Нове в оподаткуванні для сільгоспвиробників

Сільгоспвиробників цікавлять насамперед ті питання оподаткування, які безпосередньо стосуються їх. Поговоримо про новації 2018 року.

Отримуйте допомогу на розвиток від держави

Для сільгосптоваровиробників передбачено різноманітні види допомоги з бюджету, які вони можуть отримати на розвиток своєї справи. Це допомоги з державного бюджету на виконання державних програм розвитку, з місцевого бюджету — на виконання регіональних програм розвитку.

Наприклад, відповідно до видатків Державного бюджету України на 2018 рік (додаток 3 до Закону про держбюджет) передбачено 6,66 млрд грн на апарат Мінагрополітики (код 2801000). Iз них близько 6,3 млрд грн на різноманітні програми розвитку (див. таблицю).

Таблиця

Програми підтримки сільгоспгалузі у 2018 р. із загального фонду як видатки розвитку

Разом з тим, у ст. 32 Закону про держбюджет зазначено, що розподіл коштів за кодом 2801540 здійснюється за рішенням КМУ, погодженим із Комітетом ВРУ з питань бюджету. Напевне, окрім або замість Порядку №884, слід очікувати нового рішення КМУ, в якому матимемо умови використання держпідтримки галузі тваринництва для 2018 року.

У таблиці наведено фінансові програми підтримки державного рівня. Але є ще програми регіонального (місцевого) рівня — обласні, районні. Тож слід цікавитися наявністю відповідних програм у кожній області, в кожному районі. Наприклад, для Полтавщини — це Програма 12.10.2017 і Порядок 12.10.2017. Цими останніми документами передбачено надання різноманітної підтримки сільгоспвиробникам Полтавщини за рахунок насамперед обласного та частково місцевих бюджетів, інших джерел фінансування. Кошти підтримки надають на розвиток фермерства, бджільництва, садівництва та ягідництва, розвиток органічного землеробства тощо.

Усі ці програми, порядки об'єднує те, що для того, аби отримати кошти підтримки з відповідного бюджету, сільгоспвиробник має вчинити якісь активні дії: подати заяву, взяти участь у конкурсі. Тож рекомендуємо сільгоспвиробникам ознайомитися з цими порядками, зважити всі плюси/мінуси і прийняти власне рішення щодо доцільності участі у певних програмах. Якщо бажання отримати кошти підтримки не зникло — подавайте заявку.

Наприклад, за кодом 2801540 відповідно до Порядку №884 передбачається часткове відшкодування сільгоспвиробникам — юридичним особам:

— вартості закуплених тварин (телиць, нетелей, корів, племінних свинок, кнурців, вівцематок, баранів, ярок);

— відсоткової ставки за банківськими кредитами для покриття тваринницьких витрат;

— вартості будівництва та реконструкції тваринницьких ферм тощо.

Для отримання часткового відшкодування вартості закуплених тварин сільгоспвиробники мають звернутися до 5 листопада поточного року до відповідних комісій облдержадміністрацій за місцем їх державної реєстрації, надавши документи, перелік яких наведено в п. 7 Порядку №884. Для отримання часткового відшкодування вартості будівництва слід подати документи, наведені в п. 14 Порядку №884. Комісія періодично засідає і приймає рішення про надання відшкодування. Якщо сільгоспвиробник отримає відшкодування (яке надається на безповоротній основі), то надалі має щороку протягом двох років поспіль звітувати до відповідного підрозділу облдержадміністрації.

Часткове відшкодування відсоткової ставки за кредитами здійснюється згідно з нормами Порядку №300 (див. п. 12 Порядку №884). Тут також діє аналогічний порядок отримання відшкодування. Спершу відповідній комісії подаються документи, перелік яких наведено у п. 8 Порядку №300. Комісія періодично засідає і приймає рішення про виплату відшкодування.

Облік отриманого фінансування

Таким чином, у загальних рисах отримання відшкодування певних витрат однакове в усіх випадках.

Отже, сільгоспвиробник поніс певні витрати. Далі отримав часткове їх відшкодування. Як відобразити це відшкодування у бухгалтерському та податковому обліку сільгоспвиробника?

Бухгалтерський облік. З позиції бухгалтерського обліку отримане часткове відшкодування витрат належить до поняття отриманого цільового фінансування. Якщо компенсуються витрати на придбання об'єктів основних засобів (сільгосптехніки, тваринницьких ферм тощо, так зване здійснення капітальних інвестицій), дохід визнається відповідно до п. 18 П(С)БО 15 «Дохід» протягом періоду корисного використання відповідних об'єктів інвестування пропорційно до суми нарахованої амортизації цих об'єктів. Отже, отримана часткова компенсація визнаватиметься доходом протягом строку амортизації придбаного об'єкта пропорційно до суми нарахованої амортизації. Наприклад, придбано об'єкт вартістю 500 тис. грн, часткова компенсація його вартості отримана в розмірі 150 тис. грн, амортизація нарахована в першому місяці використання 6900 грн. Дохід у першому місяці має визначатися в розмірі суми отриманого відшкодування пропорційно до нарахованої амортизації: 150000 грн : 500000 грн х 6900 грн = 2070 грн.

