Iноді підприємство доручає своїм працівникам придбати необхідні товари чи оплатити відповідні послуги. При цьому працівникам на такі дії можуть видаватися підзвітні кошти. Але в деяких випадках працівники витрачають власні кошти на такі доручення. Як звітувати працівнику при виконанні доручень? У яких випадках ДФС буде вимагати оподаткування ПДФО та військовим збором суми відшкодування? У яких розмірах можна видавати кошти під звіт? Коли можна визнавати податковий кредит зі сплаченої суми ПДВ при придбанні товарів працівником та як?
Насамперед зазначимо, що за ст. 30 КЗпП працівник повинен виконувати доручену йому роботу особисто і не має права передоручати її виконання іншій особі. Тож керівництво підприємства може доручити будь-якому працівнику вчинити відповідну дію від імені підприємства.
До того ж доручити придбати товари для підприємства можна й фізособі — не працівнику підприємства. За ст. 1000 ЦКУ за договором доручення одна сторона (повірений) зобов'язується вчинити від імені та за рахунок другої сторони (довірителя) певні юридичні дії.
При цьому статтями 1158 та 1160 ЦКУ визначено право особи, яка вчинила дії в майнових інтересах іншої особи без її доручення, вимагати від цієї особи відшкодування фактично зроблених витрат за умови подання звіту про здійснення таких витрат, якщо вони були виправдані обставинами, за яких були вчинені дії. Тож виконання завдань без видання підзвітних коштів є цілком законним.
У разі якщо трудовим договором встановлено обов'язок працівника купувати товар за власні кошти з наступним відшкодуванням цих коштів роботодавцем, то такі відносини слід розглядати з урахуванням вимог законодавства про працю, наголошує Мінсоцполітики у листі від 14.09.2016 р. №13517/0/14-16/13. У такому разі ці кошти мають входити до остаточного розрахунку, який роботодавець має здійснити при звільненні працівника. За ст. 117 КЗпП у разі невиплати з вини роботодавця належних звільненому працівникові сум у день звільнення за відсутності спору про їх розмір підприємство має виплатити працівникові його середній заробіток за весь час затримки до дня фактичного розрахунку.
До того ж у разі порушення законодавства про оплату праці працівник має право звернутися до суду з позовом про стягнення належної йому заробітної плати без обмеження будь-яким строком. А тепер дізнаємося особливості видачі коштів під звіт.
Строки для видачі коштів під звіт
За п. 19 Положення №148 готівка під звіт видається суб'єктами господарювання підзвітним особам:
1) на закупівлю сільськогосподарської продукції та заготівлю вторинної сировини — строком не більше 10 робочих днів;
2) на закупівлю брухту чорних металів і брухту кольорових металів — строком не більше 30 робочих днів від дня видачі готівки під звіт;
3) на всі інші виробничі (господарські) потреби — строком не більше 2 робочих днів, уключаючи день отримання готівки під звіт.
Зверніть увагу!
Підзвітна особа має право продовжити строк використання виданих під звіт коштів, тільки якщо готівка одночасно видана як на відрядження, так і для вирішення в цьому відрядженні виробничих (господарських) питань. У такому разі строк використання такої готівки продовжується до завершення строку відрядження.
Видача підзвітній особі готівки під звіт проводиться за умови звітування нею за раніше отримані під звіт суми. Тобто подавати звіт про використання коштів треба за нормами п. 170.9 ПКУ, а працівникам бюджетної сфери — ще й з дотриманням Iнструкції №59.
Строки звітування
За пп. 170.9.2 ПКУ Звіт про використання коштів подається до закінчення п'ятого банківського дня, що настає за днем, у якому платник податку завершує виконання окремої цивільно-правової дії за дорученням та за рахунок особи, що видала кошти під звіт1.
