З 1 липня набрали чинності і зміни, внесені Законом №4834 до Розділу IV «Податок на доходи фізичних осіб» Податкового кодексу. Розгляньмо особливості таких змін, детально спинившись на двох ключових, які стосуються визначення додаткового блага та проведення перерахунку ПДФО.
Огляд змін у ПДФО з 01.07.2012 р.
1. Оновлений пп. «а» пп. 164.2.17 ПКУ змінив умови визначення додаткового блага працівникам. Про них читайте нижче.
2. Змінами до пп. 169.4.2 ПКУ оновлено порядок проведення роботодавцями перерахунку ПДФО. Про це читайте нижче.
3. Податкові агенти відтепер не будуть утримувати ПДФО з доходів, що виплачуються підприємцям на загальній системі оподаткування від здійснення ними підприємницької діяльності (поправлено п. 177.8 ПКУ). Для уникнення оподаткування підприємцям достатньо надати податковому агенту лише копію виписки з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб — підприємців, одержану від держреєстратора. Жодних довідок із податкової інспекції про види діяльності вже не потрібно!
4. Для профспілок оновлено редакцію пп. 165.1.47 ПКУ, за якою спрощено порядок прийняття рішень профспілками про надання своїм членам виплат чи відшкодувань у встановленому пп. 169.4.1 ПКУ неоподатковуваному розмірі (1500 грн). Відтепер таке рішення прийматиметься професійною спілкою, її об'єднанням та/або організацією професійної спілки у встановленому порядку, а не загальними зборами членів профспілки, як передбачалося цією нормою раніше.
5. Тим підприємствам (та банкам), які практикують надання позик працівникам (або клієнтам — фізичним особам), а згодом їх повністю або частково списують, у пп. «д» пп. 164.2.17 Кодексу дозволено не сплачувати ПДФО за умови повідомлення боржника про прощення боргу та включення цієї суми до податкового розрахунку №1ДФ. Останніми змінами уточнено, що про анулювання підприємством за його самостійним рішенням боргу такі підприємства повинні повідомляти боржників рекомендованим листом із повідомленням про вручення. Отже, тільки наявність такого повідомлення є підставою для включення фізособою до свого річного оподатковуваного доходу та зазначення у річній податковій декларації суми такого анульованого боргу.
6. Уточнено у пп. 165.1.9 ПКУ, що порядок забезпечення, перелік та граничні строки використання спеціального (у т. ч. форменого) одягу, спеціального взуття й інших засобів індивідуального захисту встановлюються Кабміном та/або галузевими нормами безоплатної видачі працівникам спеціального одягу, спеціального взуття та інших засобів індивідуального захисту. А норми забезпечення лікувально-профілактичним харчуванням, молоком або рівноцінними йому харчовими продуктами, газованою солоною водою, мийними та знешкоджувальними засобами розробляються МОЗ.
7. Змінами до пп. 170.2.2 ПКУ встановлено, що погашення інвестиційного активу його емітентом з метою оподаткування розглядається як продаж такого інвестиційного активу.
8. Відтепер банк (небанківська фінансова установа) не є податковим агентом спадкоємця у разі успадкування ним права на вклад у такому банку (небанківській фінансовій установі) відповідно до ст. 1228 Цивільного кодексу України (такі зміни відбулися завдяки вилученню абзацу першого п. 174.5 ПКУ).
9. Доповнений пп. «ґ» пп. 164.2.14 ПКУ звільнив від оподаткування виплати з державного бюджету, пов'язані з виконанням рішень закордонних юрисдикційних органів, у т. ч. Європейського суду з прав людини, прийнятих за наслідками розгляду справ проти України.
10. Сума індексації державних пенсій, нарахованих відповідно до закону, також не підпадає під обкладення ПДФО (відповідні зміни до пп. «е» пп. 165.1.1 ПКУ).
