Суттєво. Житло може надаватися працівнику на умовах користування або у власність. Які податкові наслідки матиме такий подарунок, читайте далі.
! Роботодавцям
Державна податкова служба України, керуючись статтею 52 Податкового кодексу України (далі — Кодекс), розглянула звернення ПП ….. щодо практичного застосування окремих норм податкового законодавства та в межах компетенції повідомляє.
Платник податків у зверненні повідомив, що відповідно до умов трудового договору, що укладається між підприємством і працівниками, які є стратегічно важливі для компанії та залучені на специфічні, відповідальні посади, підприємство забезпечує таких працівників житлом, яке належить підприємству на праві приватної власності (службове житло).
Житло надається працівникові на умовах користування для проживання його та членів його сім’ї протягом дії трудового договору.
Якщо працівник сумлінно виконує свої трудові обов’язки та працює в підприємстві протягом п’яти років з дати укладання трудового договору, службове житло передається у його власність. Передача права власності на житло оформлюється окремим договором про передачу майна у власність, який підлягає нотаріальному посвідченню. У момент передачі житла працівнику здійснюється оцінка його ринкової вартості для визначення можливих податкових наслідків як для роботодавця так і для працівника.
Таким чином, платник податків просить надати індивідуальну податкову консультацію з питань:
1. Які податкові наслідки виникають у підприємства у зв’язку з передачею житла у власність працівника?
1.1 Чи підлягає дана операція оподаткуванню податком на прибуток підприємств відповідно до положень розділу ІІІ Кодексу?
1.2 Чи виникає обов’язок нарахування та сплати податку на додану вартість (далі — ПДВ) відповідно до положень розділу V Кодексу при передачі житла працівнику у власність?
1.3 Які інші податкові наслідки можуть виникнути для підприємства?
2. Які податкові наслідки виникають у працівника, який отримує житло у власність?
2.1 Чи вважається передача житла у власність працівнику додатковим благом відповідно до ст. 164 Кодексу, і якщо так, то за якою ставкою податку на доходи фізичних осіб і військового збору оподаткується отриманий дохід?
2.2 Які ще податки та збори можуть бути нараховані на дохід працівника від отримання житла у власність?
3. Які механізми визначення та обчислення вартості переданого житла з метою нарахування податків?
3.1 Як визначається база оподаткування для розрахунку податку на доходи фізичних осіб і військового збору для працівника?
3.2 Як підприємство має правильно обліковувати вартість переданого житла з податкової точки зору?
Щодо першого та другого питань
Згідно з абзацом першим пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Кодексу об’єктом оподаткування податком на прибуток підприємств є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які визначені відповідними положеннями Кодексу.
Як встановлено п. 138.1 ст. 138 Кодексу фінансовий результат до оподаткування збільшується, зокрема:
на суму залишкової вартості окремого об’єкта основних засобів та/або нематеріальних активів, визначеної відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, у разі ліквідації або продажу такого об’єкта;
на суму залишкової вартості окремого об’єкта невиробничих основних засобів та/або невиробничих нематеріальних активів, визначеної відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, у разі ліквідації або продажу такого об’єкта.
При цьому відповідно до п. 138.2 ст. 138 Кодексу встановлено, що фінансовий результат до оподаткування зменшується, зокрема:
на суму залишкової вартості окремого об’єкта основних засобів та/або нематеріальних активів, визначеної з урахуванням положень ст. 138 Кодексу, у разі ліквідації або продажу такого об’єкта;
на суму первісної вартості придбання або виготовлення окремого об’єкта невиробничих основних засобів та/або невиробничих нематеріальних активів та витрат на їх ремонт, реконструкцію, модернізацію або інші поліпшення, у тому числі віднесених до витрат відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, у разі продажу такого об’єкта невиробничих основних засобів та/або нематеріальних активів, але не більше суми доходу (виручки), отриманої від такого продажу.
Терміни «невиробничі основні засоби», «невиробничі нематеріальні активи» згідно з пп. 138.3.2 п. 138.2 ст. 138 Кодексу означають відповідно основні засоби, нематеріальні активи, не призначені для використання в господарській діяльності платника податку.
Отже, якщо підприємство —платник податку на прибуток, що визначає об’єкт оподаткування цим податком у загальному порядку, здійснює операції з безоплатного передання у власність працівника такого підприємства службового житла, що обліковується у складі основних засобів, які призначені для використання в господарській діяльності платника податку на прибуток підприємств, то такий платник податку на прибуток збільшує фінансовий результат до оподаткування на суму залишкової вартості такого окремого об’єкта основних засобів, визначеної відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності. Водночас, такий платник податку на прибуток зменшує фінансовий результат до оподаткування на суму залишкової вартості відповідного окремого об’єкта основних засобів, визначеної з урахуванням положень ст. 138 Кодексу.
