Звичайна фізособа має у власності офісне приміщення. Передбачається, що це приміщення буде здано в оренду юрособі — платнику податку на прибуток на загальних засадах та платнику ПДВ. Як краще здавати таке приміщення в оренду? Як звичайна фізособа, чи як платник єдиного податку — приватний підприємець, чи краще створити юрособу на єдиному податку?
Якщо орендодавець юрособа — платник ЄП
Юрособи можуть бути платниками ЄП четвертої або шостої групи (підпункти 4, 6 п. 291.4 ПКУ). Для четвертої групи встановлено менший розмір ставки ЄП (пп. 293.3.1 ПКУ):
3% — у разі сплати ПДВ;
5% — у разі включення ПДВ до складу ЄП (якщо платник ЄП не є платником ПДВ).
А ось для шостої групи платників ЄП ставка становить (пп. 293.3.2 ПКУ):
5% — у разі сплати ПДВ;
7% — у разі включення ПДВ до складу ЄП.
Натомість шоста група платників ЄП протягом звітного податкового року може отримувати дохід значно більшого розміру, ніж четверта (20 млн грн у шостої проти 4 млн грн у четвертої групи). Крім того, для четвертої встановлено обмеження щодо кількості працівників (якого немає для шостої): середньооблікова кількість працівників не повинна перевищувати 50 осіб.
Обираючи спрощену систему оподаткування, варто пам'ятати про п. 291.5 ПКУ, в якому визначено види діяльності, при здійсненні яких не можна застосовувати спрощену систему оподаткування, а також коло осіб, які взагалі не можуть бути платниками ЄП. Якщо зазначена юрособа лише надаватиме в оренду приміщення, то ці обмеження не для неї. Але якщо передбачається провадити ще якісь види діяльності, то перш ніж реєструватися платником ЄП, варто перевірити, чи вони дозволені для платників ЄП.
Звісно, перспектива платити з доходу від надання приміщення в оренду ЄП за ставкою лишень 5% або 7% є напрочуд привабливою. Але створення юрособи означає, що слід буде найняти керівника або ж самостійно керувати такою юрособою. А це неодмінно потягне за собою додаткові витрати — виплату хоча б мінімальної заробітної плати та нарахування ЄСВ.
Крім того, щоб зазначена юрособа могла здавати іншій юрособі приміщення в оренду, спочатку фізособі-засновнику слід або внести його до статутного капіталу юрособи, або надати його такій юрособі в оренду з правом суборенди. Останній варіант нічим не зменшить тягар від сплати податків, бо в такому разі орендну плату доведеться оподатковувати двічі: як дохід орендодавця-фізособи та як дохід суборендодавця-юрособи. Тож, щоб зекономити на податках, єдиний вихід — внести нерухомість до статутного капіталу юрособи.
Згідно з пп. 165.1.44 ПКУ, до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу фізособи не включається сума майнового та немайнового внеску до статутного фонду юридичної особи — емітента корпоративних прав в обмін на такі корпоративні права.
Але після передання нерухомості як внеску до статутного капіталу фізособа вже не буде власником нерухомості. Отримати її назад у власність вона зможе тільки після ліквідації такої юрособи, що є не вельми легкою та короткою процедурою. А доти юрособа відповідатиме всіма своїми активами за своїми зобов'язаннями перед іншими особами та державою (бюджетом). Тож у разі виникнення боргів, у т. ч. перед бюджетом, така нерухомість може потрапити до застави і бути, наприклад, примусово проданою.
Також слід врахувати, що дохід у вигляді орендної плати отримуватиме у такому разі юрособа — але його все ж таки хоче отримати саме фізособа-засновник. Проте вона не може вільно розпоряджатися коштами, які надходять такій юрособі, зокрема знімати їх з поточного рахунка юрособи на власні потреби. Тож отримати виплати від такої юрособи фізособа-засновник зможе тільки у вигляді дивідендів (частки чистого прибутку). А згідно з пп. 164.2.8 ПКУ сума дивідендів включається до складу загального місячного (річного) оподатковуваного доходу фізособи (крім випадків, наведених у пп. 165.1.18 ПКУ, але вони не передбачають виплати дивідендів коштами). Дохід у вигляді дивідендів утримує податковий агент — юрособа (пп. 170.5.1 — 170.5.2 ПКУ). Дивіденди остаточно оподатковуються під час їх виплати за їх рахунок за ставкою 5% (пп. 170.5.3 — 170.5.4, п. 167.2 ПКУ).
Отже, навіть за умов внесення нерухомості до статутного капіталу юрособи з доходу у вигляді орендної плати (якщо це єдиний дохід юрособи) доведеться сплатити, крім ЄП (5% або 7% (без сплати ПДВ)), ще й ПДФО за ставкою 5%. І це не враховуючи витрат на утримання такої юрособи та здійснення нею господарської діяльності.
Якщо орендодавець — підприємець на ЄП
Насамперед потрібно звернути увагу на пп. 291.5.3 ПКУ, за яким фізособи — підприємці, які надають в оренду земельні ділянки, загальна площа яких перевищує 0,2 гектара, житлові приміщення та/або їх частини, загальна площа яких перевищує 100 квадратних метрів, нежитлові приміщення (споруди, будівлі) та/або їх частини, загальна площа яких перевищує 300 квадратних метрів, не можуть бути платниками ЄП. Тож розмірковуючи, ставати чи ні підприємцем на ЄП з метою здійснення діяльності із надання нерухомості в оренду, слід враховувати це обмеження.
