Ця стаття є радше довідковою для всіх СГ, які за результатом звітного року проводять звірку боргів та у яких постає запитання: як списати заборгованість? Заборгованість може бути як кредиторська, так і дебіторська, як з іншими СГ, так і з фізособами. Якщо йдеться про списання боргів, це автоматично означає, що така заборгованість є безнадійною або прощеною.
Дебіторська заборгованість
1. Що таке дебіторська заборгованість? Iнформацію про дебіторську заборгованість та її розкриття у фінансовій звітності визначає П(С)БО 10.
Дебіторська заборгованість
Дебіторська заборгованість — сума заборгованості дебіторів підприємству на певну дату (п. 4 П(С)БО 10).
Дебіторська заборгованість визнається активом, якщо існує ймовірність отримання підприємством майбутніх економічних вигід та може бути достовірно визначена її сума (п. 5 П(С)БО 10).
У міжнародних стандартах окремого стандарту немає, тому для обліку дебіторської заборгованості слід враховувати положення кількох стандартів (наприклад, МСБО 18 «Дохід», МСБО 32 «Фінансові інструменти: подання», МСБО 39 «Фінансові інструменти: визнання та оцінка», МСФЗ 9 «Фінансові інструменти» та МСФЗ 7 «Фінансові інструменти: розкриття інформації»).
2. Які є види дебіторської заборгованості? Заборгованість за відвантажені у минулому товари, роботи, послуги (підприємство було у статусі продавця, і йому винні кошти) — це дебетове сальдо субрахунку 361 (розрахунки з вітчизняними покупцями).
Заборгованість за перерахованою раніше передоплатою (підприємство було у статусі покупця, і йому винні товари, роботи, послуги), це дебетове сальдо субрахунку 371.
Дебіторська заборгованість поділяється на звичайну(довгострокова — буде погашена після 12 місяців з дати балансу, та поточна — буде погашена протягом 12 місяців з дати балансу), сумнівну та безнадійну (п. 4 П(С)БО 10).
У міжнародних стандартах чітко визначених критеріїв немає, радше це окремі міркування фахівців, і найчастіше використовуються все ж таки ознаки заборгованості за П(С)БО 10.
3. Яка заборгованість є сумнівною? Сумнівні борги можуть виникати внаслідок обставин непереборної сили, стихійного лиха (форс-мажорних обставин), про які повідомив дебітор.
Отже, це поточна дебіторська заборгованість, щодо якої існує невпевненість у її погашенні боржником (п. 4 П(С)БО 10). Під таку заборгованість створюється резерв сумнівних боргів (далі — РСБ).
4. Який документ підтверджує перетворення поточної заборгованості на сумнівну?
Події, за якими поточна дебіторська заборгованість трансформується у сумнівну, можуть бути різні, зокрема:
1) термін виконання зобов'язань, встановлений договором — оплати або відвантаження товарів (виконання робіт, надання послуг), прострочено;
2) сторони не можуть дійти згоди за актами звірки розрахунків;
3) боржник відмовляється від підписання акта звірки розрахунків тощо.
5. Під яку заборгованість створюється РСБ? РСБ створюється тільки під поточну заборгованість, яка:
— є сумнівною заборгованістю, під безнадійну РСБ не створюється;
— є фінансовим активом, якщо за дебіторською заборгованістю очікується отримання коштів;
— не є придбаною заборгованістю та заборгованістю, призначеною для продажу.
Поточна дебіторська заборгованість
Поточна дебіторська заборгованість, яка є фінансовим активом (крім придбаної заборгованості та заборгованості, призначеної для продажу), включається до підсумку балансу за чистою реалізаційною вартістю. Для визначення чистої реалізаційної вартості на дату балансу обчислюється величина резерву сумнівних боргів.
6. Під яку заборгованість не створюється РСБ? Дебіторська заборгованість, що утворилася внаслідок перерахування авансів постачальникам, фінансовим активом не буде, бо її погашення очікується у формі постачання товарів, робіт чи послуг, а не у грошовій формі. Також не буде фінансовим активом і дебіторська заборгованість, за якою очікується одержання товарів, робіт, послуг, наприклад у процесі бартерного обміну товарами (послугами). Такі заборгованості оцінюються за первісною вартістю, і до них РСБ не створюється.
