Юридична особа — резидент хоче укласти договір про надання послуг із фізособою-нерезидентом. Чи треба при цьому оформляти дозвіл на працевлаштування? Чи може такий нерезидент приїхати в Україну як турист і надати послуги резидентові під час свого перебування в Україні? Яким чином повинні здійснюватися розрахунки за надані послуги, в готівковій чи тільки в безготівковій формі? Як здійснюються оподаткування таких виплат і їх відображення в обліку та звітності?
Це запитання зумовлене небажанням резидента укладати з іноземцем трудовий договір та оформляти для нього дозвіл на працевлаштування,1 бо і те, й інше — тривалий процес, що до того ж потребує тепер повідомлення податківців про прийняття на роботу нового працівника (навіть за строковим трудовим договором). Резидент хоче заощадити на строках і витратах, але найчастіше поспішність призводить до додаткових витрат.
Договір про надання послуг
Насамперед зазначимо: якщо йдеться про разове надання послуг, то доречніше укласти цивільно-правовий, а не трудовий договір із фізособою-нерезидентом. Це вигідніше і тому, що замовнику-резиденту не доведеться повідомляти податківців про прийняття такого нерезидента на роботу.
Укладення ЦПД на надання послуг регулюється в Україні гл. 63 ЦКУ. За договором про надання послуг одна сторона (виконавець) зобов'язується за завданням іншої сторони (замовника) надати послугу, яка споживається в процесі здійснення певної дії або здійснення певної діяльності, а замовник зобов'язується оплатити виконавцю зазначену послугу, якщо інше не встановлено договором (ст. 901 ЦКУ).
До норм ЦКУ, що регулюють окремі нюанси відносин за договором про надання послуг, ми ще повернемося, розглядаючи їх практичне застосування. Зараз скажемо лише, що такий договір має бути укладений у письмовій формі, і строк його дії, а також строки надання послуг мають бути у ньому чітко зазначені (ст. 208, 905 ЦКУ). Типової форми договору про надання послуг немає, а тому складається він у формі, зручній для обох сторін, але з урахуванням істотних умов договору, встановлених ст. 638 ЦКУ.
Також доцільно оформляти акти приймання-передачі наданих послуг, і, оскільки фізособа не зобов'язана вести бухоблік і складати такі первинні документи, подбати про їх складання й оформлення слід підприємству-замовникові. Типова форма таких актів також не встановлена, проте вони повинні містити всі обов'язкові реквізити, передбачені ст. 9 Закону про бухоблік.
Дозвіл на працевлаштування в Україні
Зверніть увагу, що отримати дозвіл на працевлаштування зобов'язаний тільки той іноземець, який має намір укласти трудовий договір (контракт) в Україні2.
1 Нагадуємо, що на сьогодні плата за оформлення дозволу на працевлаштування становить чотири мінімальні заробітні плати, тобто 4872 грн.
2 По суті, дозвіл на таке працевлаштування отримує для нього майбутній працедавець до прийняття на роботу, згідно з порядком, установленим постановою КМУ від 27.05.2013 р. №437.
Так, згідно зі ст. 3 Закону про зайнятість, зокрема, іноземці, які постійно проживають в Україні, які визнані в Україні біженцями, яким надано притулок в Україні, які визнані особами, що потребують додаткового захисту, яким надано тимчасовий захист, а також ті, що отримали дозвіл на імміграцію в Україну, мають право на зайнятість на підставах і в порядку, встановлених для громадян України. Тобто без отримання зазначеного дозволу.
А іноземці, які прибули в Україну для працевлаштування на певний строк, приймаються працедавцями на роботу на підставі дозволу на застосування праці іноземців та осіб без громадянства, якщо інше не передбачено міжнародними договорами України, згода на обов'язковість яких надана ВРУ.
Зверніть увагу, що серед підстав, за якими іноземець може реалізувати своє право на працевлаштування, немає приїзду в Україну як турист. Тобто як би іноземець не працював надалі, з дозволом чи без, туристом в'їхати в Україну він не може.
