Неприбуткові організації не є платниками податку на прибуток виключно в разі відповідності певним вимогам. Розгляньмо, що це за вимоги, яким має бути облік та як заповнити Звіт неприбутковій організації.
Загальні поняття
Громадські об'єднання, благодійні організації, спілки, ЖБК, ОСББ, сільськогосподарські обслуговуючі кооперативи тощо підлягають держреєстрації.
Вид діяльності таких юросіб регулюється окремими законами, проте є загальна спільна риса — основною метою не є одержання прибутку. Одним словом, такі юрособи за відповідності умовам п. 133.4 ПКУ є неприбутковими особами. Відповідно до пп. 14.1.121 ПКУ, неприбуткові підприємства, установи та організації (далі — неприбуткові організації) — це підприємства, які не є платниками податку на прибуток відповідно до п. 133.4 Кодексу.
Однією із вимог для здобуття статусу неприбуткової організації є внесення інформації до Реєстру неприбуткових установ та організацій. З таким Реєстром можна ознайомитись у відкритій та приватній частинах Електронного кабінету, розміщеного на офіційному веб-порталі ДФС (https://cabinet.sfs.gov.ua). До неприбуткових організацій включаються тільки юридичні особи, відокремлені підрозділи таких неприбуткових організацій без статусу юридичної особи не підлягають окремому включенню до Реєстру. Порядок ведення Реєстру, включення неприбуткових організацій до Реєстру та виключення з Реєстру затверджено Постановою КМУ від 13.07.2016 р. №440.
Перелік неприбуткових організацій та закони, що регулюють їхню діяльність:
— громадські об'єднання, громадські організації — Закон від 22.03.2012 р. №4572-VI «Про громадські об'єднання»;
— творчі спілки — Закон від 07.10.97 р. №554/97-ВР «Про творчі спілки»;
— релігійні організації — Закон від 23.04.91 р. №987 «Про релігійні організації»;
— благодійні організації — Закон від 05.07.2012 р. №5073-VI «Про благодійну діяльність»;
— ОСББ — Закон від 29.11.2001 р. №2866-III «Про об'єднання співвласників багатоквартирного будинку»;
— професійні спілки — Закон від 15.09.99 р. №1045-XIV «Про професійні спілки»;
— сільськогосподарські обслуговуючі кооперативи — Закон від 17.07.97 р. №469/97-ВР «Про сільськогосподарську кооперацію»;
— садові, дачні, гаражні кооперативи — Закон від 10.07.2003 р. №1087-IV «Про кооперацію».
Установчі документи таких юросіб містять заборону розподілу отриманих доходів (прибутків) або їх частини серед засновників (учасників), членів такої організації, працівників (крім оплати їхньої праці, нарахування ЄСВ), членів органів управління та інших пов'язаних з ними осіб. У статуті є уточнення щодо передачі активів такої юрособи у разі припинення (неприбутковим організаціям відповідного виду або зарахування до доходу бюджету1).
1 Передача активів не поширюється на ОСББ.
Отже, до компетенції правління неприбуткової організації належить затвердження кошторису. Статут (положення) таких осіб повинен містити: джерела надходження (формування) коштів та напрями їх використання. У багатьох наведених вище законах уточнюється, що до компетенції загальних зборів членів організації належить: визначення розмірів оплати праці голови правління, а також кошторису на утримання апарату органів управління та органів контролю.
Робимо висновок: для того щоб юрособа зберігала статус неплатника податку на прибуток, важливим є не джерело отримання доходів, а напрям використання коштів. Згідно з пп. 133.4.2. ПКУ, доходи (прибутки) неприбуткової організації використовуються виключно для фінансування видатків на утримання такої неприбуткової організації, реалізації мети (цілей, завдань) та напрямів діяльності, визначених її установчими документами. На практиці доволі часто використовують термін «кошторис». А саме: доходи повинні використовуватись виключно для фінансування видатків, передбачених кошторисом.
Кошторис
Кошторис бюджетної установи (далі — кошторис) — основний плановий фінансовий документ бюджетної установи, яким на бюджетний період встановлюються повноваження щодо отримання надходжень і розподіл бюджетних асигнувань на взяття бюджетних зобов'язань та здійснення платежів для виконання бюджетною установою своїх функцій та досягнення результатів, визначених відповідно до бюджетних призначень.
