Iндивідуальна податкова консультація Державної податкової служби України від 18.10.2021 р. №3877/IПК/99-00-21-02-02-06
Щодо коригування фінансового результату до оподаткування при відступленні права грошової вимоги за кредитним договором на користь нового кредитора
Суттєво. Якщо переуступка боргу здійснюється з нерезидентом, підпадає під визначення контрольованої, а її ціна не відповідає принципу «витягнутої руки», фінрезультат до оподаткування підлягає коригуванню відповідно до п. 140.5 ПКУ.
! Платникам податку на прибуток
Державна податкова служба України розглянула звернення щодо коригування фінансового результату до оподаткування при відступленні права грошової вимоги за кредитним договором на користь нового кредитора та, керуючись ст. 52 Податкового кодексу України (далі — Кодекс), повідомляє.
Відповідно до наданої інформації, заявник, який є платником податку на прибуток підприємств, у звітному періоді на підставі договору цесії передав право вимоги боргу перед товариством новому кредитору з частковою компенсацією новим кредитором вартості такого боргу товариству (відступлення права вимоги з дисконтом).
При цьому виникає питання щодо порядку оподаткування вказаної операції та щодо застосування ознаки розумної економічної причини (ділової мети) для такої операції.
Відповідно до пп. 14.1.255 п. 14.1 ст. 14 Кодексу відступлення права вимоги — операція з переуступки кредитором прав вимоги боргу третьої особи новому кредитору з попередньою або наступною компенсацією вартості такого боргу кредитору або без такої компенсації.
Частиною першою ст. 511 Цивільного кодексу України (далі — ЦКУ) встановлено, що зобов'язання не створює обов'язку для третьої особи. У випадках, встановлених договором, зобов'язання може породжувати для третьої особи права щодо боржника та (або) кредитора.
Згідно з пп. 1 частини першої ст. 512 ЦКУ кредитор у зобов'язанні може бути замінений іншою особою внаслідок передання ним своїх прав іншій особі за правочином (відступлення права вимоги).
Частинами другою та третьою ст. 656 ЦКУ встановлено, що предметом договору купівлі-продажу можуть бути майнові права. До договору купівлі-продажу майнових прав застосовуються загальні положення про купівлю-продаж, якщо інше не випливає зі змісту або характеру цих прав.
Предметом договору купівлі-продажу може бути право вимоги, якщо вимога не має особистого характеру. До договору купівлі-продажу права вимоги застосовуються положення про відступлення права вимоги, якщо інше не встановлено договором або законом.
Відповідно до пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Кодексу об'єктом оподаткування податком на прибуток є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень Кодексу.
Положеннями Кодексу не передбачено різниць для коригування фінансового результату до оподаткування за операціями з відступленні права грошової вимоги у разі здійснення такої операції між резидентами України.
У випадку, якщо операція з переуступки боргу здійснюється із нерезидентом і відповідно до ст. 39 Кодексу підпадає під визначення контрольованої та здійснена за ціною, що не відповідає принципу «витягнутої руки», то фінансовий результат до оподаткування підлягає коригуванню відповідно до п. 140.5 ст. 140 Кодексу.
Крім того, зазначаємо, що у разі здійснення переуступки боргу нерезиденту сума дисконту є доходом нерезидента із джерелом його походження з України (абз. «а» пп. 141.4.1 п. 141.4 ст. 141 Кодексу), що підлягає оподаткуванню у порядку і за ставками, визначеними п. 141.4 ст. 141 Кодексу.
Відповідно до пп. 141.4.2 п. 141.4 ст. 141 Кодексу резидент, у тому числі фізична особа — підприємець, фізична особа, яка провадить незалежну професійну діяльність, або суб'єкт господарювання (юридична особа чи фізична особа — підприємець), який обрав спрощену систему оподаткування, або інший нерезидент, який провадить господарську діяльність через постійне представництво на території України, які здійснюють на користь нерезидента або уповноваженої ним особи будь-яку виплату з доходу з джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведуться в національній валюті), утримують податок з таких доходів, зазначених у підпункті 141.4.1 цього пункту, за ставкою в розмірі 15 відсотків (крім доходів, зазначених у підпунктах 141.4.4 — 141.4.6 та 141.4.11 цього пункту) їх суми та за їх рахунок, що сплачується до бюджету під час такої виплати, якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів України з країнами резиденції осіб, на користь яких здійснюються виплати, що набрали чинності. Вимоги цього абзацу не застосовуються до доходів нерезидентів, що отримуються ними через їх постійні представництва на території України.
Таким чином, доходом нерезидента — нового кредитора, якому згідно із тристоронньою угодою передана дебіторська заборгованість резидента, є сума дисконту, яка при погашенні такої заборгованості резидентом підлягає оподаткуванню відповідно до пп. 141.4.2 п 141.4 ст. 141 Кодексу як дисконтний дохід, якщо інше не передбачено правилами міжнародного договору.
Відповідно до пп. 14.1.231 п. 14.1 ст. 14 Кодексу розумна економічна причина (ділова мета) — причина, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності.
Економічний ефект, зокрема, але не виключно, передбачає приріст (збереження) активів платника податків та/або їх вартості, а так само створення умов для такого приросту (збереження) в майбутньому.
Для цілей оподаткування вважається, що операція, здійснена з нерезидентами, не має розумної економічної причини (ділової мети), якщо:
головною ціллю або однією з головних цілей операції є несплата (неповна сплата) суми податків та/або зменшення обсягу оподатковуваного прибутку платника податків;
у зіставних умовах особа не була б готова придбати (продати) такі товари, роботи (послуги), нематеріальні активи, інші предмети господарських операцій, відмінні від товарів, у непов'язаних осіб.
Цей підпункт застосовується для цілей ст. 39 цього Кодексу, в тому числі при доведенні обставин, що свідчать про відсутність ділової мети, у випадках, визначених п. 140.5 ст. 140 Кодексу, які передбачають застосування відповідних положень ст. 39 Кодексу.
Відповідно до п. 52.2 ст. 52 Кодексу податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.