ВС дійшов висновку1, що мораторій, запроваджений Законом №1726, на органи ДФС не поширюється. Тому підприємствам, майно та первинні документи яких і досі перебувають у зоні АТО, слід шукати інших способів уникнення перевірок.
Підприємства, які досі мають майно та інші виробничі чи складські потужності на території проведення АТО і при цьому змінили своє місцезнаходження (юридичну адресу) на територію України, знають про мораторій щодо проведення перевірок органами ДФС на весь час проведення АТО (наразі ООС). Проте висновки ВС у коментованій нами справі змушують замислитися над тим, як бути в ситуації, коли від органів ДФС надходить запит про надання інформації та її документального підтвердження з явною перспективою проведення позапланової перевірки.
1 Постанова ВС від 04.09.2018 р. у справі №805/3894/17-а, http://reyestr.court.gov.ua/Review/76271632.
Законність перевірки за відсутності доказів про вручення запиту
Ця справа нас зацікавила тим, що, враховуючи підстави для проведення позапланової перевірки за пп. 78.1.4 ПКУ, платник податків попередньо не отримував запиту. Точніше, сам запит та підтвердження його отримання потрапили лише до суду апеляційної інстанції.
Нагадаємо, що документальна позапланова перевірка здійснюється, зокрема, за наявності такої підстави, як: «виявлено недостовірність даних, що містяться у податкових деклараціях, поданих платником податків, якщо платник податків не надасть пояснення та їх документальні підтвердження на письмовий запит контролюючого органу, в якому зазначено виявлену недостовірність даних, та відповідну декларацію протягом 15 робочих днів з дня, наступного за днем отримання запиту» (пп. 78.1.4 ПКУ).
ВС погоджується з висновком судів попередніх інстанцій, які з огляду на положення пп. 78.1.4. ПКУ в його системному тлумаченні з абзацом другим п. 78.4 та положеннями ст. 42 ПКУ встановили: дата вручення повідомлення податкового органу платнику обов'язково підтверджується отриманням відповідного зворотного поштового повідомлення про вручення чи квитанції про доставку у текстовому форматі.
Недоведеність органом ДФС своєчасного надсилання на адресу Товариства запиту в порядку пп. 78.1.4. ПКУ (платником відповідно не надано пояснення протягом 15 р. д.) свідчить відсутність права на призначення та проведення позапланової перевірки. Адже докази його надсилання надані лише під час апеляційного розгляду без обґрунтування неможливості їх надання до суду першої інстанції.
А відповідно до ч. 4 ст. 308 КАСУ докази, які не були подані до суду першої інстанції, приймаються судом (судом апеляційної інстанції. — Авт.) лише у виняткових випадках, якщо учасник справи надав докази неможливості їх подання до суду першої інстанції з причин, що об'єктивно не залежали від нього.
Зверніть увагу!
Під час підготовки позовної заяви платник податків може звернутися до відділення поштового зв'язку з листом про надання інформації щодо надходження на адресу підприємства поштової кореспонденції за певний період. Відповідь на лист може бути доказом відсутності надсилання листів (у т.ч. із запитами про надання інформації) від органу ДФС.
Але у цій справі вкрай важливим висновком є непоширення мораторію за Законом №1726 на перевірки органами ДФС.
Перевірки підприємств, перереєстрованих із зони АТО, тепер без мораторію
Нагадаємо, що пунктами 5, 6 розділу II Прикінцевих та перехідних положень Закону №1726 встановлено, що на період проведення АТО забороняється проведення перевірок органами ДФСУ госпсуб'єктів, що провадять діяльність в населених пунктах, на території яких органи державної влади тимчасово не здійснюють своїх повноважень, та в населених пунктах, розташованих на лінії зіткнення.
Заборона на проведення планових та позапланових перевірок госпсуб'єктів (у т. ч. проведення перевірок органами ДФСУ) поширюється також на госпсуб'єктів, які одночасно відповідають двом умовам:
1) здійснили державну реєстрацію зміни місцезнаходження з території проведення АТО на територію, підконтрольну Україні;
2) втратили первинну документацію щодо здійснення ними госпдіяльності на території та в період проведення АТО.