Нагадаємо, що у разі недотримання вимог, установлених п. 133.4 ПКУ, така неприбуткова організація зобов'язана подати у строк, визначений для місячного податкового (звітного) періоду, Звіт, визначити і сплатити суму самостійно нарахованого податкового зобов'язання з податку на прибуток (додатково див. «ДК» №38/2018). Якщо коротко, то у разі нецільового використання коштів об'єктом оподаткування є не фінрезультат, визначений за правилами бухобліку, а сума коштів, використана не за цільовим призначенням.
Облік
Закон про бухоблік поширюється на всіх юридичних осіб, створених відповідно до законодавства України, незалежно від їх організаційно-правових форм і форм власності, і такі особи зобов'язані вести бухгалтерський облік та подавати фінансову звітність. Тому робимо висновок, що неприбуткові організації зобов'язані вести бухоблік. Принципи та методи ведення бухгалтерського обліку і складання фінансової звітності викладено у П(С)БО.
Дохід неприбуткової організації може формуватися за рахунок надходжень від членів такої організації, коштів або майна, які надходять у вигляді пасивних доходів, від курсових різниць, якщо, приміром, така організація отримує фінансування у валюті, у вигляді оплати за надані послуги, наприклад від надання майна в оренду, від реалізації активів такої юрособи або надходження у вигляді безповоротної фіндопомоги. Фінансовим результатом такої діяльності (чистим доходом) є різниця між доходами та витратами неприбуткової організації.
У Звіті, який складають тільки неприбуткові організації, показники ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку та фінансової звітності.
Пам'ятайте!
Доходи і витрати відображаються в бухгалтерському обліку та фінансовій звітності в момент їх виникнення, незалежно від дати надходження або сплати коштів. Дані, наведені у Звіті, повинні ґрунтуватися на даних бухгалтерського обліку та відповідати правилам складання податкової звітності. Достовірність даних підтверджується підписами керівника (уповноваженої особи) неприбуткової організації і головного бухгалтера (особи, яка відповідає за ведення бухгалтерського обліку та подання Звіту до контролюючого органу) та засвідчується печаткою (за наявності) (додатково про це повідомляли податківці у своїх роз'ясненнях*).
* «Вісник» №29/2016, №8/2017, лист ДФСУ від 19.07.2017 р. №19001/7/99-99-15-02-01-17.
Особливу увагу слід звернути на цільове фінансування. Згідно з п. 17 П(С)БО 15, цільове фінансування визнають доходом протягом тих періодів, в яких були визнані витрати, пов'язані з виконанням умов цільового фінансування.
Відповідно до п. 18 П(С)БО 15, при отриманні фінансування на придбання капітальних інвестицій доходи визнають протягом строку корисного використання придбаних об'єктів інвестування, пропорційно до суми нарахованої амортизації.
Відповідно до п. 19 П(С)БО 15, цільове фінансування для компенсації витрат (збитків), яких зазнало підприємство, визнається дебіторською заборгованістю з одночасним визнанням доходу.
На рахунку 48 «Цільове фінансування і цільові надходження» ведуть облік та узагальнення інформації про наявність та рух коштів фінансування заходів цільового призначення (в тому числі про отриману гуманітарну допомогу). За кредитом рахунку 48 відображають кошти цільового призначення, для фінансування певних заходів, за дебетом — використані суми за певними напрямами, визнання їх доходом, а також повернення невикористаних сум.
Слід звернути увагу на один момент. Неприбуткові організації є юрособами, відповідно ведуть бухоблік, проте особливість таких осіб полягає в тому, що вони не ставлять за мету отримання прибутку. Тобто фінрезультат становить нуль. Хоча окремих П(С)БО для них немає. Отже, зважаючи на специфіку діяльності неприбуткових організацій, доцільно всі надходження визнавати цільовим фінансуванням. А далі отримані доходи використовуються лише на фінансування витрат і статутну мету. Внаслідок цього податковий облік таких організацій впливає на бухгалтерський, тож суми доходів дорівнюють сумам витрат (також див. «Вісник» №8/Д/2017).
