Коригуємо використане від'ємне значення

Від'ємне значення з ПДВ та його коригування — лідер запитань у бухгалтерів. Поговоримо про такі ситуації, коли від'ємне значення, сформоване до 1 лютого, вже використано для погашення зобов'язань наступних періодів.

Якщо є потреба виправити значення рядка 24 декларації, яке у майбутніх звітних періодах впливатиме на значення рядка 25 чи рядка 23, УР слід подавати за кожен звітний період, у якому значення рядка 24 декларації впливало на значення рядка 25 чи рядка 23, — це загальна норма п. 6 розділу VI Порядку №966. Уточнення мають бути зроблені тільки окремим УР, певна річ, із попередньою сплатою самоштрафу у розмірі 3%, але тільки у разі коли було занижено значення у рядку 25.1. У загальному порядку УР подають за формою, чинною на момент його подання. Тому, якщо нам треба відкоригувати періоди, коли була чинною стара форма декларації, коригування робитимемо за чинною на сьогодні формою УР.

Використання від'ємного значення ПДВ відображаємо в декларації в рядку 23. У попередній формі декларації¹ цей рядок містив два підрядки, що давало можливість використати від'ємне значення ПДВ, сформоване у попередніх звітних періодах, або для бюджетного відшкодування на рахунок платника ПДВ, або в рахунок майбутніх платежів з цього податку. В оновленій формі звітності з ПДВ² цей показник може бути використано вже за трьома напрямами (у прямій відповідності до п. 200.4 ПКУ):

— зараховується на зменшення податкового боргу з ПДВ — рядок 23.1;

¹ Форма декларації, затверджена наказом Мінфіну від 23.09.2014 р. №966, востаннє подавалася у звітності за січень 2015 року.

² Звітність з ПДВ, затверджена наказом Мінфіну від 23.09.2014 р. №966, у редакції наказу від 23.01.2015 р. №13, подається зі звітності за лютий 2015 року.

— підлягає бюджетному відшкодуванню на рахунок платника у банку (рядок 3 Д3) — рядок 23.2;

— зараховується до складу ПК наступного звітного (податкового) періоду (рядок 23 - рядок 23.1 - рядок 23.2) — рядок 23.3.

Рядок 23.3 разом із рядком 22.1 формує рядок 24, при цьому до рядка 24 може потрапити і від'ємне значення, яке виникло у поточному звітному періоді (з рядка 19, через рядки 22 і 23 відповідно). За своєю суттю теперішній рядок 24 частково (оскільки в ньому відображається також невикористаний залишок від'ємного значення ПДВ, накопиченого з минулих звітних періодів) є аналогом ряд. 20.2 у старій декларації. Зміна алгоритму включення від'ємного значення до поточного значення ПК з ПДВ, не чекаючи наступного звітного періоду, зумовила його переміщення у новій формі звітності трохи вниз.

Фактично, потреба у поданні одного чи кількох УР зумовлена тим, яка доля використання такого мінусового залишку: якщо цей показник надалі призвів до заниження або завищення суми з рядка 25, то коригування потребуватиме подання УР за кожен попередній звітний період спотворення рядка 25. Крім того, якщо внаслідок виправлень маємо зміну показників ряд. 23, УР також слід подати.

Розгляньмо цей аспект докладніше на числовому прикладі. Наголошуємо, що при коригуванні звітності до лютого 2015 р. через оновлення форми звітності маємо розбіжність рядків. Податківці жодних офіційних роз'яснень, яким чином скорелювати окремі рядки різних декларацій (зверніть увагу, це чітко видно з таблиці прикладу нижче, коли ми показуємо, які рядки заповнювалися при поданні звітності і які рядки слід заповнювати тепер в уточнюючих розрахунках), не дають, тож далі керуватимемося лише власним баченням та логікою необхідних коригувань.

Приклад У травні 2015 р. було виявлено помилку за грудень 2014 р., суть якої показана в таблиці 1.

Таблиця 1

Як слід було заповнити декларації за грудень 2014 р. — січень 2015 р.та як вони фактично були заповнені

Як бачимо, помилка в 4 тис. грн у вигляді завищення від'ємного залишку з ПДВ не вплинула на розрахунки з бюджетом і не призвела до недоїмки до бюджету, отже, в періоді виявлення помилки (травень 2015 р.) треба подати УР за грудень 2014 р. як за період, коли така помилка була допущена (див. таблицю 2).