Облік отриманого в нашій ситуації цільового фінансування ведеться на субрахунку 482 «Кошти з бюджету та державних цільових фондів»: отримання — за кредитом, використання — за дебетом. У момент отримання компенсації на рахунок робимо бухгалтерські записи: Д-т 311 К-т 482 на суму 150 тис. грн і одночасно Д-т 482 К-т 69 «Доходи майбутніх періодів» на цю саму суму. Визнання доходу у міру нарахування амортизації: Д-т 69 К-т 745 «Дохід від безоплатно одержаних активів» — 2070 грн.

Якщо часткова компенсація отримується для відшкодування поточних понесених витрат, слід застосовувати норму п. 19 П(С)БО 15 «Дохід»: цільове фінансування для компенсації витрат (збитків), яких зазнало підприємство, визнається дебіторською заборгованістю з одночасним визнанням доходу. Нагадаємо ще норму п. 16 П(С)БО 15 «Дохід»: цільове фінансування не визнається доходом доти, поки немає підтвердження того, що воно буде отримане та підприємство виконає умови щодо такого фінансування. У нас сільгоспвиробник спершу несе відповідні витрати (виконує умови фінансування), а відтак отримує часткову їх компенсацію. Тому якщо сільгоспвиробник отримає підтвердження, що компенсацію отримає, він уже має відобразити дохід: Д-т 377 К-т 718 «Дохід від безоплатно одержаних оборотних активів». Отримавши відшкодування на рахунок, зробить такі проведення: Д-т 311 К-т 482 і одночасно Д-т 482 К-т 377. Але визначити момент отримання підтвердження до моменту отримання відшкодування навряд чи можливо. У всякому разі, наведеними в таблиці 1 Порядками не передбачено якогось офіційного попереднього повідомлення сільгоспвиробників про суму відшкодування, яке вони отримають. Фактично сільгоспвиробники дізнаються про відшкодування тільки в момент його отримання на свій рахунок. Тому саме в момент отримання і будуть зроблені всі наведені бухгалтерські записи.

Податок на прибуток

Основою для визначення об'єкта оподаткування податком на прибуток є фінансовий результат, визначений за даними бухгалтерського обліку (див. пп. 134.1.1 ПКУ). Причому податкових різниць для нашої ситуації ПКУ не встановлює.

Єдиний податок першої — третьої груп

Відповідно до пп. 4 п. 292.11 ПКУ не включаються до складу доходів платника єдиного податку суми коштів цільового призначення, що надійшли з бюджетів або державних цільових фондів, у тому числі в межах державних або місцевих програм. Таким чином, наше цільове фінансування не включається до складу доходів платників єдиного податку першої — третьої груп.

Єдиний податок четвертої групи

Об'єктом оподаткування для цих платників є площа відповідних земельних ділянок (див. п. 292-1.1 ПКУ). Отже, обсяг отриманого часткового відшкодування з бюджетів не впливає на оподаткування цим податком. Разом з тим однією з умов перебування на цій системі оподаткування у поточному році є дотримання частки сільгосптоваровиробництва не менше 75% у попередньому році (див. пп. 14.1.262, пп. 4 п. 291.4 ПКУ). Такий розрахунок виконують у Розрахунку частки, форма якого затверджена наказом Мінфіну від 26.12.2011 р. №772. У цій формі наведені також особливості розрахунку, джерелом інформації для якого є дані бухгалтерського обліку. Те саме зазначено у ЗIР, підкатегорія 108.02.01¹.

¹ Відповідь на запитання: «На підставі яких даних заповнюється розрахунок частки сільськогосподарського товаровиробництва?».

Відповідно до даних рядка 3.1 Розрахунку, сума одержаних з державного бюджету коштів фінансової підтримки (кредитові обороти за рахунком 48 (47)) зменшує загальну суму доходу сільгосптоваровиробника з метою розрахунку частки сільгосптоваровиробництва. Про це прямо не сказано в Розрахунку, але з логіки розрахунку його показників випливає, що маються на увазі ті кошти фінансової підтримки, які не тільки відображені на рахунку 48 (47), а й включені до складу доходу попереднього року (Д-т 48 (47) К-т 71). Отже, сума одержаного з державного бюджету цільового фінансування не впливає на розрахунок частки.

Про фінансування з місцевого (обласного, районного) бюджету в Розрахунку ані слова. Тож за буквального розуміння підстав не включати його до розрахунку частки немає. Хоча ми розуміємо, що в цьому немає жодної логіки. Всього-на-всього нечітке формулювання назви рядка 3.1 Розрахунку частки.

