Хто з учасників спільної діяльності несе відповідальність за порушення вимог ПКУ? Той, хто відповідає за податковий та бухгалтерський облік? Нещодавно Верховний Суд змінив свою позицію та вирішив, що відповідати мають солідарно всі сторони договору про спільну діяльність1.
Верховний Суд у коментованій справі знову відступив від своєї попередньої позиції. Розповімо про це докладніше.
1 Постанова Верховного Суду від 28.09.2021 р. у справі №810/2406/18.
ДПС звернулася до суду з позовом про стягнення податкового боргу (пені за несвоєчасну сплату рентної плати) в сумі 8 млн грн. Але хто має сплачувати цей борг — ТОВ, відповідальне за ведення обліку, чи солідарно обидві сторони договору, адже йдеться про договір про спільну діяльність?
Згідно з даними податкового обліку в учасників спільної діяльності (ТОВ та АТ) утворився податковий борг, який виник через здійснення підприємницької діяльності на умовах договору про спільну інвестиційну та виробничу діяльність. При цьому ДПС наголошує, що податкова заборгованість значиться за оператором спільної діяльності — ТОВ (особою, яка за договором є відповідальною за ведення бухгалтерського та податкового обліку). Незважаючи на це, ДПС звертається до суду не щодо ТОВ, а щодо обох учасників спільної діяльності — ТОВ та АТ. Фактично йдеться про стягнення боргу солідарно.
Цікавими тут є два моменти:
1) солідарна відповідальність за несплату податків, зборів не передбачена ПКУ;
2) податкова вимога не надсилалась АТ (лише на адресу ТОВ).
Про що сторони домовилися в договорі?
ТОВ та АТ уклали договір про спільну інвестиційну та виробничу діяльність, згідно з яким:
1) оператором спільної діяльності є ТОВ, яке також має вести спільні справи учасників спільної діяльності, представляти їхні спільні інтереси у відносинах з органами державної влади та місцевого самоврядування, сплачувати передбачені законодавством податки і збори (обов'язкові платежі);
2) до компетенції оператора (ТОВ) належить ведення окремого бухгалтерського та податкового обліку спільної діяльності, складання та подання обов'язкової звітності, сплата податків, обов'язкових зборів (платежів);
3) ведення загальних справ та поточне керівництво спільною діяльністю здійснює ТОВ;
4) збитки спільної діяльності покриваються за рахунок спільного майна (у т. ч. коштів) сторін, яке обліковується на окремому балансі спільної діяльності.
У разі якщо спільного майна сторін недостатньо для покриття збитків, обов'язок щодо їх відшкодування покладається на сторону, яка винна у їх виникненні;
5) за невиконання або неналежне виконання умов цього договору сторони несуть відповідальність згідно з чинним законодавством України та умовами цього договору.
Згідно з вимогами договору про спільну діяльність ТОВ стало на облік за неосновним місцем обліку ГУ ДПС у Полтавській області як учасник договору та відповідальний за утримання та внесення податків. Отже, і борг за рентною платою обліковується за неосновним місцем обліку.
Як було раніше: кого ВС визнав боржником за спільною діяльністю?
ДПС вважає, що, діючи спільно задля досягнення мети договору про спільну діяльність, сторони також спільно беруть участь у зобов'язаннях. Спільні зобов'язання можуть виникати як з укладених від імені всіх учасників простого товариства договорів (договірні зобов'язання), так і з інших підстав, зокрема, за ПКУ.
Відповідальність учасників за спільними зобов'язаннями
1. Якщо договір простого товариства не пов'язаний зі здійсненням його учасниками підприємницької діяльності, кожний учасник відповідає за спільними договірними зобов'язаннями усім своїм майном пропорційно вартості його вкладу у спільне майно. За спільними зобов'язаннями, що виникли не з договору, учасники відповідають солідарно.
2. Якщо договір простого товариства пов'язаний зі здійсненням його учасниками підприємницької діяльності, учасники відповідають солідарно за всіма спільними зобов'язаннями незалежно від підстав їх виникнення.
Верховний Суд у постанові від 17.11.2020 р. у справі №820/6620/16 наголосив на тому, що податковий обов'язок виникає в силу норми закону, має персоніфікований характер, щодо нього заборонена будь-яка уступка третім особам, крім випадку, коли гарантами повного та своєчасного погашення суми податкового зобов'язання є інші особи відповідно до п. 87.7 ПКУ.
Податковий облік спільної діяльності декількох учасників як окремої особи — платника податків ведеться за результатами додаткового взяття на облік учасника договору про спільну діяльність (за основним чи не основним місцем обліку) — відповідального за утримання та внесення податків до бюджету під час виконання договору або угоди.
Джерелом погашення податкового боргу визначається майно платників податків, що є учасниками такого договору. Тому суд дійшов висновку, що законодавцем установлено спільну відповідальність учасників договору про спільну діяльність за виконання податкового обов'язку, який виник у її результаті.
На окремого учасника, як на уповноважену особу, лише покладається додатковий рівень податкових обов'язків та відповідальності за утримання та сплату податків до бюджету під час виконання договору (в т. ч. отримання вимоги про сплату боргу), та водночас встановлюється відповідальність і решти учасників за результати такої діяльності перед державою.
Проте, на відміну від цивільно-правового регулювання, у податкових правовідносинах така відповідальність не є солідарною.
Загалом така позиція суду цілком відповідає й умовам договору про спільну діяльність. Адже учасники спільної діяльності, як правило, узгоджують між собою правила покриття збитків від такої діяльності та інших фінансових ризиків. Не обійшло це й договір, який ми описали вище.
Утім, лише через рік Верховний Суд вирішив відступити від такої позиції!
Увага!
Виконання податкового обов'язку може здійснюватися платником податків самостійно або за допомогою свого представника чи податкового агента. Відповідальність за невиконання або неналежне виконання податкового обов'язку несе платник податків, крім випадків, визначених цим Кодексом або законами з питань митної справи (п. 36.4, 36.5 ПКУ).
Податковий борг за спільною діяльністю — за принципом «солідарно»!
На сьогодні, тобто вже 2021 року, Верховний Суд вважає цілком можливим стягнення податкового боргу солідарно з обох учасників діяльності.
На його думку, тепер за нормами ЦКУ, ПКУ та умовами договору інші учасники несуть спільний обов'язок та спільну відповідальність за погашення податкового боргу.
У таких правовідносинах спосіб забезпечення погашення податкового боргу, тобто виконання податкових зобов'язань спільно всіма учасниками договору про спільну діяльність, є подібним до принципу солідарної відповідальності. Але відмінність полягає в тому, що метою такого забезпечення є виконання податкових зобов'язань, а не відповідальність за їх порушення.
Отже, податковий борг за результатами спільної діяльності має бути стягнений з ТОВ та АТ одночасно шляхом арешту рахунків обох юросіб. Залишилося тільки одне запитання: для чого та для кого укладаються договори про спільну діяльність, якщо суд на власний розсуд може витлумачити їхні умови на користь ДПС задля «забезпечення виконання податкових зобов'язань», змінивши при цьому податкові принципи за ст. 4 ПКУ?
Наталія КАНАРЬОВА, «Дебет-Кредит»