За наявності надміру витрачених коштів їх сума повертається платником податку в касу або зараховується на банківський рахунок особи, що їх видала, до або під час подання зазначеного звіту. Але Положенням №148 визначено строк використання підзвітних коштів на виробничі потреби — два робочі дні. Тож при наявності залишку невитрачених коштів їх слід повернути до каси наступного дня після отримання під звіт.
На підставі Положення №148 та п. 170.9 ПКУ маємо два різні строки щодо повернення залишку невикористаних коштів. Але позаяк податківці при перевірках будуть спиратися на норми Положення №148 для застосування штрафів за Указом №436, то рекомендуємо повертати кошти наступного дня після їх отримання на госппотреби.
Окремих строків для звітування у разі здійснення доручень за власні кошти працівника чи фізособи-непрацівника пп. 170.9.2 ПКУ не встановлено. Але податківці2 наголошують на використанні строків звітування щодо авансових сум і для таких випадків. А от штрафів за недотримання строків звітування не буде, адже немає об'єкта для нарахування штрафу. Тому відзвітувати без наслідків можна в будь-який момент.
1 Третього банківського дня після завершення відрядження, якщо кошти перераховувалися на платіжну картку і знімалися через банкомат (пп. «а» пп. 170.9.3 ПКУ).
Якщо кошти видавали, але товар не був придбаний, то працівнику ці підзвітні кошти потрібно повернути до каси не пізніше наступного дня після їх видачі та скласти звіт про використання коштів, оскільки факт отримання коштів виник. Є позиція, що якщо працівник, отримавши гроші з каси підприємства, не зміг виконати доручення підприємства з якихось об'єктивних причин, то і звіт надавати він не зобов'язаний. У цьому разі він просто повертає отриманий раніше аванс до каси підприємства. Проте у п. 2 Порядку №841 сказано, що він поширюється, зокрема, на осіб, які отримали такі кошти. На практиці податківці наполягають на складанні звіту в такій ситуації.
Граничні суми розрахунків
При придбанні товарів чи оплаті послуг для потреб підприємства працівник діє від імені такого підприємства. Тому на такі готівкові розрахунки протягом дня з одним постачальником діють загальні обмеження, встановлені п. 6 Положення №148. А саме:
— 10000 грн, якщо постачальником ТМЦ (послуги) є підприємство (ФОП);
— 50000 грн, якщо постачальником ТМЦ (послуги) є фізособа.
Зверніть увагу!
Обмеження, установлене в пункті 6 Положення №148, стосується також розрахунків під час оплати за товари, придбані на виробничі (господарські) потреби за рахунок готівки, одержаної за допомогою електронного платіжного засобу.
ПДФО та військовий збір
За нормою пп. «б» пп. 170.9.1 ПКУ, при видачі коштів під звіт для виконання окремих цивільно-правових дій від імені та за рахунок особи, що їх видала, об'єктом оподаткування ПДФО буде сума, що перевищує суму фактичних витрат платника податку на виконання таких дій. Тобто оподаткуванню буде підлягати додатна сума різниці між виданими підзвітними та витраченими коштами, яку працівник не повернув вчасно роботодавцю (про базу оподаткування далі). Ця різниця також підлягає оподаткуванню військовим збором.
При цьому до суми перевищення не включаються та не оподатковуються документально підтверджені витрати, здійснені за рахунок готівкових чи безготівкових коштів, наданих платнику податку під звіт роботодавцем на організацію та проведення прийомів, презентацій, свят, розваг та відпочинку, придбання та розповсюдження подарунків, у встановлених межах, що здійснені таким платником та/або іншими особами з рекламною метою. Це означає, що відзвітувати щодо витрат на організацію корпоративних заходів можна в будь-який момент без можливих податкових наслідків. Але обов'язковою умовою є рекламна спрямованість витрат, здійснених за такі кошти, та їх документальне підтвердження. А от сума, отримана під звіт (компенсована фізособі, яка витратила власні кошти) для проведення представницьких витрат юридичної особи (не з рекламною метою), підлягає оподаткуванню ПДФО на загальних підставах (додатково див. ЗIР, підкатегорія 103.02).