Отже, враховуючи принцип бухобліку, дані у Звіті цільового надходження, зокрема доходи, будуть відповідати сумі витрат.
Неприбуткові організації не звільнені від ведення бухобліку, тому документальне підтвердження згідно зі ст. 9 Закону про бухоблік ніхто не скасовував. Бухгалтерський облік ведеться безперервно з дня реєстрації особи до її ліквідації. I слід пам'ятати, що відповідно до п. 44.1 ПКУ показники у звітності формуються на підставі первинних документів.
Права контролюючих органів
Контролюючі органи мають право для здійснення функцій, визначених законом, отримувати безоплатно від неприбуткових організацій довідки, копії документів, засвідчені підписом посадовою особою та скріплені печаткою (за наявності), про фінансово-господарську діяльність, отримані доходи, видатки та іншу інформацію, пов'язану з обчисленням та сплатою податків, зборів, платежів, про дотримання вимог законодавства, здійснення контролю за яким покладено на контролюючі органи, а також фінансову і статистичну звітність.
Звітність
Неприбуткові організації відповідно до п. 46.2 ПКУ подають:
1) звіт про використання доходів (прибутків) неприбуткової організації (далі — Звіт) за формою, затвердженою наказом Мінфіну від 17.06.2016 р. №553 (зверніть увагу: професійні спілки, їх об'єднання та організації профспілок, утворені в порядку, визначеному законом, звітують у разі порушень п. 133.4 Кодексу);
2) річну фінансову звітність. Неприбуткові організації (крім неприбуткових, які підпадають під критерії мікропідприємств, малих підприємств) подають разом зі Звітом також Баланс, Звіт про фінансові результати, Звіт про рух грошових коштів, Звіт про власний капітал та Примітки до річної фінансової звітності. Неприбуткові організації, які підпадають під критерії мікропідприємств, малих підприємств, подають скорочену за показниками фінансову звітність у складі Балансу і Звіту про фінансові результати (Фінансовий звіт суб'єкта малого підприємництва (ф. №1-м, ф. №2-м), Спрощений фінансовий звіт суб'єкта малого підприємництва (ф. №1-мс, ф. №2-мс)).
Відразу зауважимо: затвердженого порядку заповнення Звіту немає. Але, враховуючи додаткові роз'яснення податківців, беремо до уваги, що Звіт заповнюється за даними бухобліку.
Звіт подається згідно з пп. 133.4.7 ПКУ за базовий звітний (податковий) рік протягом 60 календарних днів, що настають за останнім календарним днем податкового року. Фінансова звітність є додатком до Звіту та його невід'ємною частиною. У відповідних клітинках про наявність поданих додатків ставлять позначку «+» (додатково див. виноску 6 у формі Звіту). Отже, за 2018 рік неприбуткова організація звітує до 01.03.2019 р. включно.
Зверніть увагу!
У разі зміни податкової адреси, пов'язаної зі зміною адміністративного району неприбутковою організацією, подання звіту про використання доходів (прибутків) неприбуткової організації здійснюється за новим місцезнаходженням (основним місцем обліку).
ЗIР, підкатегорія 102.23
Пам'ятаємо: Звіт складають за правилами бухобліку та заповнюють у гривнях без копійок. У рядках 1.1 — 1.11 частини I Звіту відображають доходи, а у рядках 2.1 — 2.6 — суми видатків (витрат). У зазначених рядках показники заповнюють з урахуванням особливості діяльності неприбуткової організації відповідно до закону, що регулює діяльність такої неприбуткової організації.
Якщо особа заповнює частину II, це автоматично свідчить про нецільове використання коштів, а отже, про втрату статусу неприбуткової організації та перехід на сплату податку на прибуток. Але нас зараз цікавить саме заповнення частини I Звіту (про порушення див. «ДК» №38/2018).
Суми доходів та витрат (у т. ч. суми нарахованої амортизації основних засобів), які не відображені у рядках 1.1 — 1.10 та 2.1 — 2.5 Звіту, фіксують у рядках 1.11 «Iнші доходи» та 2.6 «Iнші видатки (витрати)» Звіту.
Укладання платних договорів: чи втрачається статус «неприбутковості»?
