових консультаціях і трапляється припущення, що такий перерахунок, як правило, одночасно з перерахунком ПДФО, можливий. Наразі в ЗIР таких консультацій немає. I, позаяк прямої норми закону щодо цього теж немає, ризикнути і виправити таким чином помилки щодо ВЗ можуть лише ті, хто отримав на це власні індивідуальні податкові консультації.
Уточнювати правильність нарахування ПДФО за кожний місяць звітного податкового періоду (року) треба тому, що згідно з п. 163.1 ПКУ об'єктом оподаткування платника податків є загальний місячний оподатковуваний дохід, що складається зі суми оподатковуваних доходів, нарахованих (виплачених, наданих) протягом такого звітного періоду.
А ще річний перерахунок ПДФО — це легальний шлях виправлення без штрафів та пені помилок, яких ви припустилися протягом цього періоду. Але про штрафи ми розповімо наприкінці.
Алгоритм річного перерахунку ПДФО
Річний перерахунок полягає в уточненні виплачуваних протягом року місячних доходів з урахуванням сум, що нараховувалися за звітні місяці, наприклад відпусткових, допомоги з тимчасової непрацездатності тощо.
Перерахунок сум доходів слід робити у такій послідовності.
Крок 1. Уточнюємо за кожен місяць суму доходів з урахуванням сум, які були нараховані безпосередньо за звітні місяці, з урахуванням розподілу перехідних відпусткових і допомоги з тимчасової непрацездатності за місяцями, за які вони нараховані, а також з урахуванням віднесення до конкретного місяця інших виплат, нарахованих в одному місяці, але які належать до попередніх місяців. Водночас нараховані в місяцях доходи перевіряємо на наявність арифметичних та інших помилок.
Крок 2. Розраховану помісячно суму оподатковуваного доходу порівнюємо з граничним доходом, який дає право на застосування ПСП, у 2021 році це — 3180,00 грн.
Крок 3. Перевіряємо правильність суми доходу та суми ПСП для випадків застосування пп. 169.1.2 ПКУ (ПСП на дітей) та пп. 169.1.3 ПКУ (інші випадки для застосування ПСП).
Крок 4. Остаточно оподатковуємо розрахований (уточнений) оподатковуваний дохід щомісяця і визначаємо суму ПДФО до сплати для кожного місяця окремо.
Крок 5. Обчислюємо остаточну річну суму ПДФО, що складається зі сум податку, визначених за результатами перерахунку кожної окремої місячної оподатковуваної суми доходу.
Крок 6. Порівнюємо річну суму ПДФО, обчислену внаслідок перерахунку, з фактично утриманим ПДФО протягом звітного податкового року.
Крок 7. Відображаємо результати річного перерахунку в додатку 4ДФ до єдиної «зарплатної» звітності за IV квартал.
Якщо річна розрахункова сума ПДФО перевищить суму фактично утриманого ПДФО протягом року, виникає недоплата ПДФО. Суму недоплати роботодавець стягує за рахунок будь-якого оподатковуваного доходу працівника після його оподаткування за грудень звітного року. У разі недостатності доходу податок стягує за рахунок оподатковуваних доходів наступних місяців до повного погашення суми такої недоплати (абз. 1 пп. 169.4.4 ПКУ).
Якщо фактична сума сплаченого ПДФО більша від обчисленої річної суми ПДФО при перерахунку, виникає переплата ПДФО. На суму переплати зменшується розмір ПДФО, що утримується з оподатковуваного доходу грудня. Якщо її недостатньо, — зменшується розмір ПДФО, який підлягає утриманню із оподатковуваного доходу наступних місяців до повного погашення суми такої переплати. Щодо цього в ПКУ і досі немає прямої норми. Але саме такі роз'яснення щороку надають податківці.
Позиція ДПС щодо недоплати/переплати ПДФО
Яким чином повернути переплату з ПДФО, що виникає за наслідками проведення річного перерахунку сум доходу фізичній особі?
<...>
Якщо внаслідок здійсненого перерахунку виникає недоплата утриманого податку, то сума такої недоплати стягується роботодавцем за рахунок суми будь-якого оподатковуваного доходу (після його оподаткування) за відповідний місяць, а в разі недостатності суми такого доходу — за рахунок оподатковуваних доходів наступних місяців, до повного погашення суми такої недоплати (пп. 169.4.4 п. 169.4 ст. 169 ПКУ).