7. Коли потрібно створити РСБ? Метод нарахування РСБ, а також спосіб розрахунку коефіцієнта сумнівності підприємство обирає самостійно і фіксує у наказі про облікову політику.
8. За якими методами визначається РСБ? Величина резерву сумнівних боргів визначається за одним із методів:
1) застосування абсолютної суми сумнівної заборгованості;
2) застосування коефіцієнта сумнівності (п. 8 П(С)БО 10).
Застосування абсолютної суми сумнівної заборгованості. За цим методом величина резерву визначається на підставі аналізу платоспроможності окремих дебіторів. У прикладі 4 додатка до П(С)БО 10 наводиться розрахунок визначення величини сумнівних боргів на основі цього методу (на наш погляд, платоспроможність дебіторів можливо визначити тільки приблизно, тому цей метод є умовним для визначення суми резерву сумнівних боргів).
Застосування коефіцієнта сумнівності. У прикладах 1 — 3 додатка до П(С)БО 10 наводяться розрахунки визначення величини сумнівних боргів на основі цього методу (за методом застосування коефіцієнта, додатково див. п. 8 та 9 П(С)БО 10).
9. Які бухгалтерські записи роблять для обліку РСБ? Облік ведеться на рахунку 38 «Резерв сумнівних боргів». За кредитом рахунку 38 відображається створення резерву сумнівних боргів (нарахування) у кореспонденції з субрахунком 944 «Сумнівні та безнадійні борги» (п. 10 П(С)БО 10). Кожна господарська операція особи повинна здійснюватися на підставі первинних документів. Нарахування резерву сумнівних боргів не є винятком. Тож радимо у такому випадку скласти бухгалтерську довідку. Нагадаємо, що бухгалтерська довідка як первинний документ обліку має відповідати вимогам щодо обов'язкових реквізитів згідно зі ст. 9 Закону про бухоблік та п. 2.4 Положення №88.
Обов'язкові реквізити первинних документів
Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов'язкові реквізити:
— назву документа (форми);
— дату складання;
— назву підприємства, від імені якого складено документ;
— зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції;
— посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення;
— особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Частина 2 ст. 9 Закону про бухоблік
10. Як в бухобліку показують коригування РСБ? Якщо РСБ слід збільшити, здійснюється проведення:
Д-т 944 К-т 38,
а якщо потрібно зменшити РСБ, то:
Д-т 944 К-т 38 методом «сторно», але можливо показати й іншим проведенням:
Д-т 38 К-т 719 «Iнші доходи від операційної діяльності».
11. Як визначаються різниці у податковому обліку на формування РСБ? Різниці визнають лише великі платники податку та ті, що прийняли відповідне рішення (пп. 134.1.1 ПКУ).
Фінансовий результат до оподаткування:
— збільшується на суму витрат на формування РСБ відповідно до правил бухобліку в періоді формування (пп. 139.2.1 ПКУ);
— збільшується при списанні дебіторської заборгованості на суму витрат від списання дебіторської заборгованості понад суму РСБ (пп. 139.2.1 ПКУ);
— зменшується на суму коригування (зменшення) РСБ, на яку збільшився фінрезультат до оподаткування відповідно до бухобліку;
— зменшується в періоді використання РСБ на суму списаної дебіторської заборгованості (у т. ч. за рахунок створеного резерву сумнівних боргів), яка відповідає ознакам, визначеним пп. 14.1.11 ПКУ.
12. Яка заборгованість є безнадійною? Заборгованість, за якою минув строк позовної давності. Або підприємство має інформацію про дебітора, якого визнано банкрутом у встановленому законом порядку, чи особа ліквідована. У цьому разі щодо такої заборгованості виникає впевненість у її неповерненні боржником.
13. Що таке строк позовної давності та як визначається початок позовної давності?