Подання звітності «єдинником» 4-ї групи

Нагадаємо: якщо сільгосппідприємство бажає з початку 2018 року перейти на сплату ЄП 4-ї групи або ж підтвердити цей статус, воно має в строк до 20.02.2018 р. включно відзвітувати. Звітність складається з кількох форм:

— загальної декларації ЄП 4-ї групи, яка подається до ДПI за місцезнаходженням платника;

— звітної декларації ЄП 4-ї групи, яка подається до ДПI за місцем розташування земельних ділянок;

— відомості (довідки) про наявність земельних ділянок, які подаються як додаток до декларації, — до кожної з наведених вище або тільки до одної з них;

— розрахунок частки сільгосптоваровиробництва, який подається разом із декларацією (загальною, звітною чи з кожною з них).

Чи є щось нове у заповненні, поданні цієї звітності, розрахунку податку порівняно з попереднім роком?

Єдине нове — коефіцієнт індексації нормативної грошової оцінки (НГО). Базою оподаткування єдиним податком, відповідно до п. 292-1.2 ПКУ, є НГО 1 га земельної ділянки, з урахуванням коефіцієнта індексації, визначеного станом на 01.01.2018 р. (для декларації за 2018 рік.). Ця величина (НГО одиниці площі) записується в колонку 4 декларації.

Для 2017 року, відповідно до зміненого станом на 01.01.2018 р. п. 5 підр. 8 розд. ХХ ПКУ, застосовується коефіцієнт індексації 1.

Отже, якщо у 2017 році нова НГО не проводилася, то для заповнення декларації на 2018 рік беремо показник НГО (проіндексований станом на 01.01.2017 р.) минулого року. А для ріллі зменшуємо його додатково на коефіцієнт 1,756 (якщо підприємство застосовувало цей коефіцієнт). Нагадаємо, що цей коефіцієнт застосовувався з 2012 року до НГО ріллі, проведеної станом на 01.07.95 р. (з урахуванням індексації), відповідно до п. 5 р. II Методики №213. Проте розділ II втратив чинність з 01.03.2017 р. відповідно до постанови КМУ від 16.11.2016 р. №831.

Ставки залишилися такі самі, як і торік. Вони наведені у п. 293.9 ПКУ.

Пригоди річного спеціального періоду для сільгосптоваровиробників — платників податку на прибуток

Відповідно до пп. «б» п. 137.5 ПКУ для виробників сільгосппродукції встановлюється річний податковий (звітний) період. Перше запитання: хто такі виробники сільгосппродукції?

З метою оподаткування податком на прибуток до підприємств, основною діяльністю яких є виробництво сільгосппродукції, належать підприємства, дохід яких від продажу власно виробленої сільгосппродукції за попередній податковий (звітний) рік перевищує 50 відсотків загальної суми доходу (абз. 2 пп. 137.4.1 ПКУ).

А що таке сільгосппродукція?

В абз. 1 пп. 137.4.1 ПКУ сказано, що виробники сільгосппродукції, визначеної статтею 209 цього Кодексу, можуть обрати річний податковий (звітний) період, який починається з 1 липня минулого звітного року і закінчується 30 червня поточного звітного року. Тобто для того, щоби дізнатися, що таке сільгосппродукція, слід звернутися до статті 209 ПКУ. Але ж підпунктом 4 п. 2 розд. ХIХ ПКУ встановлено, що з 01.01.2017 р. ст. 209 ПКУ втратила чинність. Тобто, за буквального підходу до трактування наведених норм ПКУ, з 01.01.2017 р. ми не можемо встановити, що таке сільгосппродукція. А без поняття сільгосппродукції не можемо визначити, які підприємства з метою податку на прибуток належать до виробників сільгосппродукції.

Що це означає?

Це означає, що починаючи з 01.01.2017 р. застосування норм пп. 137.4.1 та пп. «б» п. 137.5 ПКУ фактично заблоковано. Тож підприємства, які у разі чинності ст. 209 ПКУ вписуються у поняття сільгосптоваровиробника, наразі не мають можливості бути виробниками сільгосппродукції, навіть якщо вони є її виробниками. I вони не можуть обрати ані спеціальний (з 1 липня минулого звітного року до 30 червня поточного звітного року), ані загальний (з 1 січня до 31 грудня звітного року) річний податковий період для податку на прибуток тільки на тій підставі, що є виробниками сільгосппродукції. Такі сільгосппідприємства можуть бути річними платниками податку на прибуток тільки на загальних підставах (тобто річний дохід не має перевищувати 20 млн грн) (див. пп. 134.1.1 ПКУ).

