Нагадаємо, що камеральна перевірка проводиться без будь-якого спеціального рішення керівника податкового органу, скерування та без участі платника податків.
Але платники податків не позбавлені права на її оскарження — це стосується як дій перевіряльників, так і рішень, ухвалених за наслідками її проведення.
Крім того, 06.01.2026 ДПСУ ухвалила Наказ №4, яким затверджено Загальний порядок організації та проведення контролюючими органами камеральних перевірок податкової звітності та окремої звітності фінансових агентів, крім звітності з трансфертного ціноутворення (далі — Порядок №4). Про це ми писали за посиланням.
Тож погляньмо на камеральні перевірки під новим кутом та врахуймо судову практику з актуальних питань їх проведення.
Важливо!
Попри розширення предмета камеральної перевірки законами №1946, №2720 та №2970, судова практика ВС наголошує, що:
- сутність, мета і зміст камеральної перевірки не змінилися.
Фактично законодавець лише розширив коло питань, які можуть формально перевірятися, але:
- не дозволив аналізу первинних документів;
- не надав податковим органам права перевіряти реальність госпоперацій.
Предмет і строки проведення камеральної перевірки
Що може бути предметом камеральної перевірки, зафіксовано у переліку пп. 75.1.1 ПКУ.
Така перевірка проводиться:
1) з питань, у тому числі щодо своєчасності:
- подання податкової звітності;
- реєстрації податкових накладних і розрахунків коригування до податкових накладних у ЄРПН;
- реєстрації акцизних накладних та розрахунків коригування акцизної накладної в ЄРАН;
- сплати узгодженої суми податкового (грошового) зобов’язання;
- повноти сплати узгодженої суми грошового зобов’язання у вигляді авансового внеску з податку на прибуток підприємств, визначеного відповідно до пунктів 141.13 — 141.14 статті 141 ПКУ, на підставі даних Реєстру пунктів обміну іноземної валюти та Єдиного реєстру ліцензіатів та місць обігу пального;
2) та виключно на підставі:
- податкової звітності платника податків, у тому числі звітності, прирівняної до податкової декларації;
- ЄРПН, СЕА ПДВ, ЄРАН, системи електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового, СОД РРО;
- Єдиного реєстру ліцензіатів;
- Електронної системи обігу алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах (з 01.01.2026);
- митних декларацій;
- ІКС «Податковий блок» — щодо сплати узгодженої суми податкового (грошового) зобов’язання;
- щодо своєчасності подання заяви про взяття на облік фінансових агентів відповідно до вимог ст. 39-3 ПКУ (у відповідних підсистемах АОПІ);
- щодо своєчасності подання розрахунку податкових зобов’язань, нарахованих отримувачами послуг — неплатниками ПДВ, від нерезидентів, у т. ч. їхніми постійними представництвами, не зареєстрованими платниками податків, на митній території України.
Щодо строків проведення камеральної перевірки, то вони встановлені різними статтями ПКУ.
Є різні строки, які залежать від предмета камеральної перевірки:
1. Перевірка податкової декларації або уточнюючого розрахунку (ст. 76 ПКУ).
Проводиться протягом 30 календарних днів:
- після граничного строку подання декларації;
- або після фактичного подання уточнюючого розрахунку (якщо подано пізніше строку).
2. Камеральна перевірка доброчесних платників з «Клубу білого бізнесу».
Строк проведення камеральної перевірки за п. 200.10 ПКУ платників податків із високим рівнем добровільного дотримання податкового законодавства (на період їх включення до Переліку доброчесних платників з «Клубу білого бізнесу») становить:
— 5 робочих днів (пп. «б» пп. 69.41.3 підрозд. 10 розд. XX ПКУ).
3. Камеральна перевірка «з інших питань».
Проводиться у межах строків давності за ст. 102 ПКУ (загалом 1 095/2 555 днів). До «інших питань» на практиці належать:
- своєчасність сплати узгоджених податкових зобов’язань;
- своєчасність реєстрації податкових накладних;
- інші порушення, зазначені у пп. 5-10 пп. 75.1.1 ПКУ.
Під час проведення камеральної перевірки:
- податкова не має права вимагати первинні документи;
- не досліджується реальність господарських операцій;
- контроль обмежений формальним і логічним аналізом показників звітності чи інформації з електронних реєстрації ДПСУ. Хоча й використання електронних реєстрів може використовуватися посадовими особами з певними обмеженнями — про це далі.