Загальна позовна давність встановлюється тривалістю у три роки (ст. 257 ЦКУ). Але статтею 258 ЦКУ передбачено спеціальну позовну давність, тому з цього правила є винятки. Також буде помилкою вважати, що початок відліку строку позовної давності припадає на момент виникнення дебіторської заборгованості. Відповідно до ч. 5 ст. 261 ЦКУ: «За зобов'язаннями з визначеним строком виконання перебіг позовної давності починається зі спливом строку виконання.
За зобов'язаннями, строк виконання яких не визначений або визначений моментом вимоги, перебіг позовної давності починається від дня, коли у кредитора виникає право пред'явити вимогу про виконання зобов'язання. Якщо боржникові надається пільговий строк для виконання такої вимоги, перебіг позовної давності починається зі спливом цього строку».
Позовна давність в один рік застосовується, зокрема, до вимог: у зв'язку з недоліками проданого товару (ст. 681 ЦКУ), про розірвання договору дарування (ст. 728 ЦКУ), у зв'язку з перевезенням вантажу, пошти (ст. 925 ЦКУ) тощо, див. ст. 258 ЦКУ.
Також слід врахувати ст. 530 ЦКУ.
Якщо у договорі строк виконання зобов'язань не встановлено, позовна давність відлічується з 8-го дня після надіслання кредитором вимоги про виконання зобов'язання.
Приклад Підприємство за договором постачання відвантажило товари 15.11.2016 р., за умовами договору товар має бути оплачено 15.12.2016 р. протягом календарного місяця з моменту відвантаження. Початок відліку позовної давності — 16.12.2016 р. Закінчення терміну позовної давності у разі несплати заборгованості боржником, якщо інше не передбачено договором, настало 16.12.2019 р. Саме за цією датою така дебіторська заборгованість набуває ознак безнадійної. Але момент визнання заборгованості безнадійною може настати і раніше, якщо є впевненість щодо неповернення поточної дебіторської заборгованості боржником.
14. Чи необхідно звертатися до суду для визнання заборгованості безнадійною, за якою минув строк позовної давності? За пп. «а» пп. 14.1.11 ПКУ під безнадійною заборгованістю розуміється заборгованість за зобов'язаннями, щодо яких минув строк позовної давності.
Не потрібно здійснювати перевірку відповідності такої заборгованості іншим ознакам, передбаченим пп. 14.1.11 ПКУ.
Достатнім критерієм є закінчення строку позовної давності, незалежно від того, звертався кредитор до суду з метою її стягнення чи ні (УПК №400).
15. Як списати безнадійну заборгованість, щодо якої створення резерву не передбачено? Така безнадійна заборгованість списується з балансу з відображенням у складі інших операційних витрат. Списання відображається за дебетом субрахунку 944 «Сумнівні та безнадійні борги» у кореспонденції з рахунками обліку дебіторської заборгованості (рахунки 36 або 37).
16. Чи потрібно вести позабалансовий облік списаної заборгованості? Позабалансовий субрахунок 071 використовується тільки за наявності боржника та для спостереження за можливістю погашення суми списаного боргу. Зарахування суми на позабалансовий субрахунок 071 здійснюється одночасно зі списанням суми безнадійної дебіторської заборгованості. Сума списаної дебіторської заборгованості обліковується на позабалансовому субрахунку протягом не менше трьох років з дати списання для спостереження за можливістю її стягнення у випадку зміни майнового становища боржника. Згодом заборгованість із позабалансового обліку можна списати (відображенням за кредитом субрахунку 071) у таких випадках:
1) після надходження суми у порядку відшкодування раніше списаних активів, тобто погашення заборгованості боржником. У цьому випадку одночасно зі списанням дебіторської заборгованості із позабалансового субрахунку робляться записи за дебетом рахунків 30 «Каса» або 31 «Рахунки в банках» та за кредитом субрахунку 716 «Відшкодування раніше списаних активів». Якщо заборгованість погашається у негрошовій формі, застосовуються інші рахунки обліку активів;
Рахунок 07
Рахунок 07 «Списані активи» призначено для узагальнення інформації про стан дебіторської заборгованості, списаної з балансу внаслідок неплатоспроможності боржників.
