Податківці традиційно вважають, що наявність первинних документів на товар є складовою товарного обліку, який має вести ФОП. І наполягають, що ці первинні документи мають зберігатися просто на місці продажу. Тобто таким чином, щоб під час перевірки ФОП одразу ж надавав ці документи податківцям! А інакше вони погрожують штрафами за порушення товарного обліку.
Проте Верховний Суд не погоджується з такою позицією ДПС, що доводять два судові рішення, які ми розглянемо нижче.
Що таке товарний облік і як він стосується ФОПів?
Згідно з п. 12 ст. 3 Закону України від 06.07.1995 №265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (далі — Закон про РРО), усі суб’єкти господарювання, які проводять розрахунки готівкою або карткою під час продажу товарів чи надання послуг, зобов’язані вести облік товарів, що перебувають у продажу.
Це правило поширюється не лише на юросіб, а й на фізосіб-підприємців, у тому числі платників єдиного податку.
Бланк форми ведення обліку товарних запасів є на нашому сайті за посиланням.
Порядок ведення такого обліку регламентується наказом Мінфіну від 03.09.2021 №496.
Вести облік товарних залишків мають усі ФОПи, які проводять розрахункові операції у сфері торгівлі або надання послуг. Обов’язок виникає навіть тоді, коли розрахунок відбувається через банківську картку або інші електронні платіжні засоби.
Не зобов’язані вести облік товарів ФОПи-«єдинники», які не є платниками ПДВ (Закону про РРО). Проте це правило не діє, якщо підприємець продає такі категорії товарів:
— технічно складні побутові товари, що підлягають гарантійному ремонту;
— лікарські засоби та медичні вироби;
— ювелірні вироби та вироби з дорогоцінного каміння й металів.
Ці ФОПи обов’язково ведуть облік навіть без ПДВ.
Додатково на тему ведення ФОПам товарного обліку та зберігання ними первинних документів радимо прочитати:
Чи мають зберігатися у магазині форма обліку товарних запасів та оригінали первинних документів?
Орган ДПС провів фактичну перевірку ФОПа в його магазині.
При цьому:
— у наказі на проведення перевірки не було зазначено такий предмет перевірки, як «дотримання порядку обліку товарних запасів за місцем їх реалізації», хоча в акті перевірки зафіксовано саме це порушення;
— у наказі також не зазначено чіткого періоду перевірки, що унеможливлює право податкового органу під час перевірки вимагати документи щодо обліку товару, який перебуває на реалізації, а також первинні документи щодо походження товару.
Але ФОП під час фактичної перевірки показав податківцям (в електронному вигляді):
— форму обліку товарних запасів, в якій зазначено находження та вибуття товару на підставі акта приймання-передачі товару на комісію;
— договори комісії між комітентом ТОВ та комісіонером-ФОПом;
— акти повернення товару покупцями.
Проте податківці вирішили, що ФОП порушив приписи п. 12 ст. 3 Закону про РРО, бо під час перевірки в магазині не було оригіналів первинних документів на товар.
На цій підставі було нараховано штраф у розмірі понад 46 млн грн за ст. 20 Закону про РРО.
Контролюючий орган наполягав: оригінали первинних документів на надходження / продаж товарів та документи на внутрішнє переміщення товарів мають бути за місцем реалізації — інакше це порушення ведення обліку.
Висновки Верховного Суду
Верховний Суд (постанова від 28.06.2025 у справі №280/2502/24) став на бік підприємця і зазначив:
1. Ключовим елементом норми п. 12 ст. 3 Закону про РРО (щодо обов’язку госпсуб’єкта надати облікові документи) та ст. 20 цього Закону (щодо відповідальності за ненадання таких документів) є словосполучення «товарні запаси, які на момент перевірки знаходяться у місці продажу», яке міститься у кожній із цих норм. Отже, платник податків зобов’язаний надати облікові документи лише щодо товарів, які безпосередньо на момент перевірки були у місці продажу, а не за весь період, охоплений перевіркою.
2. Чинним законодавством не передбачено, що за місцем розташування господарської одиниці госпсуб’єкта мають зберігатись оригінали первинних документів на придбання товарів. І сам факт відсутності цих документів за місцем реалізації товару не може бути підставою для застосування штрафних санкцій.