Для можливості застосування мораторію до ТОВ-позивача у коментованій нами судовій справі платник податків надав суду:
1) підтвердження перереєстрації юридичної адреси з м. Донецька на підконтрольну територію України (липень 2015 року);
2) з вересня 2016 року ТОВ перебуває на податковому обліку в Дніпропетровському управлінні Офісу великих платників податків;
3) у період, визначений в наказі на перевірку, найбільша частина виробничих потужностей товариства залишалась на території, не підконтрольній Україні, — м. Щастя, м. Харцизьку.
Суду були надані сертифікати ТПП України про настання форс-мажорних обставин, за змістом яких починаючи з 14.04.2014 р. ТОВ не може належним чином обчислювати та сплачувати податки та обов'язкові платежі, розраховувати показники податкової звітності, забезпечувати заповнення та подання достовірної податкової звітності та розрахунків у межах установлених законом строків.
Проте суд першої інстанції визнав неможливим застосування мораторію. На думку суду, в наявних матеріалах справи немає документів, які б свідчили:
1) про провадження ТОВ діяльності в населених пунктах, на території яких органи державної влади тимчасово не здійснюють своїх повноважень, та в населених пунктах, розташованих на лінії зіткнення. Міста Щастя, Харцизьк та Зугрес, зазначені в позові місцями розміщення основних потужностей ТОВ, віднесені до переліку населених пунктів, на території яких органи державної влади тимчасово не здійснюють своїх повноважень, згідно з дод. 1 до розпорядження КМУ від 07.11.2014 р. №1085-р. Утім, сам по собі факт перебування потужностей ТОВ у населених пунктах, на території яких органи державної влади тимчасово не здійснюють своїх повноважень, не свідчить про фактичне провадження товариством госпдіяльності на цій території;
2) про втрату ТОВ первинної документації щодо здійснення ними госпдіяльності на території та в період проведення АТО.
У зв'язку з цим суд першої інстанції не мав можливості застосувати п. 5 та 6 розділу II Закону №1726 до спірних правовідносин. Хоча позов ТОВ задовольнили та скасували податкове повідомлення-рішення про нарахування ПЗ з військового збору на загальну суму 2037290,67 грн за період: III квартал 2015 року — 2016 рік.
Апеляція загалом підтримала рішення першої інстанції, проте все-таки змінила мотивувальну частину та поширила дію мораторію на спірну перевірку.
А ось ВС, частково підтримуючи позиції попередніх судів, категорично заперечив мораторій на перевірки органами ДФС.
На обґрунтування такого висновку ВС зазначив, що предметом заборони є перевірки щодо здійснення уповноваженими законами органами держнагляду (контролю) у сфері госпдіяльності, до яких податкові правовідносини не належать, як з огляду на положення ст. 1, 3, 4 ГКУ, так і на положення п. 1.1 ст. 1 ПКУ.
Пунктом 5 Прикінцевих та перехідних положень Закону №1726 установлено, що на період проведення АТО забороняється проведення перевірок органами ДФС госпсуб'єктів, що провадять діяльність у населених пунктах, на території яких органи державної влади тимчасово не здійснюють своїх повноважень, та в населених пунктах, розташованих на лінії зіткнення.
Зверніть увагу!
За висновком ВС, зазначене положення пов'язує заборону проведення перевірки із провадженням госпсуб'єктом своєї діяльності в населених пунктах, на території яких органи державної влади тимчасово не здійснюють своїх повноважень, та в населених пунктах, розташованих на лінії зіткнення.
Суд зазначає, що положення Закону №1726 не можуть бути підставами правового регулювання спірних правовідносин. Відповідно до п. 7.3 ПКУ, будь-які питання щодо оподаткування регулюються цим Кодексом і не можуть встановлюватися або змінюватися законами України, крім законів, що містять лише положення щодо внесення змін до цього Кодексу та/або положення, які встановлюють відповідальність за порушення норм податкового законодавства.