Чи працює це правило для цивільно-правових договорів? Перше, що випливає з вищезгаданого, — дозвіл на працевлаштування отримувати іноземцю, який надає послуги за договором ЦПХ, не треба: це вимога виключно трудового законодавства. Обмеження на надання послуг і отримання за це винагороди для тих іноземців, які можуть в'їжджати в Україну без віз, не встановлені. А ось ті іноземці, яким для перебування в Україні потрібна віза, при її оформленні зазначають мету в'їзду в Україну. У цьому разі іноземець зазначає, що метою його приїзду є туризм і отримує туристичну візу. Отже, укладаючи під час такої поїздки договір про надання ним послуг за плату, іноземець, по суті, порушує візовий режим — адже для надання на території України платних послуг він повинен був оформити бізнес-візу. Звичайно, неприємності у зв'язку з цим матиме, найімовірніше, сам іноземець, аніж підприємство-замовник, та й не потрібно при підписанні договору ЦПХ отримувати від іноземця копію його паспорта і візи (дані про виконавця фіксуються в самому договорі та/або в акті про приймання-передачу наданих послуг). Але порушення законодавства — це завжди порушення законодавства, тому доцільніше оформити поїздку такого іноземця на запрошення від підприємства-резидента для надання послуг за договором (тобто оформити такому іноземцю бізнес-візу).
Розрахунки з фізособою-нерезидентом
Згідно зі ст. 903 — 904 ЦКУ, послуги можуть надаватися як оплатно, так і безоплатно (про що бажано зазначити в договорі про їх надання). Якщо послуги надаються оплатно, то договір встановлює суму такої оплати і спосіб її виплати — в готівковій чи безготівковій формі.
Але зверніть увагу: згідно зі ст. 7 Декрету №15-93, розрахунки з нерезидентом за надані за договором ЦПХ послуги можуть здійснюватися як у гривнях, так і в іноземній валюті, виключно через уповноважені банки, тобто в безготівковій формі.
Тому для отримання винагороди за надані послуги нерезиденту доведеться або відкрити в Україні гривневий рахунок, або зазначити в договорі реквізити рахунку в іноземній валюті, відкритого в Україні або за кордоном.
Оподаткування винагороди за послуги
Ще одна річ, яку фізособа-нерезидент зобов'язана зробити, перш ніж отримає винагороду і підпише акт про надання послуг, — це отримання ідентифікаційного податкового номера фізособи — платника податків в Україні. Адже без такого ІПН юрособа-резидент не зможе відобразити нарахований та виплачений іноземцю дохід у звітності з ПДФО, військового збору та ЄСВ, хоча зобов'язана це зробити. Підтвердженням отриманого ІПН є документ, який називається «Картка платника податків», форма якого затверджена додатком 3 до Положення №779.
Зверніть увагу: відмовитися від присвоєння ІПН іноземець не може (бо законодавством України не передбачено проставляння в паспорті іноземця відмітки про таку відмову, як це робиться для громадян України).
Якщо іноземець не хоче приїжджати в Україну для отримання ІПН, або період його перебування в Україні не дозволить йому оформити картку платника податків, він може дати резидентові України довіреність на оформлення такої картки. Проте у будь-якому разі подбати про наявність такої картки і присвоєного іноземцю ІПН слід заздалегідь.
Винагорода за договором ЦПХ, нарахована іноземцю, оподатковується на загальних підставах і ПДФО, і військовим збором, а також і ЄСВ (пп. 162.1.2, пп. 1.1 п. 16-1 підр. 10 розд. ХХ ПКУ, п. 3 ч. 1 ст. 4 Закону про ЄСВ). У загальному порядку відображається вона й у формі №1ДФ, а також у щомісячному звіті з ЄСВ. Так, у таблиці 6 звіту з ЄСВ такий іноземець відображатиметься за кодом категорії застрахованої особи «26», а в розділі І форми №1ДФ — з ознакою доходу фізособи «02», словом, так само, як відображаються в цих звітах дані про громадян України, які не є підприємцями й отримали дохід у вигляді винагороди за договором ЦПХ.