4. Камеральна перевірка щодо неподання податкової звітності.
Не всі випадки неподання податкової звітності автоматично підлягають камеральній перевірці (розділ IV Порядку №4).
Не перевіряють, подані чи ні:
- податкові декларації з ЄП групи 4 ЮО;
- декларації платників ЄП — ФОПів;
- декларації про майновий стан і доходи;
- податкові розрахунки е-резидентів;
- податкові розрахунки сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків — фізосіб, і сум утриманого з них податку, а також сум нарахованого єдиного внеску.
Але, якщо зазначена вище податкова звітність не подана, а податківці мають інформацію про наявність об’єктів оподаткування або дозвільних документів, ДПС використовує цю інформацію для ініціювання документальної перевірки!
Категорії платників, щодо яких критичне значення мають об’єкти оподаткування у разі неподання декларацій, — це платники акцизного податку, рентної плати, екологічного податку, плати за землю, нерухомого майна та транспортного податку.
Що має бути в акті камеральної перевірки з 01.01.2026
Нагадаємо: якщо порушення встановлені, — складається акт камеральної перевірки, на підставі якого може бути прийнято ППР.
Якщо є акт і він надісланий платникові податків, — платник податків отримує право на подання заперечень до акта або оскаржити як дії перевіряльників під час перевірки, так і складене на підставі акта перевірки ППР, в адміністративному або в судовому порядку.
За змістом Порядку №4 акт камеральної перевірки має містити:
1) або календарний період, за який виявлено порушення — під час перевірки своєчасності сплати (перерахування) податкового (грошового) зобов’язання, подання податкової звітності, розрахунку податкових зобов’язань, подання заяви про взяття на облік фінансових агентів (ст. 39-3 ПКУ), подання фінансовими агентами звітів про підзвітні рахунки, виправлених звітів про підзвітні рахунки за Загальним стандартом звітності (CRS); надання фінансовими агентами відповіді на запити (повідомлення) контролюючого органу на підставі пп. 6 — 9 пп. 73.3.1 ПКУ);
2) або (з 01.01.2026) календарний період, за який виявлено порушення — під час перевірки своєчасності реєстрації ПН/РК в ЄРПН, своєчасності реєстрації АН/РК у ЄРАН, СЕА реалізації пального та спирту етилового, Електронної системи обігу алкоголю, тютюну;
3) перелік джерел використаної під час перевірки інформації;
4) опис порушень, установлених під час перевірки, із посиланням на абзаци, підпункти, пункти і статті ПКУ та інших законодавчих і нормативно-правових актів, які порушено, та короткий висновок;
5) повідомлення про право платника податків подати заперечення, додаткові документи і пояснення (п. 86.7 ПКУ).
Судова практика наголошує, що подання пояснень, заперечень на висновки акта камеральної перевірки є правом платника податків. А на податкові органи не покладено обов’язку витребовувати такі пояснення у межах камеральної перевірки (під час її проведення). Тобто пояснювати щось податківцям чи ні, кожен платник податків вирішує самостійно. Якщо пояснення були подані, то вони мають бути обов’язково вивчені податківцями до прийняття податкового повідомлення-рішення.
Важливо! Невід’ємною складовою матеріалів камеральної перевірки є:
- надане заперечення в разі незгоди платника з висновками акта;
- висновок комісії з розгляду заперечень платника податку;
- копія наданої відповіді про результати розгляду заперечень платника податку.
Предмет камеральної перевірки: важливі висновки Верховного Суду
Питання мети, змісту та обсягу інформації, яка може перевірятися під час камеральної перевірки, неодноразово було предметом розгляду Верховного Суду.
1. Джерела інформації для камеральної перевірки
Камеральна перевірка проводиться виключно на підставі:
- даних податкових декларацій (розрахунків) платника;
- даних СЕА ПДВ;
- Єдиного реєстру податкових та акцизних накладних;
- системи електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового;
- інформаційних баз РРО;
- інших даних, наведених у п. 4 розділу ІІ Порядку №4.
Залучення інших відомостей або аналіз первинних документів виходить за межі камеральної перевірки (постанова ВС від 16.01.2024 у справі №440/2547/22).
2. Коли можливе ППР за результатами камеральної перевірки
Якщо за результатами зіставлення показників декларацій та інформаційних баз контролюючий орган виявляє заниження податкових зобов’язань, це іноді стає підставою для складання акта і прийняття ППР.