Позиція податківців та судова практика
Податківці у своїх роз'ясненнях* наголошують: позаяк фізособа (працівник) придбала товари для потреб юридичної особи за власні кошти, то сума коштів, виплачених такій фізособі за зазначені товари, є іншими доходами та оподатковується на загальних підставах.
Хоча одну IПК з таким висновком Полтавський окружний адмінсуд у рішенні від 02.05.2018 року у справі №816/909/18** вже скасував. Суд наголосив: «...Визначальною ознакою доходу платника податку, як об'єкта та бази оподаткування податком на доходи фізичних осіб, в тому числі у вигляді додаткового блага, є приріст показників фінансового та/або майнового стану платника податку. <...> ...при виплаті працівникові суми витрат, здійснених ним при виконанні трудових обов'язків на підприємстві (зокрема, купівля канцелярії, палива чи конвертів) такий працівник не отримує доходу, а отже, об'єкт оподаткування з податку на доходи фізичних осіб відсутній».
Але податківці й далі дотримуються такої позиції. Тож тим, хто вже отримав IПК щодо цього питання з відповідним висновком, потрібно або оскаржити її у суді та скасувати, або діяти за нею та оподатковувати ПДФО та ВЗ компенсацію витрачених коштів працівника для потреб підприємства. А ті підприємства, які не отримували IПК щодо цього питання, можуть зіткнутися з цією проблемою під час перевірок ДФС.
* Наприклад, в IПК від 10.05.2018 р. №2080/6/99-99-13-02-03-15/IПК та №2081/6/99-99-13-02-03-15/IПК.
Звертаємо увагу, що норма пп. 170.9.1 ПКУ не стосується випадків, коли фізособа за власні кошти виконала доручення роботодавця, а потім подала звіт не у встановлений строк.
Відповідальність
Якщо працівнику видавався аванс та він невчасно повернув залишок до каси, то сума неповернутих коштів на підставі пп. 164.2.11 ПКУ включається до оподатковуваного доходу такого працівника. Кошти, отримані працівником під звіт та не повернені в установлений пп. 170.9.2 ПКУ строк, вважаються надміру витраченими. База оподаткування ПДФО надміру витрачених коштів згідно з п. 164.5 ПКУ має визначатися з урахуванням натурального коефіцієнта (у 2018 році це 1,21951) та оподатковуватися ПДФО за ставкою 18%. Для військового збору коефіцієнт не застосовується.
Роботодавець не тільки має утримати суму цих податків з працівника і сплатити їх до бюджету за рахунок доходу працівника за відповідний місяць, а й відобразити суму доходу і податків у формі №1ДФ (з ознакою доходу «118»). У графах 3 та 3а ф. №1ДФ слід показувати ці суми, збільшені на коефіцієнт.
Відповідальність за порушення строків повернення невикористаного авансу буде застосована не тільки до працівника, а й до самого підприємства. Пунктом 1 Указу №436 передбачено, що за перевищення встановлених строків використання виданої під звіт готівки, а також за видачу готівкових коштів під звіт без повного звітування щодо раніше виданих коштів накладається штраф у розмірі 25% виданих під звіт сум. Накладається такий штраф податківцями за наслідками документальної перевірки.
Статтею 163-15 КУпАП передбачено за перевищення граничних сум розрахунків готівкою накладення штрафу на фізособу-підприємця, посадових осіб юридичної особи від 100 до 200 н. м. д. г. (від 1700 до 3400 грн).
Повторне порушення протягом року тягне за собою накладення штрафу від 500 до 1000 н. м. д. г. (від 8500 до 17000 грн).