При цьому, якщо внаслідок здійсненого перерахунку виникає переплата податку, то на її суму зменшується сума нарахованого податкового зобов'язання платника податку у відповідному місяці.
Роз'яснення ГУ ДПС в Iвано-Франківській області від 30.12.2020 р.
Відображення результату перерахунку в бухобліку і додатку 4ДФ
Результати річного перерахунку ПДФО відображаємо у додатку 4ДФ за грудень 2021 р. таким чином:
— недоплату, виявлену при перерахунку ПДФО, показуємо так:
у графах 3 «Сума нарахованого доходу» та 3а «Сума виплаченого доходу» проставляємо суму нарахованого та виплаченого доходу за грудень 2021 р.;
— у графах 4 «Сума перерахованого податку» і 4а «Сума нарахованого податку» — суму нарахованого у грудні ПДФО, яку збільшуємо на суму виявленої під час річного перерахунку недоплати з ПДФО.
У бухобліку донарахування ПДФО в разі недоплати відображаємо проведенням Д-т 661 К-т 641;
— переплату, виявлену при перерахунку ПДФО, показуємо так:
у графах 3 «Сума нарахованого доходу» та 3а «Сума виплаченого доходу» — суму нарахованого та виплаченого доходу за грудень 2021 р.;
— у графах 4 «Сума перерахованого податку» і 4а «Сума нарахованого податку» на суму переплати зменшуємо ПЗ з ПДФО грудня.
Якщо для утримання переплаченої суми ПДФО за грудень забракне, то на залишок суми переплати треба буде зменшити графи 4а і 4 додатка 4ДФ у наступному звітному кварталі (ЗIР, підкатегорія 103.25).
У бухобліку переплату ПДФО відображаємо проведенням Д-т 661 К-т 641 методом «червоне сторно».
При цьому суми військового збору ані перерахунку, ані виправленню в 4ДФ не підлягатимуть, адже такий перерахунок і порядок виправлення помилок передбачено лише щодо ПДФО.
Документальне оформлення та відображення в бухобліку
Чинним законодавством не встановлено форми документа, яким треба зафіксувати річний перерахунок доходів. Тому такий документ можна оформити в довільній формі.
Ми радимо зазначити у ньому:
— П. I. Б. та IПН працівників (адже перерахунок здійснюємо окремо щодо кожного з них);
— їхні доходи окремо за кожен місяць;
— ПСП, яка застосовувалась у кожному місяці (за наявності);
— суми ПДФО, які були фактично утримані з працівника;
— ПСП, яка мала застосовуватися в кожному місяці (за наявності);
— суми ПДФО, які потрібно було утримати з працівника;
— результат (недоплата, переплата чи нуль).
Приклад Якщо є недоплата. На підприємстві працює сумісник. Унаслідок перевірки правомірності застосування ПСП виявлено, що до доходу працівника не треба було застосовувати ПСП, бо заяву про її застосування він подав і за основним місцем роботи. Через таку помилку роботодавець недоутримав до бюджету ПДФО внаслідок неправомірного застосування ПСП. Така помилка призвела до заниження зобов'язань за цими платежами.
Щоб виправити помилку, роботодавець повинен здійснити перерахунок сум нарахованих доходів та утриманого податку для визначення правильності оподаткування.
Відносити їх до місяців, за які вони нараховані, і подавати уточнюючі розрахунки не потрібно.
Перерахунок ПСП роботодавець може провести у грудні 2021 року та відобразити результат у додатку 4ДФ за грудень 2021 року, при цьому:
— у графах 3а і 3 зазначити суму нарахованого доходу у грудні;
— у графах 4а і 4 дохід збільшити на суму недоплати ПДФО до бюджету внаслідок неправомірного застосування ПСП.
Зверніть увагу!
Працівник, який порушив правила застосування ПСП, зокрема подав заяву за кількома місцями отримання доходів чи під час отримання інших доходів, втрачає право на отримання ПСП за всіма місцями отримання доходу починаючи з місяця, в якому мало місце таке порушення, та закінчуючи місяцем, в якому право на застосування ПСП поновлюється.
Відновити право на застосування ПСП платник податку може, подавши заяву про відмову від такої пільги всім роботодавцям із зазначенням місяця, коли сталося порушення. На підставі чого кожен роботодавець нараховує й утримує відповідну суму недоплати податку та штраф у розмірі 100% суми цієї недоплати за рахунок найближчої виплати доходу такому платнику податку, а в разі коли сума виплати недостатня, — за рахунок наступних виплат. Якщо податковий агент не утримав суму недоплати та/або штрафу за рахунок доходу платника податку, то такі суми включаються до річної податкової декларації платника податку. А право на застосування ПСП поновлюється з податкового місяця, наступного за місяцем, в якому сума такої недоплати та штраф повністю погашаються.