2) у зв'язку із закінченням строку обліку такої заборгованості (3-х років з дати списання з балансу).
17. Якщо боржник повністю або частково погашає безнадійну заборгованість? Сума відшкодування раніше списаної безнадійної дебіторської заборгованості включається до складу інших операційних доходів (п. 11 П(С)БО 10).
На субрахунку 716 «Відшкодування раніше списаних активів» узагальнюється інформація про суми відшкодування підприємству вартості раніше списаних оборотних активів, здійснюється проведення:
К-т 071
Д-т 311 (301) К-т 716.
18. Чи коригується фінрезультат до оподаткування у разі отримання часткової сплати від дебітора? У разі отримання часткової сплати від дебітора платник податку зменшує фінансовий результат до оподаткування на суму коригування (зменшення) резерву сумнівних боргів, на яку збільшився фінансовий результат до оподаткування відповідно до НПБО або МСФЗ, та відображає в рядку 2.2.2 додатка РI до рядка 03 РI декларації з податку на прибуток (IПК ГУ ДФС у м. Києві від 09.07.2019 р. №3156/IПК/26-15-12-03-11).
19. Як показують різниці при списанні дебіторської заборгованості, щодо якої не створено РСБ? У разі списання дебіторської заборгованості, яка відповідає/не відповідає ознакам, встановленим пп. 14.1.11 ПКУ, щодо якої не створено РСБ (це заборгованість за перерахованими авансами), фінансовий результат до оподаткування:
— підлягає збільшенню на суму списаної заборгованості (пп. 139.2.1 ПКУ);
— підлягає зменшенню лише на суму дебіторської заборгованості, яка відповідає ознакам пп. 14.1.11 ПКУ, чинним на дату її списання, незалежно від того, чи створено резерв сумнівних боргів за такою заборгованістю (пп. 139.2.2 ПКУ).
20. Як списати борг унаслідок недостатності майна боржника? Прострочена заборгованість фізичної або юридичної особи, не погашена внаслідок недостатності майна зазначеної особи, за умови що дії щодо примусового стягнення майна боржника не призвели до повного погашення заборгованості, є безнадійною заборгованістю (пп. «є» пп. 14.1.11 ПКУ).
Відсутність майна боржника сама по собі ще не є достатнім критерієм для визнання заборгованості безнадійною для податкового обліку. Для того щоб мати можливість зменшити фінрезультат, необхідно, по-перше, звернутися до суду, по-друге, треба, щоб держвиконавець своєю постановою підтвердив повернення виконавчого документа у порядку і на умовах, визначених Законом про виконавче провадження.
Якщо виконавче провадження у справі не закрито, якщо постановою про повернення виконавчого документа встановлено термін повторного пред'явлення для виконання, дії щодо примусового стягнення майна боржника тривають, то немає підстав для визнання такого боргу безнадійним згідно з пп. «є» пп. 14.1.11 ПКУ (IПК від 11.11.2019 р. №1266/6/99-00-04-03-02-15/IПК).
21. Які підстави для визнання коштів на поточному рахунку банку безнадійною заборгованістю? Заборгованість суб'єктів господарювання, визнаних банкрутами у встановленому законом порядку або припинених як юридичні особи у зв'язку з їх ліквідацією, є безнадійною заборгованістю (пп. «з» пп. 14.1.11 ПКУ).
Кошти на поточному рахунку банку можуть бути визнані безнадійною заборгованістю у разі наявності підтвердних документів про припинення банку-боржника як юридичної особи у зв'язку з його ліквідацією (IПК від 28.03.2019 р. №1321/6/99-99-15-02-02-15/IПК, IПК від 09.08.2019 р. №3714/IПК/28-10-27-01-11).
22. Які наслідки прощення дебіторської заборгованості у лізингодавця? Потрібно врахувати визначення терміна «безповоротна фіндопомога» у пп. 14.1.257 ПКУ. На думку ДПС, у разі якщо лізингоотримувач не є платником податку на прибуток (крім фізосіб) або платником податку, який оподатковується за ставкою 0%, то лізингодавець на дату прощення дебіторської заборгованості повинен збільшити фінрезультат до оподаткування на суму такої прощеної дебіторської заборгованості.
