Рекламна агенція проводить рекламну акцію з призовим виграшем. Призами є велосипед вартістю 8717 грн з ПДВ та мобільний телефон вартістю 20000 грн з ПДВ, які придбані за рахунок рекламної агенції з вхідним ПДВ, який включено до податкового кредиту. Переможці акції — фізособи. Як оподатковувати такі призи?
Приз за перемогу в рекламній акції — який це вид доходу з метою оподаткування?
Доходи, які включаються до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку, визначено п. 164.2 ПКУ. Зокрема, це може бути:
— дохід у вигляді виграшів, призів (пп. 164.2.8 ПКУ);
— дохід у вигляді вартості отриманого у дарунок майна у межах, що оподатковуються згідно з цим розділом (пп. 164.2.10 ПКУ);
— дохід, отриманий таким платником як додаткове благо (крім випадків, передбачених ст. 165 ПКУ), у вигляді вартості безоплатно отриманих товарів (робіт, послуг), визначеної за правилами звичайної ціни.
Здавалося б, усе просто: в рекламній акції вже зазначено, що переможці отримають призи. Отже, дохід з метою оподаткування — це приз!
Це так, але подекуди податківці (та й самі податкові агенти) плутають призи, дарунки і додаткове благо (в частині безоплатно отриманих товарів). Але ж різниця в оподаткуванні між ними є! I ми про це докладно писали в коментарі до IПК ДПСУ від 22.03.2021 р. №1091/IПК/99-00-04-03-03-06 в «ДК» №19/2021.
Дарунки
Подарунок — це кошти або інше майно, переваги, пільги, послуги, нематеріальні активи, які надають/одержують безоплатно або за ціною, нижчою за мінімальну ринкову (Закон про запобігання корупції).
Згідно з п. 174.6 ПКУ доходи у вигляді дарунка, нараховані (виплачені, надані) платнику податку, зокрема, юридичною особою, оподатковуються на загальних підставах, передбачених розділом IV ПКУ для оподаткування додаткового блага.
Водночас до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку не включається вартість дарунків (а також призів переможцям та призерам спортивних змагань) — у частині, що не перевищує 25% однієї мінімальної заробітної плати (з розрахунку на місяць), встановленої на 1 січня звітного податкового року, за винятком грошових виплат у будь-якій сумі — у 2021 році це 1500 гривень (пп. 165.1.39 ПКУ).
Виграші та призи
Приз (виграш) — це кошти, майно, майнові чи немайнові права, які підлягають виплаті (видачі) гравцю у разі його виграшу в державну лотерею відповідно до оприлюднених умов її проведення (ст. 1 Закону про лотереї).
Оподаткування виграшів та призів врегульовано п. 170.6 ПКУ. Зокрема, пп. 170.6.3 ПКУ передбачено, що оподаткування доходів у вигляді виграшів та призів, інших, ніж виграш (приз) у лотерею, здійснюється у загальному порядку, встановленому ПКУ для доходів, що остаточно оподатковуються під час їх нарахування за ставкою, визначеною в абз. 1 п. 167.1 ПКУ (18%). При цьому винятків (як у випадку з дарунками) немає.
Але звертаємо увагу, що у п. 170.6 ПКУ йдеться лише про такі виграші і призи:
— у лотерею чи в інші розіграші;
— у букмекерському парі;
— у парі тоталізатора;
— призи та виграші у грошовій формі, одержані за перемогу та/або участь в аматорських спортивних змаганнях, у тому числі у більярдному спорті.
Таким чином, використати ці норми можна, лише якщо для визначення переможців у рекламній акції проводилася лотерея або інший розіграш. Якщо ж, наприклад, переможці визначалися за конкурсом, то ця норма для них не призначена і для потреб оподаткування їхні призи — це дарунки.
Зверніть увагу!