Неприбуткові організації, наприклад ОСББ та ЖБК, нерідко на практиці укладають договори про надання послуг на платній основі або договори оренди приміщень. Ясна річ, виникає побоювання: а чи не втрачається статус неприбутковості у цьому разі? Добра новина: ні, це не є підставою для виключення таких організацій з Реєстру. Проте слід врахувати певні вимоги (наприклад, див. IПК ДФСУ від 09.11.2018 р. №4770/6/99-99-15-02-02-15/IПК, див. «ДК» №51/2018):
1) дотримано норми законодавства, що регулюють діяльність відповідних неприбуткових організацій, згідно з п. 133.4 ПКУ;
2) отримані доходи використовуються виключно для фінансування видатків на утримання такої неприбуткової організації, реалізації мети (цілей, завдань) та напрямів діяльності, визначених її установчими документами.
Виплата працівнику або члену організації винагороди за виконані роботи (надані послуги) на підставі цивільно-правового договору — є ризик? Не вважаються порушенням вимог пп. 133.4.2.ПКУ та розподілом доходу виплати неприбуткової організації засновнику (учаснику), працівнику або члену такої організації за виконані роботи (надані послуги) на підставі договору ЦПХ, якщо такі витрати є фінансуванням видатків на своє утримання, реалізацію мети (цілей, завдань) та напрямів діяльності, визначених установчими документами такої неприбуткової організації (додатково це підтверджується у IПК ДФСУ від 05.12.2017 р. №2844/6/99-99-15-02-02-15/IПК).
Продаж майна. Якщо кошти отримано неприбутковою організацією від продажу власних активів, зокрема ОЗ, жодного порушення немає, за умови цільового використання отриманих коштів.
Отримання безповоротної фіндопомоги. У рядку 1.6 Звіту відображають загальну суму отриманої безповоротної фіндопомоги, добровільних пожертвувань, милосердя тощо, у тому числі:
— у рядку 1.6.1 — благодійна допомога;
— у рядку 1.6.2 ГД — гуманітарна допомога, яка дорівнює сумарному значенню графи 9 розділу II додатка ГД до Звіту;
— у рядку 1.6.3 — суми коштів або вартість товарів, робіт, послуг за переліком, що визначається Кабміном, добровільно перераховані (передані) неприбутковій організації згідно з абз. 2 п. 33 підрозд. 4 розділу ХХ ПКУ.
Зверніть увагу: у рядку 1.6 Звіту (та відповідно у рядках 1.6.1, 1.6.2 ГД та 1.6.3) відображають вартість фактично отриманих активів (коштів, майна). Це можуть бути кошти, отримані на поточний рахунок (або до каси) у вигляді добровільних пожертвувань.
Аналогічно відображають видатки щодо використаних безоплатних надходжень або надходжень у вигляді безповоротної фіндопомоги чи добровільних пожертвувань — це рядок 2.4 (та відповідно рядки 2.4.1, 2.4.2 ГД, 2.4.3). При цьому до рядка 2.4.2 ГД Звіту переносять сумарне значення графи 8 розділу III додатка ГД до Звіту.
Додаток ГД до Звіту подається неприбутковими організаціями в обов'язковому порядку при здійсненні операцій з гуманітарною допомогою.
Особливості оподаткування нерезидентів. Цілком можливо, що неприбуткова організація здійснить виплату нерезиденту-юрособі, наприклад, за придбання нерухомого майна, розташованого на території України, яке належить нерезиденту, або сплатить винагороду за провадження нерезидентами або уповноваженими ними особами культурної, освітньої, релігійної, спортивної, розважальної діяльності на території України (крім доходів у вигляді виручки або інших видів компенсації вартості товарів, виконаних робіт, наданих послуг, переданих, виконаних, наданих резиденту таким нерезидентом). У цьому разі слід пам'ятати про п. 141.4 ПКУ. При виплаті доходу нерезиденту неприбуткова організація зобов'язана утримати податок з доходів нерезидента на дату виплати коштів. Податок утримується за ставкою 15%1 із їхньої суми та за їх рахунок, якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів України з країнами резиденції осіб, на користь яких здійснюються виплати, що набрали чинності.
1 Крім доходів, зазначених у пп. 141.4.3 — 141.4.6 та 141.4.11 ПКУ.