Приклад Якщо виникла переплата. Працівник під час оформлення на роботу написав заяву на застосування ПСП у розмірі 100%. Його оклад становив 7000,00 грн. Виявлено, що у березні та вересні 2021 р. до доходу працівника забули застосувати ПСП, хоча він частину місяця перебував у відпустці без збереження заробітної плати, через що виникла переплата ПДФО. Наприклад, з працівника було утримано 13860 грн, хоча він мав сплатити лише 13451,40 грн. Розмір переплати 408,60 грн.
Результат перерахунку ПДФО щодо працівника слід відобразити у додатку 4ДФ таким чином:
— у графах 3а і 3 — суму нарахованого доходу у вигляді зарплати за грудень — 7000,00 грн;
— у графах 4а і 4 — утриману суму ПДФО зменшити на суму переплати ПДФО до бюджету внаслідок перерахунку — 851,40 грн ((7000,00 х 18%) - 408,60);
решту граф цього рядка заповнити у звичайному порядку.
Таким чином, у зв'язку з перерахунком, за грудень працівник отримає зарплату в сумі: 6043,60 грн (7000,00 грн (оклад за грудень) - 1260,00 грн (утриманий ПДФО) + 408,60 грн (сума переплати ПДФО до бюджету) - 105,00 грн (ВЗ)).
Приклад Якщо були перехідні виплати. Під час перерахунку суми ПДФО виявлено незастосування ПСП працівниці, яка є одинокою матір'ю трьох дітей віком до 18 років. Зарплата — 7000,00 грн. У період з 24.08.2021 р. до 07.09.2021 р. перебувала на лікарняному.
Загальна сума лікарняних, нарахована у вересні 2021 р., становить 3200,00 грн (умовно), з них на серпень 2021 р. припадає 1200,00 грн, на вересень 2021 р. — 2000,00 грн.
Зарплата за серпень 2021 р. становить 4500,00 грн, за вересень 2021 р. — 4000,00 грн. До доходу працівника застосовується підвищена ПСП згідно з пп. «а» пп. 169.1.3 ПКУ. При цьому граничний розмір доходу, що дає право на застосування ПСП, визначається кратно до кількості дітей.
Нагадаємо: у 2021 році граничний дохід, що дає право на ПСП, становить 3180,00 грн. Працівниця має трьох неповнолітніх дітей, тому для потреб застосування ПСП її дохід не повинен перевищувати 9540,00 грн (3180,00 грн х 3 дітей). Позаяк зарплата працівниці становить 7000,00 грн, що менше ніж 9540,00 грн, вона має право на ПСП у розмірі 3405,00 грн (1135,00 грн х 3 дітей).
Розрахунок наведемо в таблиці.
Таблиця
Річний перерахунок доходу
|
Місяць
|
Загальний місячний дохід (зарплата), грн
|
Застосована ПСП, грн
|
ПДФО утриманий, грн
|
Уточнений дохід
|
ПСП, яку потрібно було застосувати
|
ПДФО, який слід було утримати, грн
|
| Січень |
7000
|
3405
|
647,10
|
7000
|
3405
|
647,10
|
| Лютий |
7000
|
3405
|
647,10
|
7000
|
3405
|
647,10
|
| Березень |
7000
|
3405
|
647,10
|
7000
|
3405
|
647,10
|
| Квітень |
7000
|
3405
|
647,10
|
7000
|
3405
|
647,10
|
| Травень |
7000
|
3405
|
647,10
|
7000
|
3405
|
647,10
|
| Червень |
7000
|
3405
|
647,10
|
7000
|
3405
|
647,10
|
| Липень |
7000
|
3405
|
647,10
|
7000
|
3405
|
647,10
|
| Серпень |
4500
|
3405
|
197,10
|
5700**
|
3405
|
413,10
|
| Вересень |
7200*
|
—
|
1296
|
6000***
|
3405
|
467,10
|
| Жовтень |
7000
|
3405
|
647,10
|
7000
|
3405
|
647,10
|
| Листопад |
7000
|
3405
|
647,10
|
7000
|
3405
|
647,10
|
| Грудень |
7000
|
3405
|
647,10
|
7000
|
3405
|
647,10
|
| Всього |
81700
|
37455
|
7964,10
|
81700
|
40860
|
7351,20
|
| * Зарплата з урахуванням усієї суми лікарняних, нарахованих у вересні 2021 р. без застосування ПСП (4000,00 грн + 3200,00 грн). ** Зарплата (4500,00 грн) і лікарняні (1200,00 грн) за серпень 2021 р., після розподілу. *** Зарплата (4000,00 грн) і лікарняні (2000,00 грн) за вересень 2021 р., після розподілу. |
||||||
Отже, внаслідок правильного розподілу допомоги з тимчасової втрати працездатності за місяцями нарахування працівниця мала право на застосування ПСП й у вересні 2021 року. Після правильного перерахунку ПДФО виходить, що з працівниці зайво утримано ПДФО у сумі 612,90 грн (7964,10 грн (фактично утримана сума ПДФО) - 7351,20 (сума ПДФО, отримана внаслідок перерахунку)).