Тому, з огляду на положення загально-правового принципу конкуренції загальної та спеціальної норми права, Закон №1726 не може регулювати відносини проведення перевірок органами ДФС чи їх заборони (встановлення мораторію).
Ми не будемо коментувати такий висновок ВС у цій справі, адже попередній мораторій на проведення у 2015 та 2016 роках перевірок підприємств та ФОПів з обсягом доходу до 20 млн грн за попередній календарний рік органами ДФС був встановлений Законом №71 — тобто законом, яким відповідно до п. 7.3 ПКУ вносяться зміни саме до ПКУ. Тож висновки ВС є цілком виправданими.
Що робити підприємствам, виробничі та складські потужності яких (а також первинні документи) залишилися в зоні АТО чи у населених пунктах на лінії зіткнення?
Загалом вибору у таких платників небагато. Наприклад, вони можуть скористатися приписами п. 38.11 підрозділу 10 розділу ХХ ПКУ та подати повідомлення про неможливість вивезення первинних документів до завершення АТО чи їх втрату. В такому разі мораторій застосовує сам орган ДФС на податкові (звітні) періоди, зазначені у повідомленні, але до дати перереєстрації такого платника на підконтрольну Україні територію. Щоправда, це можуть зробити лише ті платники, які станом на 01.04.2017 р. вже здійснили таку перереєстрацію (змінили юрадресу) із зони АТО та/або лінії зіткнення.
Рішення органу ДФС про відмову застосовувати норми цього пункту можуть бути оскаржені до суду.
Якщо такі підприємства не відповідають наведеним вимогам (і досі перебувають у зоні АТО чи на лінії зіткнення, а можливості переведення потужностей і документації та здійснення господарської діяльності на іншу територію України немає), з огляду на відсутність мораторію на перевірки та неприйняття судами сертифікатів ТПП України, варто взагалі залишити все як є.
А якщо є додаткові ресурси, для здійснення господарської діяльності власникам варто зареєструвати нове підприємство. Адже відповідно до п. 38.2 підрозділу 10 розділу ХХ ПКУ на період проведення АТО для платників податків, місцезнаходженням (місцем проживання) яких станом на 14 квітня 2014 року була тимчасово окупована територія та/або територія населених пунктів на лінії зіткнення і які станом на 01.01.2017 р. не змінили своє місцезнаходження (місце проживання) із зазначених територій на іншу територію України:
1) зупиняється нарахування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) та/або пені за несвоєчасне погашення визначених станом на 14.04.2014 р. грошових зобов'язань;
2) зупиняється застосування норм статей 59, 60 (у частині податкових вимог), 87 — 101 цього Кодексу. Тобто йдеться про встановлений ПКУ мораторій на проведення позапланових перевірок таких підприємств.
Аналогічні правила діють і для фізосіб-підприємців із зони АТО.
Будь-яка перереєстрація на підконтрольній території України автоматично скасовує застосування цієї норми.
Нормативна база
- КАСУ — Кодекс адміністративного судочинства України від 06.07.2005 р. №2747-IV.
- ПКУ — Податковий кодекс України від 02.12.2010 р. №2755-VI.
- Закон №71 — Закон України від 28.12.2014 р. №71-VIII «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи».
- Закон №1726 — Закон України від 03.11.2016 р. №1726-VIII «Про внесення змін до Закону України «Про основні засади державного нагляду (контролю) у сфері господарської діяльності» щодо лібералізації системи державного нагляду (контролю) у сфері господарської діяльності».
- Розпорядження №1085-р — Розпорядження КМУ від 07.11.2014 р. №1085-р «Про затвердження переліку населених пунктів, на території яких органи державної влади тимчасово не здійснюють свої повноваження, та переліку населених пунктів, що розташовані на лінії зіткнення».
Наталія КАНАРЬОВА, «Дебет-Кредит»