Таблиця 2

УР за грудень 2014 р., коли завищення від'ємного залишку не призвело до недоплати до бюджету

Самоштрафу не буде, бо немає недоплати до бюджету. Такі наслідки були б і в разі коригування у бік збільшення/зменшення і ПК, і ПЗ, головне — щоб не було задіяно показники ряд. 25.

Припустімо, декларація за лютий 2015 р. мала такий вигляд: ряд. 18 — 2000, ряд. 20 — 2000, ряд. 20.1 — 2000, різниця між сумами в 19000 та 2000 — 17000 — потрапила до ряд. 26, 31 та до додатка Д2 до гр. 3, гр. 6, гр. 14 таблиці 1.

Наслідки виправлення помилки за рахунок УР, поданого у травні 2015 р., відображаємо в декларації за травень 2015 р. таким чином. Суму помилки показуємо у гр. 11 додатка Д2, далі це значення гр. 11 додатка Д2 переносимо до ряд. 29 травневої декларації зі знаком «мінус» 4 тис. грн (у нашому випадку йдеться про неправомірне завищення суми від'ємного залишку) — саме такою є вимога п. 7 розділу VI Порядку №966 у редакції наказу Мінфіну від 23.01.2015 р. №13. Фактично це виправлення вплине на суму рядка 31 травневої декларації і врахується у рядку 26 наступного звітного (податкового) періоду) — червня 2015 р.

При цьому коригувати значення рядків 20, 22, 23, 24 розділу ІІІ декларації не треба, бо залишок від'ємного значення (17000 грн) не використано. Звісно, скористатися правом на використання такого залишку на збільшення суми ПДВ, на яку платник податку може зареєструвати податкові накладні (за пп. «а» п. 33 підр. 2 р. ХХ ПКУ), можна, і подавши уточнюючий розрахунок, зокрема за березень 2015 р. І теоретично це мало би призвести до збільшення рядка 20.2 декларації (а отже, вплинути на значення рядка 23 попередніх звітних періодів). Але на практиці це не так. Рядок 20.2 можемо заповнити за підсумками податкової перевірки (якщо податківці ухвалять рішення про її проведення), й отримавши витяг зі системи електронного адміністрування. Заднім числом (у травні за березень, квітень) ми це зробити ніяк не можемо, тому рядок 20.2 може бути у нас заповнений лише за підсумками травня (коли виправляємо помилку і подаємо додаток Д2 із правильною сумою від'ємного значення в описовій частині перед таблицею 1), а вже у червні податківці цю суму перевіряють, і щойно після перевірки вона потрапить до витягу в системі електронного адміністрування.

Запропонований варіант — це не імперативний алгоритм дій, це виключно позиція редакції! Офіційних роз'яснень податківців наразі немає.

Стосовно заповнення додатка Д2 радимо керуватися виключно прямими нормами порядку заповнення УР (див. у зразку).

Зразок

Таблиця 1 додатка Д2 за травень 2015 року*

* Цифри додані без урахування даних декларації за січень із таблиці 1.

Якби в січні весь грудневий від'ємний залишок було використано додатною різницею, а в травні було виявлено, що від'ємне значення за грудень було завищено і призвело до недоплати до бюджету, то просто поданням УР тут би не обійшлося, довелося б платити і штраф. Припустімо, в січні 2015 року підприємство мало заповнений ряд. 18 декларації з ПДВ у сумі 90 тис. грн (див. таблиці 3 та 4).

Таблиця 3

Як слід було заповнити декларації за грудень 2014 р. — січень 2015 р. та як вони фактично були заповнені

Таблиця 4

Відображення уточнених показників за грудень 2014 р. — січень 2015 р.

У цьому разі мало місце завищення від'ємного значення з ПДВ за грудень 2014 р. і, як наслідок, неправильно обчислена сума розрахунків із бюджетом (рядок 25) за січень 2015 р.: недоплата до бюджету та самоштраф 3% (оскільки УР подається як самостійний документ). Аналогічна ситуація буде і при заниженні зобов'язань. Якби за періоди до лютого 2015 року були помилково здійснені зайві нарахування ПЗ або заниження ПК з ПДВ, результатом УР стане переплата податків за особовим рахунком (яка не призвела б до виникнення штрафу, а отже, рядок 25.3 в УР не заповнювався б).

Юлія КЛОВСЬКА, головний редактор