Податківці можуть мати іншу думку щодо цього. Так, в IПК від 22.03.2021 р. №1091/IПК/99-00-04-03-03-06 (див. «ДК» №19/2021, коментар «ДК») вони дійшли висновку: якщо умовами проведення рекламних заходів передбачено надання фізособам доходу у вигляді призів, то вся сума (вартість) таких призів оподатковується ПДФО і військовим збором на загальних підставах, тобто без застосування положень пп. 165.1.39 ПКУ.
Тобто в цій IПК податківці призи дарунками не вважають. Але цей висновок наведено в IПК, яка не має сили нормативного документа.
На нашу думку, приз за перемогу в рекламній акції слід розглядати як дарунок, якщо ця рекламна акція — це не лотерея/розіграш, не спортивні змагання тощо. А отже, обдарований матиме право на застосування податкової пільги — у частині, що не перевищує 1500 грн (вона буде неоподатковуваною ПДФО та ВЗ).
Якщо одній особі вручаються два подарунки — телефон і велосипед, то неоподатковувана частина 1500 грн вилучається з вартості лише одного з них. Якщо подарунки вручені різним особам, то кожна з них має право на зменшення оподатковуваної вартості подарунка на 1500 грн.
Документальне оформлення вручення дарунка переможцю
Форму такого документа можна розробити самостійно. Але його слід складати виходячи з основних засад створення первинних документів, зазначених у ст. 9 Закону про бухоблік.
У випадку, що ми розглядаємо, в такому документі слід зазначити:
— назву документа, наприклад «Акт на вручення призу учаснику рекламної акції»;
— дату складання (яка є датою вручення призу або документального оформлення такого вручення);
— назву рекламної агенції, яка вручає призи;
— які саме призи вручено (назва), кількість, ціну, вартість, суму податків, які утримані і підлягають перерахуванню до бюджету. А також П. I. Б. особи, якій вручено приз, реєстраційний номер її облікової картки. Має бути також підпис цієї особи про отримання призу і про згоду з тим, що будуть утримані податки;
— посади осіб, які здійснили операцію (роздали призи);
— підпис такої особи, її П. I. Б.
Як визначити вартість подарунків з метою утримання податків?
У п. 164.5 ПКУ, який регулює оподаткування негрошових доходів, ідеться про звичайну ціну ТМЦ, що її отримує фізособа. Тобто це ринкова ціна, за якою приз може бути продано. Якщо рекламна агенція є платником ПДВ, то на таку ціну вона нараховує ПДВ.
В описаному випадку, якщо підприємство придбало ТМЦ і вручає цей приз переможцю, то ціна придбання буде такою звичайною ціною (протягом короткого часу, коли ринкові ціни не встигають істотно змінитися).
Тобто маємо таку вартість призів з метою оподаткування ПДФО та військовим збором:
— телефон — 20000 грн;
— велосипед — 8717 грн.
Як розрахувати ПДФО та військовий збір з вартості дарунків
Якщо дохід (приз) надається у негрошовій формі, відповідно до п. 164.5 ПКУ базою оподаткування для ПДФО буде вартість доходу, розрахована за звичайними цінами, помножена на коефіцієнт, який обчислюється за формулою:
К = 100 : (100 - Сп) ,
де К — коефіцієнт;
Сп — ставка податку, встановлена для таких доходів на момент їх нарахування.
Для ставки ПДФО 18% коефіцієнт становить 1,219512.
Але цей коефіцієнт застосовується лише щодо оподатковуваної частини вартості дарунка!
На прикладі телефону розрахунок буде такий — з урахуванням неоподатковуваної частини:
— 20000 грн - 1500 грн = 18500 грн — оподатковувана вартість подарунка;
— 18500 грн х 1,219512 = 22560,97 грн — оподатковувана вартість подарунка з урахуванням коефіцієнта для потреб оподаткування ПДФО;
— 22560,97 грн х 18% = 4060,97 грн — сума ПДФО.
Для визначення суми ВЗ коефіцієнт не застосовується!
18500 грн х 1,5% = 277,50 грн — сума військового збору.
ЄСВ в цій ситуації не нараховується, бо ані призи, ані дарунки не включені до бази нарахування ст. 7 Закону про ЄСВ.
