Мінфін прийняв новий Порядок надіслання контролюючими органами податкових повідомлень-рішень платникам податків1, який:
1) відтепер поширюється на фіскальні органи (податкову та митницю);
2) визначив нову форму ППР та поєднав порядок їх надіслання (вручення) платникам податків для податкової та митниці.
Нагадаємо, що згідно зі змінами2, які внесені до п. 58.1 ПКУ та пов'язані із запровадженням СЕА, контролюючий орган надсилає (вручає) платнику податків податкове повідомлення-рішення (далі — ППР), якщо сума грошового зобов'язання платника податків, передбаченого податковим або іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, розраховується контролюючим органом відповідно до статті 54 ПКУ (крім декларування товарів, передбаченого для громадян), або якщо за результатами перевірки контролюючим органом встановлено факт:
— невідповідності суми бюджетного відшкодування сумі, заявленій у податковій декларації;
1 Затверджений наказом Міністерства фінансів України від 28.12.2015 р. №1204.
2 Закон України від 17.07.2015 р. №655-VIII «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо зменшення податкового тиску на платників податків», далі — Закон №655.
— завищення розміру задекларованого від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток або від'ємного значення суми ПДВ, розрахованої платником податків відповідно до розділу V ПКУ;
— заниження або завищення суми податкових зобов'язань, заявленої у податковій декларації, або суми податкового кредиту, заявленої у податковій декларації з ПДВ, крім випадків, коли зазначене заниження або завищення враховано при винесенні інших податкових повідомлень-рішень за результатами перевірки.
У такому разі складають ППР за формами «Р», «Р1», «В1», «В3», «В4», «П». ППР форми «Р», яке складалося за наслідками планових та позапланових, фактичних перевірок, наразі поділене на два:
— форми «Р» — у разі виявлення за результатами перевірок завищення або заниження ПЗ платника податків та/або у разі застосування штрафних (фінансових) санкцій, передбачених ПКУ (крім штрафних (фінансових) санкцій або інших грошових зобов'язань, визначених іншими формами ППР);
— форми «Р1» — у разі виявлення за результатами перевірок заниження або завищення суми ПК та/або суми ПЗ з метою розділу V ПКУ, заявленої у податковій декларації з ПДВ, що не призвело до виникнення грошових зобов'язань за результатами перевірки (крім випадків, коли зазначене заниження або завищення враховано при винесенні інших ППР за результатами перевірки).
ППР про заниження заявленої суми бюджетного відшкодування ПДВ (форми «В2») новим Порядком не передбачене.
Крім уже знайомих форм ППР — «Ф», «Ш», «З», «С», «У», запроваджено ще дві нові:
— форма «Д» — за результатами перевірок щодо утримання податків у джерела виплати, у тому числі податкових агентів (юридичних або фізичних осіб), з питань правильності нарахування, повноти та своєчасності сплати податків та зборів, у тому числі ПДФО, при виплаті доходів на користь платників податків — фізосіб;
— форма «Н» — за порушення платниками ПДВ граничних термінів реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування до податкової накладної в ЄРПН, установлених ст. 201 ПКУ.
Такої підстави для складення ППР, як набрання сили рішенням суду, яким особу визнано винною в ухиленні від сплати податків, у новому Порядку немає. Нагадаємо, що у 2015 році Законом №655 було скасовано норму, якою відстрочувалося складення податкових повідомлень у кримінальних провадженнях щодо посадових осіб підприємств, що перевірялися, до прийняття судом рішення у таких кримінальних справах (п. 58.4, 86.9 ПКУ).