Проте врахуйте: якщо така винагорода нараховуватиметься і виплачуватиметься іноземцю в іноземній валюті, для розрахунку сум ПДФО, військового збору та ЄСВ, а також відображення самої винагороди в обліку і звітності треба буде перерахувати її суму, виражену у валюті, за курсом гривні до цієї валюти, встановленим НБУ в день тієї події, яка відбулася раніше: підписання акта або виплата винагороди.
При цьому, якщо першою подією буде підписання акта, то сума нарахованої винагороди отримає статус монетарної заборгованості. А отже, якщо курс НБУ на дату виплати відрізнятиметься, при перерахунку суми погашеної заборгованості виникне так звана курсова різниця. Вона списується або на інші доходи, або на інші витрати підприємства (п. 5 — 8 П(С)БО 21).
Приклад Фізособа-нерезидент у липні 2015 р. надала підприємству-резиденту консультаційні послуги з питань організації бізнесу й отримала за це оплату на суму 2000 євро. На дату підписання акта приймання-передачі наданих послуг курс НБУ до 100 євро становив 2399,7585 грн. Оплата відбувалася за безготівковим розрахунком на рахунок нерезидента за кордоном. Курс НБУ на дату оплати становив 2397,2051 грн за 100 євро.
Оподаткування такого доходу відбувалося таким чином. Сума винагороди переводилася у гривні за курсом НБУ на дату підписання акта: 2000 х 2399,7585 : 100 = 47995,17 грн.
Військовий збір: 47995,17 х 1,5% = 719,93 грн.
ЄСВ (з максимальної суми доходу, на який нараховується):
20706 х 2,6% = 538,36 грн.
20706 х 34,7% = 7184,98 грн.
ПДФО:
1. Визначаємо базу оподаткування: 47995,17 - 538,36 = 47456,81 грн.
2. За ставкою 15% оподатковується база оподаткування в межах 12180,00 грн: 12180,00 х 15% = 1827,00 грн.
3. За ставкою 20% оподатковується залишок бази оподаткування:
(47456,81 - 12180,00) х 20% = 7055,36 грн.
Відображення цієї операції в бухгалтерському та податковому обліку див. у таблиці.
Таблиця
Бухгалтерський і податковий облік операцій до прикладу
|
№
з/п |
Зміст операції
|
Бухгалтерський облік
|
Сума, грн
|
Фінансовий результат до оподаткування
|
||
|
Д-т
|
К-т
|
+
|
-
|
|||
|
1.
|
Підписано акт про надання послуг |
92
|
632
|
47995,17
2000 євро |
—
|
—
|
|
2.
|
Утримано військовий збір |
632
|
64
|
719,93
|
—
|
—
|
|
3.
|
Утримано ЄСВ |
632
|
65
|
538,36
|
—
|
—
|
|
4.
|
Нараховано ЄСВ |
92
|
65
|
7184,98
|
—
|
—
|
|
5.
|
Утримано ПДФО 1827,00 + 7055,36 = 8882,36 |
632
|
64
|
8882,36
|
—
|
—
|
|
6.
|
Проведено оплату на рахунок нерезидента 47995,17 - 719,93 - 538,36 - 8882,36 = 37854,52 37854,52 : 2397,2051 х 100 = 1579,11 євро |
632
|
312
|
37854,52
1579,11 євро |
—
|
—
|
|
7.
|
Відображено курсову різницю: 1579,11 х (2399,7585 - 2397,2051) : 100 = 40,32 |
632
|
714
|
40,32
|
—
|
—
|
Нормативна база
- Закон про бухоблік — Закон України від 16.07.99 р. №996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».
- Закон про зайнятість — Закон України від 05.07.2012 р. №5067-VI «Про зайнятість населення».
- Закон про ЄСВ — Закон України від 08.07.2010 р. №2464-VI «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування».
- Декрет №15-93 — Декрет КМУ від 19.02.93 р. №15-93 «Про систему валютного регулювання і валютного контролю».
- Положення №779 — Положення про реєстрацію фізичних осіб у Державному реєстрі фізичних осіб — платників податків, затверджене наказом Міндоходів України від 10.12.2013 р. №779.
- П(С)БО 21 — Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 21 «Вплив змін валютних курсів», затверджений наказом Мінфіну України від 10.08.2000 р. №193.
Ганна БИКОВА, «Дебет-Кредит»