11. Звільнено від оподаткування також суми компенсаційних виплат в іноземній валюті, що виплачуються згідно із законом працівникам дипломатичної служби, скерованим у довготермінове відрядження (відповідні зміни до пп. 165.1.11 ПКУ).
12. Зміни у пп. 164.2.9 ПКУ: звільнено від оподаткування інвестиційний прибуток від проведення платником податку операцій з цінними паперами, зазначеними у пп. 164.2.9 ПКУ. Отже, дохід від продажу цінних паперів, емітованих Міністерством фінансів України (ОВДП), є неоподатковуваним доходом.
Зміни у визначенні додаткового блага
До 01.07.2012 р. у пп. 164.2.17 ПКУ до додаткового блага у підпункті «а» належав дохід «у вигляді вартості використання житла, інших об'єктів матеріального або нематеріального майна, наданих платнику податку в безоплатне користування, або компенсації вартості такого використання, крім випадків, коли таке надання або компенсація зумовлені виконанням платником податку трудової функції відповідно до трудового договору (контракту) чи передбачені нормами колективного договору або відповідно до закону в установлених ними межах».
Тобто роботодавець мав право передавати працівникам у використання житло та інше майно (автомобіль, ноутбук, мобільний телефон тощо) з метою виконання ними їхніх трудових функцій на період трудових відносин. Таке житло та інше майно роботодавець мав можливість або самостійно придбати, або взяти в оренду у будь-кого, або взагалі надати грошову компенсацію працівникові за використання ним зазначених об'єктів.
Наприклад, підприємство укладало договір оренди житла з фізособою (сплачувало їй орендну плату) і передавало це житло у користування працівникові на час трудових відносин. Таке надання житла не розглядалося як додаткове благо, бо у нормах ПКУ не було прив'язки до «суб'єкта власності» житла та іншого майна.
Починаючи з 01.07.2012 р. підпункт «а» пп. 164.2.17 ПКУ отримав оновлену редакцію, згідно з якою додатковим благом вважається «дохід у вигляді вартості використання житла, інших об'єктів матеріального або нематеріального майна, що належать роботодавцю, наданих платнику податку в безоплатне користування, або компенсації вартості такого використання, крім випадків, коли таке надання зумовлено виконанням платником податку трудової функції відповідно до трудового договору (контракту) чи передбачено нормами колективного договору або відповідно до закону в установлених ними межах».
Отже, маємо два істотні оновлення:
1) відтепер надавати житло й інше майно у користування працівникам можна без ПДФО, якщо таке майно належить роботодавцю, тобто є у його власності та обліковується на балансі підприємства, і якщо таке надання зумовлено виконанням платником податку трудової функції відповідно до трудового договору (контракту) чи передбачено нормами колективного договору або відповідно до закону в установлених ними межах;
2) на відміну від попередньої редакції, тепер компенсація вартості використання житла й іншого майна, яке орендується самим працівником з подальшою компенсацією цих витрат роботодавцем, підлягатиме обкладенню ПДФО як додаткове благо.
Тобто, щоб працівник зміг виконувати трудові функції на час дії трудових відносин з роботодавцем, останній повинен не орендувати, а купити квартиру, автомобіль або мобільний телефон, обліковувати все це на балансі підприємства з подальшим використанням у господарських операціях шляхом передачі об'єкта у користування працівнику. Тільки у такому випадку не буде додаткового блага для працівника і відповідно сплати ПДФО.
Тож якщо раніше працівник сам орендував житло, автомобіль тощо, і роботодавець мав можливість без податку компенсувати йому такі витрати, то відтепер така компенсація витрат працівникові розглядатиметься як додаткове благо (що, власне, було до 01.01.2011 р. за пп. 4.2.9 Закону про доходи). Що ж, недовго раділи працівники і роботодавці компенсаційно-неоподатковуваним доходам.
Нове у проведенні перерахунку з ПДФО
Бухгалтери добре пам'ятають, яку кашу заварили наші законодавці з методикою перерахунку ПДФО у роботодавця (зокрема, за наслідками податкового 2011 року) шляхом внесення змін до п. 167.1 та пп. 169.4.2 ПКУ.