У разі якщо лізингоотримувач зареєстрований в Реєстрі неприбуткових установ та організацій, лізингодавець повинен збільшити свій фінрезультат на суму прощеної дебіторської заборгованості, що перевищує 4% його оподатковуваного прибутку попереднього звітного року за пп. 140.5.9 ПКУ (IПК від 15.07.2019 р. №3272/6/99-99-15-02-02-15/IПК).
23. Які наслідки неповернення позики фізособою, за якою минув строк позовної давності?
Якщо позичальник — фізособа, то у разі перевищення суми списаної йому позики, за якою минув строк позовної давності та яка перевищує у 2019 році 960,50 грн, у 2020 — 1051,00 грн, вона включається до місячного оподатковуваного доходу такого платника.
Відповідно до ст. 257 ЦКУ загальна позовна давність встановлюється тривалістю у три роки, що обчислюватимуться не з моменту надання, а з моменту неповернення позики.
У разі неповернення позики, за якою минув строк позовної давності, роботодавець не виконує функцій податкового агента. Фізособа самостійно зобов'язана подати декларацію про майнове становище та сплатити ПДФО і військовий збір.
Неповернена позика — дохід фізособи
До загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається, зокрема:
— сума заборгованості платника податку за укладеним ним цивільно-правовим договором, за якою минув строк позовної давності та яка перевищує суму, що становить 50% місячного прожиткового мінімуму, діючого для працездатної особи на 1 січня звітного податкового року.
Кредиторська заборгованість
1. Що таке кредиторська заборгованість? У П(С)БО або МСФЗ та ПКУ терміна «кредиторська заборгованість» немає, замість нього застосовується термін «зобов'язання», який визначено у п. 3 НП(С)БО 1. Але загалом це поняття і так зрозуміле. Кредиторська заборгованість — це заборгованість підприємства іншим особам, що виникла внаслідок здійснених подій раніше і щодо якої є зобов'язання її погашення в певний строк:
— отримали товар, за який не розрахувались (це сальдо К-т 63 (685));
— отримали аванс, але товар не поставили (це сальдо К-т 681).
У МСФЗ усі зобов'язання поділяються на поточні та непоточні (п. 60, 61 МСБО 1), що в українській практиці відповідає поняттям короткострокових та довгострокових зобов'язань.
Оцінюється заборгованість у гривнях та відображається у фінзвітності. Але відображення у фінзвітності, зокрема у Балансі (форма №1 або форми №1-м, №1-мс), залежить від виду такої заборгованості: грошова заборгованість (це К-т 631 та 685) або товарна (це К-т 681).
У розділі Пасиву у статті «Поточна кредиторська заборгованість за товари, роботи, послуги» (рядок 1615) відображається сума заборгованості постачальникам і підрядникам за матеріальні цінності, виконані роботи та отримані послуги (крім заборгованості, забезпеченої векселями, якщо вона наводиться в окремій статті).
У додатковій статті «Поточна кредиторська заборгованість за одержаними авансами» (рядок 1635 або 1690 за формами №1-м, №1-мс) відображається сума авансів, одержаних від інших осіб. Сума зазначеної заборгованості включається до підсумку Балансу.
Але перш ніж відображати кредиторську заборгованість у фінзвітності, потрібно проаналізувати її структуру та строк погашення.
2. Коли припиняється зобов'язання боржника, якщо постачальника в судовому порядку визнано банкрутом? За ст. 58 та 59 КУзПБ з дня ухвали господарським судом постанови про визнання підприємства банкрутом розпочинається ліквідаційна процедура. Зокрема, з метою виявлення кредиторів з вимогами за зобов'язаннями боржника, визнаного банкрутом, що виникли під час проведення процедур банкрутства, господарський суд здійснює офіційне оприлюднення повідомлення про визнання боржника банкрутом і відкриття ліквідаційної процедури на офіційному веб-порталі судової влади України.