Загалом порядок складення ППР не змінився, проте слід враховувати, що:
1) митні органи складають ППР у порядку та строки, визначені ст. 354 Митного кодексу України, а податкові органи — в порядку ст. 58 та у строки, встановлені п. 86.8 ПКУ;
2) оскарження ППР, складених як податковими, так і митними органами (ч. 15 ст. 354 Митного кодексу України), здійснюється в порядку, передбаченому ст. 56 ПКУ. Тобто оскарження можливе як у судовому, так і в адміністративному порядку. Оскарження в адміністративному порядку здійснюється протягом 10 календарних днів, що настають за днем отримання платником податків ППР або іншого рішення контролюючого органу, що оскаржується в адміністративному порядку (п. 56.3 ПКУ). Щодо строків подання позову до суду, то він становить 1095 днів з дня, наступного за днем отримання ППР (п. 56.18 ПКУ). Строк оскарження ППР до органу вищого рівня включається до цих 1095 днів;
3) якщо за результатами адміністративного оскарження грошові зобов'язання, зазначені у ППР, збільшуються, то, крім раніше сформованого, складається та додатково надсилається (вручається) окреме ППР на суму збільшення (п. 4 розділу ІІ Порядку №1204);
4) якщо за результатами адміністративного або судового оскарження грошові зобов'язання, зазначені у ППР, зменшуються, то складається ППР, яке містить зменшену суму (п. 5 розділу ІІ Порядку №1204);
5) якщо ППР скасовується в інших випадках, передбачених статтею 55 ПКУ, у разі встановлення невідповідності таких рішень актам законодавства або відповідно до статті 56 ПКУ під час проведення процедури його адміністративного оскарження не внаслідок зміни зазначеної в ньому загальної суми грошових зобов'язань1, платнику податків надсилають (вручають) нове ППР, а також розрахунок грошового зобов'язання (п. 6 розділу ІІ Порядку №1204). З наведених приписів ст. 55, 56 ПКУ не вбачається підстав для прийняття нового рішення замість скасованого, втім, побачимо, як саме фіскальні органи реалізовуватимуть цю норму нового Порядку.
Строк для складення таких нових (додаткових) ППР (з підстав, зазначених у п. 4 — 6 розділу ІІ Порядку №1204) не змінено — 3 робочі дні за днем отримання фіскальним органом рішення органу вищого рівня чи суду.
1 Очевидно, йдеться про визнання протиправними дій фіскальних органів, через що скасовані ППР, зокрема, внаслідок порушення вимог процедури допуску перевіряльників до перевірки (постанова ВСУ від 27.01.2015 р. у справі №21-425а14), інших порушень перевіряльниками вимог ПКУ під час перевірок, які істотно вплинули на розраховану суму грошового зобов'язання.
Але, якщо згідно з абз. 4 п. 58.3 ПКУ вручити ППР неможливо через помилку, допущену контролюючим органом, ППР вважається таким, що не вручено платнику податків. Утім, сама норма не вказує на те, про які саме помилки тут ідеться. Однак у п. 6 розділу ІІІ Порядку №1204 зазначено, що фіскальний орган має виявити помилку та надіслати нове ППР.
Загалом нормою п. 86.8 ПКУ встановлено жорсткі строки для складення ППР, тимчасом як строку для його надіслання Кодексом не передбачено. Проте на практиці ППР повторно через помилку все-таки надсилають у виняткових випадках (якщо такі взагалі мали місце), а суди не квапляться скасовувати ППР через помилку посадової особи органу ДФС у назві або адресі. Тож ситуація й досі далеко не на користь платників податків, які подекуди дізнаються про ППР уже з отриманої податкової вимоги.
Щодо адреси листування, то нагадаємо: документи вважаються належним чином врученими, якщо вони надіслані за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом із повідомленням про вручення або особисто вручені платнику податків чи його законному або уповноваженому представникові (п. 42.2 ПКУ). Нагадаємо, навіть якщо перевірка проводиться за неосновним місцем обліку, складає ППР та розглядає скарги орган ДФС за основним місцем обліку (пункти 86.5, 86.7, 86.8 ПКУ).
Наталія КАНАРЬОВА, «Дебет-Кредит»