Пригадаймо їх.
Починаючи з 06.08.2011 р. (завдяки Закону №3609) у п. 167.1 ПКУ ми отримали третій абзац такого змісту:
«Платники податку, які подають податкові декларації за податковий (звітний) рік згідно з підпунктом «є» пункту 176.1 статті 176, статтями 177 і 178 цього розділу, застосовують ставку податку 17 відсотків до частини середньомісячного річного оподатковуваного доходу, що перевищує десятикратний розмір мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня податкового (звітного) року. Розмір середньомісячного річного оподатковуваного доходу розраховується як сума загальних місячних оподатковуваних доходів, зазначених в абзаці першому цього пункту, поділена на кількість календарних місяців, протягом яких платником податку було одержано такі доходи у податковому (звітному) році, за який здійснюється декларування».
Водночас у пп. 169.4.2 ПКУ щодо проведення перерахунку ПДФО законодавець посилався на вищепроцитований абзац і зобов'язував роботодавця здійснювати перерахунок ПДФО із середньомісячного річного оподатковуваного доходу:
«169.4.2. Роботодавець платника податку зобов'язаний здійснити, у тому числі за місцем застосування податкової соціальної пільги, з урахуванням положень абзацу третього пункту 167.1 статті 167 цього Кодексу, перерахунок суми доходів, нарахованих такому платнику податку у вигляді заробітної плати, а також суми наданої податкової соціальної пільги...».
Як бачимо, роботодавця зобов'язували провести перерахунок сум доходів, прив'язуючи його до методики обчислення середньомісячного річного доходу.
З того часу податкова служба вже кілька разів змінювала свої консультації в Єдиній базі податковий знань, намагаючись знайти той єдиний механізм, який би дозволив визначити порядок проведення перерахунку з ПДФО. Але все було марним, бо така редакція пп. 169.4.2 ПКУ щодо середньомісячного перерахунку доходів не давала можливості провести перерахунок ПДФО з метою встановлення правомірності застосування податкової соціальної пільги та ставки 17% до нарахованих місячних доходів працівників.
Упродовж останніх півроку автор неодноразово звертала увагу бухгалтерів та законотворців на цей факт та на можливе вирішення проблеми шляхом обрання механізму проведення перерахунку ПДФО окремо за місячними доходам і тільки тоді, коли до доходів працівника застосовувалася ПСП або ставка 17%.
Законом №4834 проблему перерахунку ПДФО нарешті вирішено. Тішить, що здоровий глузд підказав законодавцю шлях вирішення цієї проблеми (який повністю збігається з поглядом та порадами автора).
Отже, що саме змінили законодавці:
«169.4.2. Роботодавець платника податку зобов'язаний здійснити, у тому числі за місцем застосування податкової соціальної пільги, з урахуванням положень абзацу другого пункту 167.1 статті 167 цього Кодексу, перерахунок суми доходів, нарахованих такому платнику податку у вигляді заробітної плати, а також суми наданої податкової соціальної пільги…».
Цієї правкою вбито двох зайців одночасно:
1) тепер роботодавцю не треба проводити перерахунок ПДФО від середньомісячного річного оподатковуваного доходу. Перерахунок здійснюватиметься тільки від місячних доходів;
2) перерахунок ПДФО потрібен лише у двох випадках:
— коли до доходів працівника застосовувалася податкова соціальна пільга (див. приклад 1);
— коли до доходів працівника застосовувалася ставка 17% (див. приклад 2).
У разі коли оподаткування доходу працівника протягом року не підпадало під податкову соціальну пільгу та/або під ставку 17%, на думку автора, перерахунок ПДФО проводити не треба.
