Податківці в листі від 03.03.2017 р. №709/4/99-99-15-03-02-15 (див. «ДК» №14/2017) стверджують, що несвоєчасна реєстрація чи нереєстрація ПН та РК, які не видаються контрагентам, має наслідком штраф за п. 120-1.1 ПКУ. Допоки Мінфін обмірковує свою позицію з цього питання, пропонуємо вам наші контраргументи.
Як відомо, з 01.01.2017 р. було продовжено граничні строки реєстрації ПН та РК у ЄРПН:
— для ПН/РК до ПН, складених з 1-го до 15-го дня (включно) календарного місяця, — до останнього дня (включно) місяця, в якому їх було складено;
— для ПН/РК до ПН, складених з 16-го до останнього дня (включно) календарного місяця, — до 15-го числа (включно) місяця, наступного за місяцем, в якому їх було складено.
За порушення зазначених строків нормами ст. 120-1 ПКУ передбачено штрафи: залежно від тривалості затримки — від 10 до 40% суми ПДВ, зазначеної у такій ПН чи РК. Але формулювання винятків із цих штрафів є досить неконкретним: «...(крім податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю), складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 та 201 цього Кодексу покладено обов'язок щодо такої реєстрації...».
Весь цей час платники податків сподівалися, що податківцям стане здорового глузду, аби за ПН та РК, які не видаються отримувачам (покупцям), не штрафувати. Але сталося не так, як гадалося. У листі від 03.03.2017 р. №709/4/99-99-15-03-02-15 податківці роблять фіскальний висновок. За їхньою логікою, не штрафуватиметься нереєстрація/несвоєчасна реєстрація ПН та РК, виписаних на операції, які звільнені від оподаткування та оподатковуються ПДВ за нульовою ставкою. Тобто штрафні санкції, визначені п. 120-1.1 та 120-1.2 ПКУ, не застосовуються до платників податку за порушення ними граничного строку реєстрації/відсутність реєстрації в ЄРПН податкових накладних:
— що не надаються отримувачу (покупцю), складених на операції з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, та/або
— що не надаються отримувачу (покупцю), складених на операції з постачання товарів/послуг, які оподатковуються за нульовою ставкою.
Тобто факт невидачі ПН та РК тісно прив'язано до нульової ставки ПДВ та/або звільнення від оподаткування.
Здається, податківці у своїх висновках вже доходять абсурду. Виходить, що частина «нульових» та звільнених від ПДВ ПН та РК можуть видаватися покупцям — їх безапеляційно слід реєструвати в ЄРПН із дотриманням граничних строків, а от за несвоєчасну реєстрацію тих, що не видаються, — жодних санкцій. Очевидно, ключову роль для них відіграє відповідь на запитання: чи сплачується за цією ПН (РК) сума ПДВ до бюджету? Якщо ні, то і штрафів не передбачено. А от за тими ПН та РК, які не видаються покупцям, але за якими нараховуються податкові зобов'язання з ПДВ (ст. 199 та п. 198.5 ПКУ), що підлягають сплаті до бюджету, податківці воліють штрафувати.
А тепер поміркуймо, що реально стоїть за таким звільненням від штрафів? По суті, коли ПН виписується на нульову ставку ПДВ і на звільнені від оподаткування операції, сума ПДВ не обраховується, бюджет нічого не втрачає, а отже, штрафів і так бути не повинно (сума ПДВ становить нуль гривень).
Уявіть собі: через таку позицію тепер штрафуватимуть за всі ПН, виписані на «умовні постачання», на ліквідацію ОЗ, на донарахування до мінімальної бази, на ПН, виписані за щоденними підсумками, за отриманими від нерезидента послугами.
На нашу думку, податківці свідомо не проводять межу між фактом реєстрації ПН, РК та фактом нарахування податкового зобов'язання за ними. Навіщо це робиться? Кожна ПН, навіть та, яка не видається покупцю, має бути зареєстрована в ЄРПН, але перед такою реєстрацією потрібно поповнити свій електронний рахунок. I всім зрозуміло, що допоки не буде конкретних штрафів за нереєстрацію ПН, виписаних «на себе», виписку та їх реєстрацію можна відкладати на зручний час, коли перед підприємством не стоятиме дилема «зареєструвати ПН на умовні постачання чи на поставку реальному контрагенту, аби не втратити його як ділового партнера». Але ні Мінфін, ні ДФСУ не бажають втрачати такого великого шматка ПДВ — за ПН та РК, виписаними «на себе».
За загальним правилом п. 201.1 ПКУ на дату виникнення податкового зобов'язання платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в ЄРПН у встановлений ПКУ термін. Щодо розрахунку коригування на збільшення, то в п. 17 Порядку №5691 є конкретна норма: відсутність факту реєстрації в ЄРПН постачальником товарів/послуг РК, який передбачає збільшення суми компенсації вартості товарів/послуг (збільшення податкового зобов'язання постачальника та податкового кредиту отримувача), не звільняє його від обов'язку збільшити суми податкового зобов'язання за відповідний звітний період на суму ПДВ, зазначену в такому РК. Тобто незалежно від того, чи пройде реєстрацію ПН, яка не видаватиметься покупцю, постачальник має включити цю ПН у звітність до складу податкового зобов'язання. А от реєстрація в ЄРПН виведе оборотні кошти підприємства, і враховуючи, як погано функціонує цей реєстр і скільки бухгалтери витрачають свого робочого часу на перевірку, працює він чи ні, вимагати ще й своєчасної реєстрації ПН, за якими нічий податковий кредит не постраждає, — це вже верх лицемірства.
1 Порядок електронного адміністрування податку на додану вартість, затверджений постановою КМУ від 16.10.2014 р. №569.
У коментованому листі ДФСУ звертається до Мінфіну, щоб той роз'яснив, чи правильно податківці розуміють цю норму. Допоки Мінфін готує відповідь, звернімо увагу ще на низку речей.
Норми останнього абзацу п. 120-1.1 ПКУ регламентують звільнення від штрафів за п. 120-1.2 ПКУ у разі, якщо податкову накладну та/або розрахунок коригування до податкової накладної зареєстровано до початку проведення перевірки, предметом якої є дотримання своєчасності реєстрації таких документів в Єдиному реєстрі податкових накладних.
А останній абзац п. 120-1.2 ПКУ говорить: якщо після спливу 10 календарних днів, наступних за днем отримання платником податку податкового повідомлення-рішення, ПН та РК зареєстровано в ЄРПН, штрафні санкції, передбачені абз. 2 п. 120-1.2 ПКУ та п. 120-1.1 ПКУ, не застосовуються!
Отже, ці дві норми дають нам можливість зареєструвати ПН та РК навіть уже після отримання податкового повідомлення-рішення абсолютно безболісно і без будь-яких штрафів.
Юлія КЛОВСЬКА, головний редактор