До речі, згідно з ч. 1 ст. 61 КУзПБ ліквідатор з дня свого призначення пред'являє до третіх осіб вимоги щодо повернення банкруту сум дебіторської заборгованості.
Крім цього, за ч. 7 ст. 77 КУзПБ після проведення інвентаризації та оцінки майна ліквідатор має право продати дебіторську заборгованість. У цьому разі для покупця-боржника відбувається заміна кредитора в зобов'язанні (загальні вимоги визначені у гл. 73 ЦКУ). Боржник зобов'язаний здійснити платіж новому кредиторові, за умови що він одержав від постачальника товару письмове повідомлення про відступлення права грошової вимоги і в цьому повідомленні визначено грошову вимогу, яка підлягає виконанню, а також названо нового кредитора, якому має бути здійснено платіж.
Проте ч. 3 ст. 205 ГКУ визначено, що господарське зобов'язання припиняється неможливістю виконання у разі ліквідації суб'єкта господарювання, якщо не допускається правонаступництво за цим зобов'язанням. Отже, якщо кредитора ліквідовано до погашення зобов'язання і немає його правонаступників, то зобов'язання боржника припиняється.
У цьому разі, відповідно до п. 5 П(С)БО 11, якщо на дату балансу раніше визнане зобов'язання не підлягає погашенню, то його сума включається до складу доходу звітного періоду. До складу доходу відносять усю суму безнадійної заборгованості за кредитом субрахунку 631, наприклад якщо товар, послуги придбавались з ПДВ. Дохід відображають на субрахунку 717 «Дохід від списання кредиторської заборгованості».
3. Коли кредиторська заборгованість набуває статусу простроченої заборгованості?
Після наступного дня після закінчення строку обов'язкового платежу згідно з укладеними договорами сума кредиторської заборгованості набуває статусу простроченої заборгованості.
Джерелами інформації для перевірки кредиторської заборгованості є: акти інвентаризації розрахунків, договори з контрагентами, акти звіряння розрахунків, протоколи про залік взаємних вимог, векселі, видані постачальникам, тощо.
Важливим моментом є вивчення простроченої кредиторської заборгованості, тобто строк погашення настав, але підприємство не погасило таку заборгованість з якихось причин. I якщо таку заборгованість не буде погашено до моменту закінчення строку позовної давності, вона вважається заборгованістю, за якою минув строк позовної давності. Така заборгованість трансформується у безнадійну кредиторську заборгованість. У цьому разі слід розглядати необхідність прийняти рішення про списання боргів.
Списується заборгованість, коли достеменно відомо, що борг не буде погашено через низку причин: минув строк позовної давності, банкрутство або ліквідація кредитора, неможливість повернення боргу у зв'язку з дією обставин непереборної сили тощо.
4. Як відстрочити термін списання заборгованості? Згідно зі ст. 256 — 258 ЦКУ, позовна давність — це строк, у межах якого особа може звернутися до суду з вимогою про захист свого цивільного права або інтересу. Загальна позовна давність встановлюється тривалістю у три роки.
Позовна давність відповідно до ст. 259 ЦКУ може бути збільшена за домовленістю сторін. Договір про збільшення позовної давності укладається у письмовій формі. Але позовна давність не може бути скорочена за домовленістю сторін.
Це означає, що за домовленістю з кредитором, через укладання договору в письмовій формі, підприємство має шанси відстрочити термін списання заборгованості. У постанові пленуму ВГСУ від 29.05.2013 р. №10 також зазначено, що умова про збільшення позовної давності може бути вміщена в листах, телеграмах, телефонограмах та інших документах, якими обмінювалися сторони і які повинні однозначно свідчити про досягнення згоди сторін щодо збільшення позовної давності.
5. Які строки позовної давності у сфері ЗЕД? За ЗЕД-договором купівлі-продажу товарів позовна давність становить чотири роки згідно зі ст. 8 Конвенції про позовну давність. Але такий строк застосовується лише до країн-учасниць Конвенції.
Загальне обмеження строку позовної давності
Незалежно від положень Конвенції строк позовної давності в будь-якому випадку минає не пізніше ніж через 10 років від дня, коли цей строк розпочався згідно зі ст. 9, 10, 11 і 12 Конвенції.