Результат перерахунку ПДФО щодо працівниці слід відобразити у додатку 4ДФ таким чином:
— у графах 3а та 3 — суму нарахованого доходу за грудень — у сумі 7000,00 грн;
— у графах 4а та 4 — суму ПДФО з урахуванням виявленої переплати: 34,20 грн (647,10 грн - 612,90 грн);
решту граф заповнити у звичайному порядку.
Відповідальність за непроведення перерахунку ПДФО
Окремого штрафу за непроведення перерахунку ПДФО в ПКУ не передбачено. Але помилки під час утримання та сплати ПДФО тягнуть за собою штрафи.
Так, відповідно до п. 119.1 ПКУ неподання, подання з порушенням встановлених строків, подання не в повному обсязі, з недостовірними відомостями або з помилками податкової звітності про суми доходів, нарахованих (сплачених) на користь платника податків, суми утриманого з них податку, а також суми, нараховані (виплачені) фізособам за товари (роботи, послуги), якщо такі недостовірні відомості або помилки призвели до зменшення та/або збільшення податкових зобов'язань платника податку та/або до зміни платника податку, — тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 1020 грн.
Ті самі дії, вчинені платником податків, до якого протягом року було застосовано штраф за таке саме порушення, — тягнуть за собою накладення штрафу у розмірі 2040 грн.
Але: передбачені п. 119.1 ПКУ штрафи не застосовуються у випадках, якщо недостовірні відомості або помилки у податковій звітності про суми доходів, нараховані (сплачені) на користь платника податків, суми утриманого з них податку, а також суми, нараховані (виплачені) фізичним особам за товари (роботи, послуги), виникли через виконання податковим агентом вимог п. 169.4 ПКУ та були виправлені відповідно до вимог ст. 50 ПКУ.
Тобто річний перерахунок допомагає уникнути штрафів за неправильні суми ПДФО, зазначені в звітності.
Але подавати уточнюючий додаток 4ДФ не потрібно — як ми зазначили вище, результати річного перерахунку відображають у додатку 4ДФ за грудень.
Звісно, під час карантину про фінансові штрафи можна не турбуватися — якщо йдеться про помилки, які виникли під час карантину. Адже п. 52-1 підрозд. 10 розд. ХХ «Перехідні положення» ПКУ передбачено, що за порушення податкового законодавства, вчинені протягом періоду з 1 березня 2020 року до останнього календарного дня місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), штрафні санкції не застосовуються, крім санкцій за порушення, визначені п. 52-1 підрозд. 10 розд. ХХ «Перехідні положення» ПКУ. Наразі карантин триває до 31.12.2021 р., і цілком можливо, що його подовжать.
Зверніть увагу!
До речі, щодо адміністративних штрафів «карантинного» мораторію немає. I для посадових осіб підприємств, установ, організацій, а також на громадян — суб'єктів підприємницької діяльності за ненарахування, неутримання та/або несплату (неперерахування) ПДФО на підставі ст. 163-4 КУпАП призначено адмінштраф у розмірі від 2 до 3 н. м. д. г. (тобто від 34 до 51 грн), а повторно протягом року — від 3 до 5 н. м. д. г. (тобто від 51 до 85 грн).
Але рано чи пізно карантин закінчиться. Тож, аби не проводити перевірку правильності утримання ПДФО перед його закінченням, краще робити це щороку шляхом річного перерахунку.
Ганна БИКОВА, «Дебет-Кредит»