Тому в єдиній звітності з ЄСВ, ПДФО та ВЗ рекламна агенція, як податковий агент, звісно, має відобразити нараховані ПДФО та ВЗ. Але в тій частині, що стосується саме ЄСВ (це, власне, сам податковий розрахунок і додатки 1 та 5), ця інформація не зазначається.
У додатку №4ДФ неоподатковувану частину подарунка відображають з ознакою доходу 160, а оподатковувану, як додаткове благо, з ознакою доходу 126. Саме так вимагають наразі податківці.
Як нарахувати та сплатити ПДФО і військовий збір?
Визначити суму ПДФО та ВЗ — це половина справи. Проблема в тому, що податки з доходу фізосіб не повинні бути витратами самого підприємства, адже суми податків мають бути утримані з доходу та за його рахунок згідно з пп. 168.1.1 ПКУ.
Iнакше (тобто в разі сплати податків за рахунок коштів підприємства) податківці кажуть, що фізособа отримує додаткове благо у вигляді сплаченого податкового зобов'язання замість неї. Це не нова позиція. Наприклад, такої думки податківці дотримувалися в 2017 році. I тепер така консультація міститься в ЗIР, підкатегорія 103.02, запитання: «Чи вважається додатковим благом сума сплаченого податкового зобов'язання ФО за рахунок коштів податкового агента?».
Що робити, коли фізособа отримує негрошовий дохід, з якого вона ж повинна сплатити податки? ПКУ не дає прямої відповіді на це запитання.
У ПКУ є тільки норма про строки сплати податків з негрошових доходів (пп. 168.1.4 ПКУ): якщо оподатковуваний дохід надається у негрошовій формі чи виплачується готівкою з каси податкового агента, податок сплачується (перераховується) до бюджету протягом трьох банківських днів з дня, наступного за днем такого нарахування (виплати, надання).
Де взяти саму суму, яку потрібно сплатити?
Податківці радять лише один варіант: фізособа сама вносить потрібні кошти до каси або на рахунок податкового агента. Тоді облік буде такий, як показано в таблиці (на прикладі телефону вартістю 20000 грн з ПДВ).
Таблиця
Відображення в обліку сплати податків за приз
| Зміст операції | Д-т | К-т | Сума |
| Придбали телефон для застосування як приз, скористалися правом на податковий кредит з ПДВ | 209 641 |
631 631 |
16666,67 3333,33 |
| Нарахування неоподатковуваного та оподатковуваного доходу фізособам-переможцям та списання його на собівартість рекламних послуг* | 23,91 | 685 | 16666,67 |
| При підписанні акта наданих послуг замовником реклами собівартість рекламних послуг списується на рахунок 903 | 903 | 23,91 | 16666,67 |
| Видача подарунка фізособі (вартість подарунка без ПДВ) | 685 | 209 | 16666,67 |
| Нарахування ПДВ на безоплатне передання подарунка | 949 | 641/ПДВ | 3333,33 |
| Нарахування ПДФО та військового збору до сплати в бюджет за рахунок коштів, що має компенсувати фізособа — отримувач призу (розрахунок сум податків ми наводили вище) | 377 | 641 642 |
4060,97 277,50 |
| Фізособа вносить кошти на сплату ПДФО та військового збору | 301, 311 | 377 | 4060,97 277,50 |
| Сплачено ПДФО та військовий збір до бюджету | 641 642 |
311 | 4060,97 277,50 |
| * Якщо підприємство займається виробництвом реклами, то всі понесені витрати будуть його виробничими витратами на надання таких послуг, у тому числі і вартість подарунків. | |||
Проте не кожен переможець рекламних акцій радітиме з такої перспективи, як внесення сум податків для отримання призу. Та й ПКУ прямо не передбачає внесення фізособою коштів на користь податкового агента.
Тоді податкові агенти подекуди йдуть на інший варіант, який теж не передбачено законодавством. Суть цього підходу в тому, щоб нарахувати фізособі дохід у такій сумі, яка дозволить утримати з неї як ПДФО, так і військовий збір, і при цьому сума чистого доходу дорівнюватиме вартості виданого подарунка.