6. Як у бухобліку відобразити списання кредиторської заборгованості? При списанні кредиторської заборгованості відбувається зменшення зобов'язання. Тому за п. 5 П(С)БО 11, якщо на дату балансу раніше визнане зобов'язання не підлягає погашенню, то його сума включається до складу доходу звітного періоду. Поточна кредиторська заборгованість до моменту її списання відображається в балансі за сумою погашення й у цій самій сумі підлягає списанню.
У бухгалтерському обліку інформацію про доходи від списання кредиторської заборгованості, що виникла в ході операційного циклу, після закінчення позовної давності відображають на субрахунку 717 «Дохід від списання кредиторської заборгованості».
При списанні боргів слід скласти бухгалтерську довідку, яка містить відомості про господарську операцію та обов'язкові реквізити. Цей документ повинен містити відомості про дату складання, назву підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції.
7. Чи виникають різниці у податковому обліку при списанні кредиторської заборгованості? Податкових різниць при списанні кредиторської заборгованості немає. У податковому обліку підприємства така операція відображається відповідно до норм бухгалтерського обліку.
Боржники — платники податку на прибуток, які визначають об'єкт оподаткування із застосуванням різниць, за операцією списання боргу не здійснюють також жодних коригувань у податковому обліку.
8. Чи є право на коригування ПЗ з ПДВ при списанні безнадійної кредиторської заборгованості за отриманими авансами?
При списанні безнадійної кредиторської заборгованості за отриманими авансами, поставка товару за якими не відбулась, податківці не заперечують щодо коригування ПЗ з ПДВ (IПК від 15.01.2019 р. №149/6/99-99-15-03-02-15/IПК). Але це лише теорія, тому що...
Нараховану на дату отримання авансового платежу суму ПЗ з ПДВ постачальник має право відкоригувати виключно на підставі складеного та зареєстрованого в ЄРПН розрахунку коригування до ПН, який підлягає реєстрації в ЄРПН покупцем згідно з п. 192.1 ПКУ. При цьому РК до ПН, з дати складання якої минуло понад 1095 календарних днів, не може бути зареєстрований в ЄРПН у зв'язку із закінченням терміну, встановленого ст. 257 ЦКУ та ст. 102 ПКУ.
Взагалі відповідь податкової є логічною, адже за пп. 14.1.257 ПКУ сума заборгованості одного платника податків перед іншим платником податків, не стягнута після закінчення строку позовної давності, є безповоротною фінансовою допомогою. Фінансова допомога не є об'єктом оподаткування ПДВ. Але після закінчення строку позовної давності за загальним правилом у 3 роки немає можливості зареєструвати РК, на чому наполягають податківці!
Але якщо позовна давність визначається за спеціальними правилами (є скороченою), то про коригування можна думати.
9. Яка доля ПК з ПДВ при списанні безнадійної кредиторської заборгованості за отриманими товарами?
При списанні безнадійної кредиторської заборгованості за отриманими товарами від постачальника — платника ПДВ рішення щодо залишення суми ПДВ у складі ПК покупцю доведеться приймати самостійно. Тому що податківці вважають: позаяк кредиторська заборгованість за неоплаченими товарами підлягає списанню, то товари, внаслідок придбання яких виникла така заборгованість, вважаються безоплатно отриманими (адже вони так і не були оплачені), а покупець за такими товарами втрачає право на податковий кредит.
Крім того, на погляд податкової (увага: ВС підтримав такий підхід ), зміна вартості товару, а саме зменшення вартості на 100%, призводить до коригування раніше відображеного податку у складі ПК.
Позиція ВС
У постанові Верховного Суду (Касаційного адміністративного суду) від 06.02.2018 р. у справі №804/7561/15 стверджується, що посилатись на вичерпний перелік підстав коригування податкового кредиту, який встановлений ст. 192 ПКУ, є помилковим. ВС вважає, що будь-яка зміна суми компенсації вартості товарів/послуг за певних умов може бути підставою такого коригування. Зокрема, і такої, що сталась через списання заборгованості за товари/послуги (через що сума компенсації, яку отримує постачальник, дорівнюватиме нулю).