Такий самий висновок наведено в IПК ДФСУ від 11.01.2018 р. №106/6/99-99-15-02-02-15/IПК¹. У цій самій консультації зазначено: якщо такі сільгосптоваровиробники застосовували спеціальний податковий період з 01.07.2016 р. до 30.06.2017 р. і їх річний дохід від будь-якої діяльності (за мінусом непрямих податків), визначений у фінансовій звітності за 2016 рік:

— перевищував 20 млн грн, починаючи з 01.07.2017 р. застосовують звітні (податкові) періоди — календарні три квартали та рік;

— не перевищував 20 млн грн, обчислюють та надають річну звітність з податку на прибуток за період з 01.07.2017 р. до 31.12.2017 р. (яка фактично буде за наслідками другого півріччя 2017 року).

Причому в обох випадках річна декларація подається в строк протягом 60 календарних днів, наступних за останнім календарним днем звітного (податкового) року, тобто до 01.03.2018 р. включно. Між іншим, до моменту внесення змін до п. 49.18 ПКУ платники, які складали декларацію з податку на прибуток наростаючим підсумком (квартал, півріччя, три квартали, рік), подавали річну декларацію у строки для квартального періоду — протягом 40 календарних днів після закінчення відповідного звітного року. Але завдяки змінами, що набрали чинності з 01.01.2018 р., такий строк для річної декларації з податку на прибуток став універсальним для всіх платників — 60 к. д. (те саме сказано в ЗIР, підкатегорія 102.23.01²).

¹ Те саме див. у IПК ДФСУ від 29.12.2017 р. №3209/6/99-99-15-02-02-15/IПК та інших консультаціях.

² Відповідь на запитання «Які строки подання податкової декларації з податку на прибуток підприємств з 01.01.2018 р. (у тому числі за 2017 рік)?».

Отже, вище ми навели розуміння норм пп. 137.4.1 та пп. «б» п. 137.5 ПКУ з позиції буквального трактування. Саме такої думки дотримується і ДФСУ. Хоча ми вважаємо, що тут сталося прикре непорозуміння. Законодавець не мав на меті завадити сільгоспвиробникам користуватися річним податковим періодом. Адже закон, яким припинена чинність ст. 209 ПКУ, водночас уточнив склад фінансової звітності, яка подається сільгоспвиробниками, і встановив особливості визначення об'єкта оподаткування (див. п. 46.2, пп. 134.1.1 ПКУ, лист ДФСУ від 08.02.2017 р. №2991/7/99-99-15-02-01-17). Вважаємо, у цьому разі було б допустимо користуватися поняттям сільгосппродукції зі скасованої ст. 209 ПКУ. Або ж узяти це поняття з пп. 14.1.234 ПКУ. Останнє поняття стосується ЄП групи 4. Але ж через те що іншого немає, за аналогією можемо застосувати з метою податку на прибуток. Отже, можна було вирішити це питання, як-то кажуть, по совісті (по суті).

Нормативна база

• ПКУ — Податковий кодекс України від 02.12.2010 р. №2755-VI.
• Закон про держбюджет — Закон України від 07.12.2017 р. №2246-VIII «Про Державний бюджет України на 2018 рік».
• Методика №213 — Методика нормативної грошової оцінки земель сільськогосподарського призначення та населених пунктів, затверджена постановою КМУ від 23.03.95 р. №213.
• Порядок №130 — Порядок використання коштів, передбачених у державному бюджеті для часткової компенсації вартості сільськогосподарської техніки та обладнання вітчизняного виробництва, затверджений постановою КМУ від 01.03.2017 р. №130.
• Порядок №300 — Порядок використання коштів, передбачених у державному бюджеті для фінансової підтримки заходів в агропромисловому комплексі шляхом здешевлення кредитів, затверджений постановою КМУ від 29.04.2015 р. №300.
• Порядок №587 — Порядок використання коштів, передбачених у державному бюджеті для розвитку виноградарства, садівництва і хмелярства, затверджений постановою КМУ від 15.07.2005 р. №587.
• Порядок №884 — Порядок використання коштів, передбачених у державному бюджеті для підтримки галузі тваринництва, затверджений постановою КМУ від 28.10.2015 р. №884.
• Порядок №1102 — Порядок використання коштів, передбачених у державному бюджеті для надання підтримки фермерським господарствам, затверджений постановою КМУ від 25.08.2004 р. №1102.
• Порядок 12.10.2017 — Порядок використання коштів обласного бюджету на виконання заходів Програми 12.10.2017 від 12.10.2017 р.
• Програма 12.10.2017 — Програма розвитку та підтримки аграрного комплексу Полтавщини за пріоритетними напрямками на період до 2020 року від 12.10.2017 р.
• П(С)БО 15 «Дохід» — Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», затверджене наказом Мінфіну від 29.11.99 р. №290.

Олександр ЗОЛОТУХІН, консультант