Тобто, якщо брати попередній приклад, в цьому разі сума нарахованого доходу буде не 20000 грн, а 24844,72 грн (20000 грн : (100 - 18 - 1,5) х 100 = 20000 грн : 80,5 х 100.
Але цей метод є ризикованим. Адже ця збільшена вартість доходу потрапляє до витрат податкового агента, які ніяк не відшкодовуються (вартість проданих послуг у цьому випадку не можна вважати відшкодуванням сплати податків). Тобто ПДФО та ВЗ рекламна агенція сплатить за власний кошт. А саме про цей випадок податківці і казали в наведених вище консультаціях.
Що кажуть податківці
Якщо податковий агент приймає рішення щодо проведення нарахування та сплати податку на доходи фізичних осіб з нарахованого (виплаченого) доходу за рахунок власних коштів, то сума коштів у розмірі неутриманого податку є доходом у вигляді додаткового блага та оподатковується податком на доходи фізичних осіб і військовим збором на загальних підставах.
Оподаткування ПДВ
Як ми вже показали вище, вартість подарунків, переданих безоплатно як призи, оподатковується ПДВ на загальних підставах. А для визначення бази оподаткування ПДВ застосовується норма абзацу другого п. 188.1 ПКУ про те, що база оподаткування операцій з постачання товарів не може бути нижчою за ціну придбання таких товарів.
У цьому випадку складають дві ПН:
— одну — на фактичну нульову ціну постачання товару — призів;
— іншу — на різницю між ціною постачання та ціною придбання таких призів.
У разі постачання товарів/послуг, база оподаткування яких, визначена відповідно до ст. 188 і 189 ПКУ, перевищує фактичну ціну постачання таких товарів/послуг (зокрема, якщо база оподаткування визначається виходячи з ціни придбання товарів/послуг, звичайної ціни самостійно виготовлених товарів/послуг або балансової (залишкової) вартості необоротних активів і перевищує суму постачання таких товарів/послуг, необоротних активів, визначену виходячи з їх договірної вартості, тобто ціна придбання/звичайна ціна/балансова (залишкова) вартість перевищує фактичну ціну (договірну вартість) постачання), постачальник (продавець), зокрема, може скласти не пізніше останнього дня місяця, в якому здійснено такі постачання, зведену ПН з урахуванням сум ПДВ, розрахованих виходячи з перевищення бази оподаткування над фактичною ціною, визначених окремо за кожною операцією з постачання товарів/послуг.
У ПН (у тому числі зведеній), складеній на суму такого перевищення, замість позначки «Х» зазначають код ознаки 3 і тип причини 15 — «Складена на суму перевищення бази оподаткування, визначеної відповідно до ст. 188 і 189 ПКУ, над фактичною ціною постачання».
Така ПН отримувачу (покупцю) не надається. А в її рядках, відведених для зазначення даних покупця, постачальник (продавець) наводить власні дані.
У графі 2 — опис (номенклатура) товарів/послуг постачальника (продавця), крім опису (номенклатури) товарів/послуг, також зазначають «Перевищення бази оподаткування, визначеної відповідно до ст. 188 і 189 ПКУ, над фактичною ціною постачання».
Графи 3.1, 3.2, 3.3, 4, 5, 12 не заповнюють.
Iнші графи зведеної ПН заповнюють без особливостей.
Нормативна база
- ПКУ — Податковий кодекс України від 02.12.2010 р. №2755-VI.
- Закон про бухоблік — Закон України від 16.07.1999 р. №996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».
- Закон про ЄСВ — Закон України від 08.07.2010 р. №2464-VI «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування».
- Закон про запобігання корупції — Закон України від 14.10.2014 р. №1700-VII «Про запобігання корупції».
- Закон про лотереї — Закон України від 06.09.2012 р. №5204-VI «Про державні лотереї в Україні».
Юлія ЄГОРОВА, «Дебет-Кредит»