Проте Верховний Суд наголошує:
— якщо для висновку про заниження податкових зобов’язань треба досліджувати первинні документи, питання достовірності та повноти нарахування податку може бути перевірене лише у межах документальної перевірки.
І якщо під час перевірки виникають запитання, які потребують вивчення первинних документів, то податковий орган має скласти запит про надання інформації та копії документів. І, вже за результатами отриманої відповіді від платника податків, ухвалити рішення про проведення позапланової документальної перевірки, у т. ч. за приписами пп. 78.1.4 ПКУ. Проте це не стосується камеральних перевірок — тут надсилання запитів не передбачено ні до, ні після такого виду перевірок.
Це стосується й інших обставин, які впливають на своєчасність, достовірність, повноту нарахування та сплати податків, перевірити які можна лише під час позапланових документальних перевірок.
3. Аналіз достовірності показників — не предмет камеральної перевірки
Верховний Суд не змінює своєї позиції та наголошує, що:
— достовірність сформованих платником показників податкової звітності під час камеральної перевірки не аналізується.
Це означає, що будь-які висновки податкової про «нереальність», «безпідставність», «непідтвердженість» показників є незаконними, якщо вони зроблені саме у межах камеральної перевірки (про це йдеться у постановах ВС від 16.07.2024 у справі №320/4281/23 та від 26.06.2024 у справі №320/11734/22).
Важливо!
Під час камеральної перевірки може бути виявлено розбіжності й помилки у податковій звітності платників податків, а також порушення з інших питань. Проте виявлення розбіжностей даних податкової декларації і даних ЄРПН є підставою для проведення контролюючими органами документальної позапланової виїзної перевірки продавця та у відповідних випадках — покупця товарів/послуг.
Пункт 5 розділу ІІ Порядку №4
4. Скільки інспекторів повинні проводити камеральну перевірку
Платники податків, уважно вивчаючу акт камеральної перевірки, звертають увагу й на підпис посадових осіб, їх кількість. І цікавляться, чи вважатиметься камеральна перевірка законною, якщо вона проведена лише одним інспектором?
От, наприклад, для фактичної перевірки потрібен мінімум осіб, які її проводять, і це згідно з п. 80.7 ПКУ дві і більше посадових осіб контролюючого органу.
Чи є щось подібне для камеральних перевірок? Адже у приписах п. 76.1 та 86.2 ПКУ законодавець використовує термін «посадові особи» у множині як позначення уповноважених працівників контролюючого органу, охоплюючи будь-яких таких осіб.
Ні, на жаль, для камеральних перевірок мінімально необхідну кількість перевіряльників не встановлено.
Тож Верховний Суд у справі №320/27109/23 дійшов висновку, що:
- камеральна перевірка може проводитися як одним, так і кількома інспекторами;
- нормами ПКУ не встановлено мінімально необхідної кількості перевіряльників саме для камеральної перевірки.
Сам собою підпис акта камеральної перевірки одним інспектором не є підставою для скасування її результатів.
5. Можливість анулювання статусу платника ЄП за камеральною перевіркою
Так, суди вважають, що анулювання статусу платника ЄП можливе тільки після перевірки.
Але це не може бути камеральна перевірка — законодавство та судова практика вимагають документальної перевірки з метою встановлення порушень, які реально перешкоджають перебуванню платника на спрощеній системі оподаткування.
Камеральна перевірка не призначена для встановлення умов перебування на спрощеній системі та не дозволяє за даними податкової звітності платників ЄП встановлювати:
- виконання або невиконання платником критеріїв для перебування на ЄП;
- факт перевищення граничного доходу;
- порушення інших умов перебування на спрощеній системі.
Наявність реальних порушень, які потім оформлюються актом перевірки, можна встановити лише під час документальної перевірки за даними первинних документів. На підставі такого акта вже може бути ухвалено рішення про вилучення з Реєстру платників ЄП. Таких висновків дійшов ВС у постановах від 18.03.2025 у справі №160/21398/24, та від 15.04.2025 у справі №160/23272/24.
Висновки
Підсумовуючи правила проведення камеральної перевірки та наслідки її оскарження в судах, камеральна перевірка — це радше формальний контроль, а не повноцінний аудит діяльності платника. Судова практика стабільно захищає платників податків у випадках, коли податкові органи виходять за межі предмета камеральної перевірки за пп. 75.1.1 ПКУ.