Резидент — юридична особа на загальній системі оподаткування (річний дохід до 20 млн грн), платник ПДВ. Які податкові наслідки (ПДВ та прибуток) отримання резидентом юридичних послуг від нерезидента?
Визначення податкових зобов'язань з ПДВ
Якщо юридичні послуги надає нерезидент — неплатник ПДВ (який не має постійного представництва в Україні) і місцем постачання послуг є митна територія України, виникає обов'язок нарахування ПЗ з ПДВ. Порядок оподаткування послуг, що постачаються нерезидентами, місце постачання яких розташоване на митній території України, встановлені ст. 208 ПКУ, а місце постачання послуг визначається за ст. 186 ПКУ.
Відповідно до пп. «б» п. 185.1 ПКУ, для визначення об'єкта оподаткування ПДВ послуг треба визначити місце постачання такої послуги. Нормами п. 186.4 ПКУ застережено, що місцем постачання послуг є місце реєстрації постачальника таких послуг, крім операцій, зазначених у п. 186.2 і 186.3 ПКУ.
Відповідно до пп. «в» п. 186.3 ПКУ, місцем постачання юридичних послуг (у тому числі адвокатських) вважається місце, в якому отримувач послуг зареєстрований як суб'єкт господарювання або — в разі відсутності такого місця — місце постійного чи переважного його проживання.
Отже, отримання резидентом юридичних послуг від нерезидента є об'єктом оподаткування ПДВ за основною ставкою 20% як постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України (пп. «б» п. 185.1 ПКУ).
Згідно з п. 190.2 ПКУ, базою оподаткування послуг, які поставляються нерезидентами на митній території України, є договірна (контрактна) вартість таких послуг з урахуванням податків та зборів, за винятком ПДВ, що включаються до ціни постачання відповідно до законодавства. Визначена вартість перераховується в національну валюту за валютним (обмінним) курсом НБУ на дату виникнення ПЗ.
А датою виникнення ПЗ з ПДВ згідно з п. 187.8 ПКУ є одна з подій, яка відбулася раніше:
— або дата списання коштів з банківського рахунку платника податку на оплату послуг;
— або дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг нерезидентом.
Складання та реєстрація ПН і отримання податкового кредиту
Резидент — отримувач послуги, згідно з п. 208.2 ПКУ, повинен скласти ПН із зазначенням суми нарахованого податку. Згідно з пп. «г» п. 201.11 ПКУ самостійно складена ПН буде підставою для відображення суми ПДВ у складі ПК. Крім того, за п. 198.2 ПКУ для операцій з постачання послуг нерезидентом на митній території України датою віднесення сум податку до ПК є дата складення платником ПН, за умови реєстрації такої податкової накладної в ЄРПН (у встановлений термін протягом 15 календарних днів з наступного дня з дати складання) та зобов'язання за якою включені до податкової декларації відповідного звітного періоду. Якщо реєстрація ПН відбулася з простроченням терміну, то ПК буде відображено не в звітному періоді за датою складання ПН, а в податковому періоді, в якому таку ПН зареєстровано.
Без реєстрації в ЄРПН платник ПДВ розраховувати на кредит за такою податковою накладною не зможе, тому що така ПН підлягає обов'язковій реєстрації (абз. 3 п. 208.2 ПКУ).
Щодо штрафу на підставі норми ст. 120-1 ПКУ за порушення платниками ПДВ граничних термінів реєстрації ПН, що підлягають наданню покупцям — платникам ПДВ, то роз'яснень податківців щодо описаної ситуації немає. Крім того, згідно з п. 8 Порядку №1307, при складанні ПН на постачання послуг нерезидентом у верхній лівій частині таких накладних робиться помітка «X» у графі «Не підлягає наданню отримувачу (покупцю) з причини» та зазначається тип причини. Але на практиці відомі випадки, коли податківці нараховували штрафи за цією статтею, тому на нашу думку, незалежно від того, що складає таку ПН сам отримувач, норми статті 120-1 ПКУ також працюватимуть, тому що така накладна, за якою буде відображатися ПК з ПДВ, по суті, підлягає наданню покупцю — платнику ПДВ (самому собі).
Складання ПН на послуги, отримані від нерезидента, регулюється Порядком №13071 і має такі відмінності:
1) у верхній лівій частині ПН роблять відповідну позначку «X» та зазначають тип причини — 14 «Складена отримувачем (покупцем) послуг від нерезидента»;
2) у рядку «Індивідуальний податковий номер постачальника (продавця)» відображають умовний ІПН «500000000000»;
3) у рядку «Постачальник (продавець)» — найменування (П. І. Б.) нерезидента та через кому — країну, в якій зареєстрований продавець (нерезидент);
4) у рядках, відведених для заповнення даних покупця, отримувач (покупець) проставляє власні дані.
Якщо складається розрахунок коригування до ПН, яка була складена отримувачем (покупцем) послуг від нерезидента, він також підлягає реєстрації в ЄРПН отримувачем таких послуг у строки згідно із законодавством.
Податок на прибуток
Відповідно до пп. 134.1.1 ПКУ, податок на прибуток визначається шляхом коригування фінансового результату до оподаткування, зафіксованого у фінансовій звітності підприємства відповідно до НП(С)БО або МСФЗ, на різниці, які виникають відповідно до положень розділу III ПКУ. В умові запитання сказано, що у підприємства річний дохід від будь-якої діяльності за останній річний звітний (податковий) період не перевищує 20 млн грн, тож такий платник податку на прибуток не визначає різниць. Єдиний виняток — це якщо підприємство самостійно приймає рішення про визначення різниць, які коригуватимуть фінрезультат до оподаткування. У цьому разі слід урахувати норми пп. 140.5.4 ПКУ2 (фінансовий результат збільшується на суму 30% вартості послуг, придбаних у нерезидентів (у т. ч. нерезидентів — пов'язаних осіб), зареєстрованих у державах (на територіях), зазначених у пп. 39.2.1.2 ПКУ).
1 Порядок заповнення податкової накладної, затверджений наказом Мінфіну від 31.12.2015 р. №1307.
2 Вимоги пп. 140.4.5 ПКУ платник податку може не застосовувати, зокрема якщо операція не є контрольованою та сума таких витрат підтверджується платником податків за правилами звичайних цін, відповідно до процедури, встановленої ст. 39 ПКУ, але без подання звіту.
Але треба звернути увагу, що п. 141.4 ПКУ визначено особливості оподаткування доходів нерезидентів із джерелом їх походження з України. А саме: доходи, передбачені у пп. 141.4.1 ПКУ, отримані нерезидентом із джерелом їх походження з України, оподатковуються за ставками, визначеними п. 141.4 ПКУ.
Як зазначено в абз. «й» пп. 141.4.1 ПКУ, до таких доходів належать і інші доходи від провадження нерезидентом госпдіяльності на території України, крім доходів у вигляді виручки або інших видів компенсації вартості товарів, виконаних робіт, наданих послуг, переданих, виконаних, наданих резиденту від такого нерезидента (постійного представництва).
Таким чином, юридичні послуги не перелічені в пп. 141.4.1 ПКУ, і тому їх можна віднести до доходів у вигляді виручки або компенсації виконаних робіт, наданих послуг та, отже, не оподатковувати «нерезидентським» податком.
Юлія ВОРОБЙОВА, «Дебет-Кредит»