У цьому разі неприбуткові організації подають разом зі Звітом також декларацію з податку на прибуток із заповненням рядка 23 ПН та додаток ПН. Iнші додатки до декларації не подають.
Коли Звіт не подається
За умови відсутності об'єктів оподаткування та показників, які підлягають декларуванню відповідно до вимог ПКУ, в т. ч. у фінзвітності (бо це додаток до Звіту), неприбуткова організація може не подавати Звіт згідно з п. 49.2 ПКУ.
А от за неподання Звіту, у разі коли це слід зробити, особа несе відповідальність за п. 120.1 ПКУ — штраф у розмірі 170 грн. Крім того, є ризик відповідальності керівника (іншої посадової особи) у вигляді адмінштрафу за ст. 163-1 КУпАП у розмірі від 85 до 170 грн (від 5 до 10 н. м. д. г.) як за відсутність податкового обліку.
Звіт про пільги
Неприбуткова організація, як правило, не подає Звіту про пільги. Безпосередньо статус неприбутковості не є пільгою, бо такі установи не є платниками податку на прибуток згідно з п. 133.4 ПКУ. Доходи таких організацій використовуються лише на фінансування їхніх потреб, і це означає, що пільгами ці установи не користуються. Проте, наприклад, якщо неприбуткова організація є платником ПДВ і користується відповідними пільгами з ПДВ (здійснює звільнені від оподаткування операції або операції за зниженою ставкою), то вона подає Звіт про пільги за такими операціями.
Виправлення помилок у Звіті
При виправленні помилок неприбуткова організація може подати уточнюючий Звіт або показати виправлення у поточному Звіті разом із додатком ВП. Якщо помилки виправляють шляхом подання уточнюючого Звіту, додаток ВП не заповнюють.
Податкові органи рекомендують виправлення помилок відображати таким чином (див. ЗIР, підкатегорія 102.04).
При самостійному виправленні помилок, допущених у частині I Звіту, в уточнюючому Звіті та у додатку ВП, який подається у складі Звіту (звітного або звітного нового), зазначають правильні показники з урахуванням уточнень без заповнення частини «Виправлення помилок» Звіту та таблиці 2 «Результати виправлення помилок» додатка ВП. Частину Звіту «Виправлення помилок» і таблицю 2 додатка ВП заповнюють тільки у разі, коли помилка пов'язана з визначенням податкових зобов'язань.
Якщо виправляють помилки, допущені при заповненні частини II Звіту, то у частині II уточнюючого Звіту зазначають правильні показники з урахуванням уточнень, а у рядках 07 — 10 Звіту — суми уточнень податкових зобов'язань та суми нарахованого штрафу та пені.
Якщо помилки, допущені при заповненні частини II Звіту, виправляють у Звіті за податковий період, наступний за періодом, у якому виявлено помилки, то в додатку ВП відображають правильні показники за податковий період, який уточнюється, далі визначають суму збільшення (зменшення) податкового зобов'язання з податку на прибуток, суму пені та штрафу. Суму ПЗ, пені та штрафу з додатка ВП переносять до рядків 07 — 09 Звіту.
Податкові органи повідомляють (див. ЗIР, підкатегорія 103.20): у разі якщо помилково було нараховано та сплачено податкове зобов'язання з податку на прибуток, то у рядку 06 Звіту ставлять нуль. Порівнюючи рядок 06 з відповідним рядком Звіту, який уточнюється, у рядку 07 Звіту визначають суму зменшення податкового зобов'язання. Крім того, рекомендуємо подати доповнення до Звіту з поясненням заповнення показників частини II Звіту, яке може бути складене за довільною формою.
Нагадаємо: штрафних санкцій у більшості випадків виправлення помилок не буде. Адже ст. 50 ПКУ передбачає штраф у розмірі 3% або 5% у випадку, якщо виправлення помилки призвело до заниження ПЗ (додатково див. пп. 133.4.3 ПКУ). А також пеня за заниження ПЗ нараховується згідно з п. 129.9 ПКУ, якщо виправлення здійснюється після 90 к. д., наступних за останнім днем граничного строку сплати грошового зобов'язання, визначеного ПКУ.
Олена ВОДОП'ЯНОВА, «Дебет-Кредит»