Таблиця
Відображення в обліку придбаних товарів (умовний приклад)
| Дата | Зміст господарської операції | Бухгалтерський облік | ||
| Д-т | К-т | Сума, грн |
||
| 06.08 | Видано з каси менеджеру аванс для придбання канцтоварів | 372 | 301 | 3400,00 |
| 07.08 | Оприбутковано канцтовари, придбані менеджером | 20 | 372 | 2000,00 |
| 07.08 | Відображено податковий кредит з ПДВ за датою авансового звіту на підставі зареєстрованої ПН в ЄРПН (дата складання 07.08) | 641 | 372 | 400,00 |
| 07.08 | Повернуто менеджером залишок невикористаних коштів до каси | 301 | 372 | 1000,00 |
Податок на додану вартість
За роз'ясненнями податківців із ЗIР, підкатегорія 101.13, позаяк документи, що підтверджують витрати, понесені підзвітною особою під час виконання окремої цивільно-правової дії за дорученням та за рахунок податкового агента платника податку, подаються разом з авансовим звітом, то датою формування податкового кредиту на підставі податкової накладної та інших документів, які дають право на формування податкового кредиту без отримання податкової накладної, є дата подання авансового звіту.
Це що стосується дати визнання податкового кредиту. А тепер про порядок визнання.
Якщо постачальник при придбанні товарів працівником не склав ПН та не зареєстрував її в ЄРПН, то податковий кредит за авансовим звітом можна визнавати тільки за окремим касовим чеком (з визначенням фіскального номера та податкового номера постачальника), за яким загальна сума розрахунків з ПДВ за день становить не більше 240 грн. Це передбачено пп. «б» п. 201.11 ПКУ.
Господарське придбання у закордонному відрядженні
У деяких випадках працівник під час перебування у закордонному відрядженні придбаває товар для підприємства. Така операція є забороненою!
За ст. 7 Декрету №15-93, у розрахунках між резидентами і нерезидентами в межах торговельного обігу використовуються як засіб платежу іноземна валюта і грошова одиниця України — гривня. Такі розрахунки здійснюють лише через уповноважені банки в порядку, встановленому НБУ.
Тож виходить, що розрахунки з нерезидентами можна проводити тільки у безготівковій формі через уповноважені банки.
Отже, працівник, який перебуває в закордонному відрядженні, не може придбати за готівкову іноземну валюту ТМЦ для потреб підприємства незалежно від того, чи йдеться про його власні кошти, чи про видані під звіт. Які штрафи за таке порушення передбачено Декретом №15-93 та як вийти із цієї ситуації, ми розповідали у статті «Використання інвалюти у відрядженні за кордон» в «ДК» №38/2016.
Придбання товарів у ФОПа
Позаяк роботодавець тільки компенсує витрати працівника на придбання товарів, то відображати в ф. №1ДФ сплату працівником коштів за придбані у ФОПа товари він не зобов'язаний. Але краще з цього питання отримати у податківців індивідуальну консультацію, аби податківці при перевірках не оштрафували за невідображення цих сум у ф. №1ДФ.
Такий висновок можна зробити на підставі роз'яснення ДФС у ЗIР, підкатегорія 103.25, щодо необхідності відображати у ф. №1ДФ суми оплачених послуг ФОПа працівником під час його відрядження.
Але, звісно, до авансового звіту слід додати копію витягу з ЄДР та копію витягу з Реєстру платників ЄП (якщо постачальником був ФОП-«єдинник») та товарний чек, чи фіскальний чек, чи розрахункову квитанцію.
Нормативна база
- Декрет №15-93 — Декрет КМУ від 19.02.93 р. №15-93 «Про систему валютного регулювання і валютного контролю».
- Указ №436 — Указ Президента України від 12.06.95 р. №436/95 «Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки».
- Iнструкція №59 — Iнструкція про службові відрядження в межах України та за кордон, затверджена наказом Мінфіну України від 13.03.98 р. №59.
- Положення №148 — Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затверджене постановою Правління НБУ від 29.12.2017 р. №148.
- Порядок №841 — Порядок складання Звіту про використання коштів, виданих на відрядження або під звіт, затверджений наказом Міністерства фінансів України від 28.09.2015 р. №841.
Ганна РУСАНОВА, «Дебет-Кредит»