10. Яка доля ПДВ при списанні безнадійної кредиторської заборгованості за отриманими товарами від постачальника-нерезидента? Податківці не заперечують (IПК від 26.10.2018 р. №4604/6/99-99-15-03-02-15/IПК), що підстав для коригування податкового кредиту немає (додатково див. ЗIР, підкатегорія 101.10).
При імпорті товару платник ПДВ сплачує ПДВ на митниці під час розмитнення товару, і при списанні нерезидентом-кредитором боргу, повернення сум ПДВ, сплачених при такому ввезенні, не відбувається. Тому підстав для коригування ПК з ПДВ, сформованого на підставі митної декларації, немає.
11. Чи потрібно коригувати ПДВ при списанні заборгованості перед нерезидентом за послугами, отриманими на митній території України?
При списанні безнадійної кредиторської заборгованості за отримані та неоплачені послуги від нерезидента на митній території України ПЗ з ПДВ, нараховані отримувачем таких послуг на підставі п. 187.8 ПКУ і включені до податкової звітності з ПДВ за відповідний звітний період, та ПК, сформований на підставі зареєстрованої в ЄРПН податкової накладної, складеної платником податку — отримувачем таких послуг за операцією з отримання послуг від нерезидента, місце постачання яких визначене на митній території України, не підлягають коригуванню (IПК від 28.03.2019 р. №1304/6/99-99-15-03-02-15/IПК).
12. Чи можна повернути суму ПДВ при списанні кредиторської заборгованості за імпортованими товарами?
Позаяк при списанні кредиторської заборгованості, яка виникла при імпорті товарів, розрахунки з постачальником-нерезидентом за які проведено не в повному обсязі, не відбувається повернення сум ПДВ, сплачених при ввезенні товарів та зазначених у митній декларації, то підстав для коригування податкового кредиту, сформованого на підставі отриманої митної декларації, не виникає (IПК від 15.01.2019 р. №145/6/99-99-15-03-02-15/IПК).
При списанні кредиторської заборгованості, яка виникла при імпорті товарів, розрахунки з постачальником-нерезидентом за які не проведено, не змінюється сума компенсації вартості товарів та не відбувається повернення сум ПДВ, сплачених при ввезенні товарів, то підстав для коригування ПК, сформованого на підставі отриманої митної декларації, не виникає (IПК від 14.05.2019 р. №2154/IПК/26-15-12-01-18).
Нормативна база
- ГКУ — Господарський кодекс України від 16.01.2003 р. №436-IV.
- КУзПБ — Кодекс України з процедур банкрутства від 18.10.2018 р. №2597-VIII.
- ПКУ — Податковий кодекс України від 02.12.2010 р. №2755-VI.
- ЦКУ — Цивільний кодекс України від 16.01.2003 р. №435-IV.
- Конвенція про позовну давність — Конвенція ООН про позовну давність у міжнародній купівлі-продажу товарів 1974 року, чинна для України з 01.04.94 р. на підставі постанови ВРУ від 14.07.93 р. №3382-XII.
- Закон про бухоблік — Закон України від 16.07.99 р. №996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».
- Закон про виконавче провадження — Закон України від 02.06.2016 р. №1404-VIII «Про виконавче провадження».
- Положення №88 — Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затверджене наказом Мінфіну від 24.05.95 р. №88.
- П(С)БО 10 — Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 10 «Дебіторська заборгованість», затверджене наказом Мінфіну від 08.10.99 р. №237.
- П(С)БО 11 — Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 11 «Зобов'язання», затверджене наказом Мінфіну від 31.01.2000 р. №20.
- УПК №400 — Узагальнююча податкова консультація щодо необхідності звернення до суду для визнання заборгованості безнадійною відповідно до підпункту «а» підпункту 14.1.11 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України, затверджена наказом Мінфіну від 03.04.2018 р. №400.
Олена ВОДОП'ЯНОВА, «Дебет-Кредит»