Отже, перерахунок ПДФО з метою встановлення правомірності застосування податкової соціальної пільги та/або застосування ставки 17%, проводиться із сум доходів із помісячним їх переглядом у таких випадках:
1) коли у звітному році провадилися донарахування та виплати сум за попередні податкові періоди (місяці) — такі суми донарахувань при проведенні перерахунків слід віднести до відповідних податкових періодів, за які здійснюється донарахування (див. приклад 1);
2) у разі нарахування «перехідних» сум (які переходять з одного звітного місяця до іншого (відпусткові, лікарняні) — з метою перерахунку такі суми (їхні частини) відносяться до відповідних періодів їх нарахування (див. приклад 2);
3) з метою виправлення арифметичних та інших помилок, які були допущені при оподаткуванні та застосуванні податкової соціальної пільги та ставок 15 — 17% протягом звітного року.
Нагадаємо, що відповідно до пп. 169.4.2 ПКУ перерахунок ПДФО слід зробити:
а) за наслідками кожного звітного податкового року під час нарахування заробітної плати за останній місяць звітного року;
б) під час проведення розрахунку за останній місяць застосування податкової соціальної пільги у разі зміни місця її застосування за самостійним рішенням платника податку або у випадках, визначених пп. 169.2.3 ПКУ;
в) під час проведення остаточного розрахунку з платником податку, який припиняє трудові відносини з таким роботодавцем.
Приклад 1 Працівниці у вересні донарахували та виплатили індексацію до заробітної плати за липень — вересень у сумі 105 грн (у т. ч. за липень — 35 грн, серпень — 35 грн, вересень — 35 грн). Щомісячна зарплата — 1400 грн. Працівниця подавала заяву про застосування ПСП у звичайному розмірі 100% (536,50 грн).
Ми знаємо, що у 2012 р. граничний розмір заробітної плати, який дає право на застосування ПСП, — 1500 грн.
Під час проведення річного перерахунку ПДФО нарахування суми індексації відносимо конкретно до липня, серпня, вересня. Дані про перерахунок наведено у таблиці 1.
Таблиця 1
Перерахунок у разі донарахування сум індексації (до прикладу 1)
|
Місяці
|
Нарахований дохід до перерахунку
|
ПДФО до перерахунку
|
Нарахований дохід після перерахунку
|
ПДФО після перерахунку
|
Результат
«+» до утримання «-» до повернення |
| Липень |
1400,00
|
121,97
|
1435,00
|
127,03
|
+5,06
|
| Серпень |
1400,00
|
121,97
|
1435,00
|
127,03
|
+5,06
|
| Вересень |
1505,00
|
217,62
|
1435,00
|
127,03
|
-90,59
|
| Разом |
4305,00
|
461,56
|
4305,00
|
381,09
|
-80,47
|
Приклад 2 У липні працівник пішов у відпустку на 30 днів (10 днів липня та 20 днів серпня). Усю суму відпусткових (у т. ч. 2500 грн за серпень) включено до оподатковуваного доходу липня, за рахунок чого до доходу працівника було застосовано ставку 17%.
У цьому випадку проведено перерахунок ПДФО, при якому із загальної суми доходу, одержаного у липні, вираховується сума відпусткових, нарахована за 20 днів серпня.
Перерахунок податку проводиться за доходами, нарахованими окремо за липень та серпень, з метою встановлення правомірності застосування ставки 17% (див. таблицю 2).
Таблиця 2
Перерахунок у разі нарахування відпусткових наперед (до прикладу 2)
|
Місяці
|
Нарахований дохід до перерахунку
|
ПДФО до перерахунку
|
Нарахований дохід після перерахунку
|
ПДФО після перерахунку
|
Результат
«+» до утримання «-» до повернення |
| Липень |
13500,00
|
1997,78
|
11000,00
|
1590,60
|
-407,18
|
| Серпень |
7500,00
|
1084,50
|
10000,00
|
1446,00
|
+361,50
|
| Разом |
21000,00
|
3082,28
|
21000,00
|
3036,60
|
-45,68
|
Тетяна МОЙСЕЄНКО, «Дебет-Кредит»