Якщо нерухомість має площу, яка не перевищує зазначеного обмеження, то підприємець має право стати платником ЄП. Але якщо передбачається, що нерухомість надаватиметься в оренду юрособі — платнику податку на прибуток, то реєструватися слід платником ЄП 3-ї або 5-ї групи. Адже платники ЄП з 1-ї та 2-ї групи не мають права провадити діяльність з надання послуг юрособам на загальній системі оподаткування.
Додатково варто згадати про ставки ЄП. Так, для 3-ї групи платників ЄП ставка становить (пп. 293.3.1 ПКУ):
3% — у разі сплати ПДВ;
5% — у разі включення ПДВ до складу ЄП.
А ось для 5-ї групи платників ЄП ставка буде (пп. 293.3.2 ПКУ):
5% — у разі сплати ПДВ;
7% — у разі включення ПДВ до складу ЄП.
Обсяги річного доходу, який дає право перебувати в 3-й або 5-й групі, різні: для 3-ї — 3 млн грн, для 5-ї — 5 млн грн. Крім того, для 3-ї групи встановлено обмеження щодо кількості найманих працівників: кількість осіб, які перебувають з підприємцями 3-ї групи у трудових відносинах протягом календарного року, одночасно не повинна перевищувати 20 осіб.
Ну і, так само як і для всіх інших осіб, які хочуть перебувати на спрощеній системі оподаткування, для підприємців діють загальні обмеження за п. 291.5 ПКУ.
Передача нерухомості в оренду орендодавцем-підприємцем на ЄП дозволить сплачувати з доходу податок у розмірі 5% — 7% (без сплати ПДВ), без сплати ПДФО. Але при цьому слід пам'ятати про необхідність сплати ЄСВ хоча б у мінімальному розмірі, встановленому законодавством, за себе як підприємця (у І півріччі 2014 року — у розмірі 422,65 грн (1218 грн х 34,7%)). При цьому, згідно з п. 3 ч. 1 ст. 7 Закону про ЄСВ1, такий платіж сплачується незалежно від наявності отриманого підприємцем доходу. А якщо у підприємця з'являться наймані працівники, то виникнуть додаткові витрати у вигляді заробітної плати та нарахувань ЄСВ за таких працівників (у розмірі 36,77% від бази нарахування ЄСВ, бо оренда нерухомості (код по ДК 009:2010-68.20) підпадає під 2-й клас професійного ризику2).
1 Закон України від 08.07.2010 р. №2464-VI «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування».
2 Порядок визначення класу професійного ризику виробництва за видами економічної діяльності, затверджений постановою КМУ від 08.02.2012 р. №237.
Також врахуйте, що, як свідчить практика, після того як ви зареєструвалися приватним підприємцем, досить важко знятися з реєстрації. Звісно, можна не провадити діяльності і не платити жодних податків, але ЄСВ підприємцю-«єдиннику» однаково доведеться платити, так само як і подавати звітність, зокрема щодо ЄСВ і ЄП.
Якщо орендодавець — фізособа, не підприємець
Фізособі — власнику майна, щоб передати в оренду нерухомість, не обов'язково ставати приватним підприємцем. Фізособа має право передавати своє майно в оренду будь-якій юрособі або фізособі. Адже, згідно зі ст. 761 ЦКУ, право передання майна у найм має власник майна або особа, якій належать майнові права.А за ст. 319 — 320 ЦКУ власник володіє, користується та розпоряджається майном на свій розсуд, у т. ч. має право за бажанням використовувати таке майно у підприємницькій діяльності (крім випадків, установлених законом).
У такій ситуації саме на підприємство-орендаря покладаються всі функції податкового агента: нараховувати, утримувати і сплачувати ПДФО за рахунок виплаченого доходу та подавати податкову звітність щодо такого доходу і податку (форма №1ДФ1). Але ставка ПДФО становитиме вже 15% або 17%, залежно від суми орендної плати та наявності інших підприємницьких доходів. При цьому база для утримання ПДФО визначається у розмірі орендної плати, встановленої договором2, і не зменшується з метою оподаткування на витрати, які несе така фізособа. Якщо у 2014 році база для ПДФО із загальної суми місячного доходу перевищує 12180,00 грн, різниця оподатковується за ставкою 17%. Плата за оренду нерухомого майна відображається у формі №1ДФ з ознакою доходу «106».
1 Податковий розрахунок сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку, затверджений наказом ДПАУ від 24.12.2010 р. №1020.
2 При встановленні розміру орендної плати за нерухомість у договорі слід враховувати норми Методики визначення мінімальної суми орендного платежу за нерухоме майно фізичних осіб, затвердженої постановою КМУ від 29.12.2010 р. №1253.
Такий спосіб надання майна в оренду для фізособи є найпростішим. Він не передбачає надання звітності, реєстрації у держорганах, оформлення первинних документів (які за потреби може скласти сам орендар, а орендодавець — лише розписатися у них). Але водночас це — найдорожчий варіант, адже доведеться сплачувати ПДФО за ставкою 15% — 17%.
До речі, ЄСВ при виплаті/нарахуванні орендного платежу фізособі-орендодавцю (не підприємцю) не нараховується і не утримується. Адже орендні відносини не мають ознак правовідносин, що регулюють виконання робіт або надання послуг (додатково див. лист ПФУ від 10.08.2011 р. №16534/03-20, «ДК» №45/2011).
Василь РОРАТ, «Дебет-Кредит»