3. Реальність виконання умов договору комісії не є предметом проведеної фактичної перевірки. Тому ненадання документів на підтвердження транспортування товарів, рахунків-фактур, супровідних документів не спростовує факту їх належного обліку та не стосується перевірки товарних запасів за місцем продажу.
Отже, Верховний Суд наголосив, що первинні документи можуть бути надані податківцям під час фактичної перевірки в електронній формі (і навіть не обов’язково оригінали таких документів), а штрафи за статтею 20 Закону про РРО застосовуються лише тоді, коли облік фактично не ведеться.
Висновок Верховного Суду: відсутність на момент фактичної перевірки первинних документів за місцем реалізації чи зберігання товарів, за умови що ці товари належним чином обліковані (у т. ч. в електронній формі), не є підставою для застосування до платника фінансової санкції за ст. 20 Закону про РРО.
Утім, не всі суди дослухаються до висновків Верховного Суду, про що свідчить інша справа, про яку ми писали за посиланням.
Коли треба надати документи про ведення товарного обліку?
До 01.01.2022 ФОП зобов’язаний був надати такі документи під час перевірки.
А після цієї дати — такий обов’язок має бути виконаний саме на початок її проведення.
Чи підтверджують виписки з банку ведення товарного обліку?
А тепер розгляньмо інше цікаве питання: які документи підтверджують факт ведення товарного обліку? Податківці до категорії таких документів намагаються підтягнути навіть ті, які обліку товарів, на перший погляд, не стосуються. Наприклад, банківські виписки ФОПа.
Ось приклад такого випадку. ГУ ДПС області визнала порушення ФОПом приписів п. 12 ст. 3 Закону про РРО, що зобов’язує вести облік товарних запасів й у разі проведення перевірки надати документи, що підтверджують облік та походження тих товарних запасів, які на момент перевірки є у місці продажу.
ФОПа оштрафували на суму понад 1 млн грн за те, що він не надав під час перевірки банківські виписки!
Позиція ФОПа.
Підприємець наголосив, що:
— фактична перевірка призначена на підставі пп. 80.2.2 ПКУ. Наказ узагалі не містить посилання на жодну з можливих фактичних підстав перевірки, визначених пп. 80.2.2 ПКУ;
— усі первинні документи — договори комісії, акти приймання-передачі, форма обліку товарних запасів — були надані, а банківські виписки не є первинними документами в розумінні Закону про бухоблік.
Висновки Верховного Суду
Верховний Суд (постанова від 30.07.2025 у справі №380/6314/24) чітко встановив:
1. ФОП надіслав супровідного листа від 01.11.2023 разом із запитуваними документами, у т. ч. форму обліку товарних запасів, договір комісії та акт приймання-передачі товарів за цим договором. Зазначений супровідний лист було надіслано ще до моменту складення акта фактичної перевірки, який було оформлено лише 03.11.2023.
2. Банківські виписки щодо комісійної винагороди не входять до переліку документів, що підтверджують ведення обліку товарів. Вони не підтверджують і не спростовують ведення чи не ведення ФОПом обліку товарів, що є у місці продажу, а отже, не мають правого значення для вирішення спору. Їх ненадання не свідчить про порушення п. 12 ст. 3 Закону про РРО та не є підставою для штрафу за ст. 20 Закону про РРО.
Крім того, ВС наголосив: ухвалюючи застосування штрафної санкції та прийняття податкового повідомлення-рішення, органи ДПС вказали на зовсім іншу інформацію щодо змісту правопорушення, ніж передбачено ст. 20 Закону про РРО. Зокрема, підставою для застосування фінансової санкції зазначено ненадання ФОПом документів, які підтверджують походження товарів, натомість фінансова санкція застосована за «неведення в порядку, встановленому законодавством, обліку товарних запасів».
Висновки для ФОПів
1. Не обов’язково зберігати первинні документи в кожному магазині.
2. Електронна форма документів — цілком допустима.
3. Банківські виписки — не є первинними документами для ведення товарного обліку.
4. Штрафи за ст. 20 Закону про РРО можливі лише тоді, коли облік реально не ведеться.
5. Попри наявність чітких висновків Верховного Суду, податківці й надалі застосовують штрафи за відсутність первинних документів у магазинах. Тож ФОПам залишається або зберігати їх за місцем торгівлі, або готуватися оскаржувати штрафи в суді.