Якщо службове житло належить до невиробничих основних засобів підприємства — платника податку на прибуток, то у разі безоплатного передання у власність працівника зазначеного підприємства такого невиробничого основного засобу такий платник податку на прибуток збільшує фінансовий результат до оподаткування на суму залишкової вартості цього об’єкта невиробничих основних засобів, визначеної відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності.
При цьому різниця щодо зменшення фінансового результату до оподаткування на суму первісної вартості придбання або виготовлення окремого об’єкта невиробничих основних засобів та витрат на його поліпшення при безоплатній передачі дорівнюватиме нулю.
Водночас зазначимо, що відповідно до п. 69 підрозділу 4 розділу ХХ Кодексу основні засоби у вигляді житлових будинків (окремих квартир, кімнат тощо), розташованих на території України, придбаних або споруджених платником податку на прибуток підприємств (у тому числі за його замовленням) під час воєнного стану, введеного Указом Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року №64/2022, затвердженим Законом України «Про затвердження Указу Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року №2102-IX, вважаються такими, що призначені для використання в господарській діяльності платника податку на прибуток підприємств, за умови що такі об’єкти придбані або споруджені таким платником у зв’язку з переміщенням підприємства або його працівників, які мають статус внутрішньо переміщених осіб, з територій, на яких ведуться (велися) бойові дії або тимчасово окупованих російською федерацією, з метою забезпечення житлом працівників такого підприємства та членів їхніх сімей.
Крім того, абзацом першим пп. 140.5.10 п. 140.5 ст. 140 Кодексу встановлено, що фінансовий результат податкового (звітного) періоду збільшується на суму перерахованої безповоротної фінансової допомоги (безоплатно наданих товарів, робіт, послуг) особам, що не є платниками податку (крім фізичних осіб, які є платниками податку на доходи фізичних осіб), платникам податку, які є пов’язаними особами (у разі якщо отримувачем фінансової допомоги (безоплатно наданих товарів, робіт, послуг) задекларовано від’ємне значення об'єкта оподаткування за податковий (звітний) рік, що передує року, в якому отримано таку безповоротну фінансову допомогу (безоплатно надані товари, роботи, послуги), за умови що така допомога була врахована у складі витрат при визначенні фінансового результату до оподаткування), та платникам податку, які оподатковуються за ставкою 0 відс. відповідно до п. 44 підрозділу 4 розділу XX Кодексу, крім безповоротної фінансової допомоги (безоплатно наданих товарів, робіт, послуг), перерахованої неприбутковим організаціям, внесеним до Реєстру неприбуткових установ та організацій на дату такого перерахування коштів, передачі товарів, робіт, послуг, для яких застосовується положення підпункту 140.5.9 п. 140.5 ст. 140 Кодексу.
Тож підприємство — платник податку на прибуток не коригує фінансовий результат до оподаткування на суму безоплатно наданого товару у вигляді службового житла у власність фізичної особи (працівника підприємства), яка є платником податку на доходи фізичних осіб. Такі операції відображаються згідно з правилами бухгалтерського обліку.
Згідно з інформаційними базами даних ДПС станом на 05.12.2024 підприємство не зареєстровано як платник податку на додану вартість (далі — ПДВ).
Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX Кодексу.
Згідно з пп. «а» і «б» п. 185.1 ст. 185 Кодексу об’єктом оподаткування ПДВ є операції платників ПДВ з постачання товарів/послуг, місце постачання яких відповідно до ст. 186 розташоване на митній території України.
Особливості оподаткування ПДВ операцій з постачання житла (об'єктів житлової нерухомості) та операцій з постачання неподільного житлового об'єкта незавершеного будівництва / майбутнього об'єкта житлової нерухомості визначено у пп. 197.1.14 п. 197.1 ст. 197 Кодексу.
Підпунктом 197.1.14 п. 197.1 ст. 197 Кодексу визначено, що звільняються від оподаткування ПДВ операції з постачання житла (об'єктів житлової нерухомості), неподільного житлового об'єкта незавершеного будівництва / майбутнього об'єкта житлової нерухомості, крім першого постачання таких об'єктів.
У цьому підпункті перше постачання житла (об'єкта житлової нерухомості) означає:
а) першу передачу готового новозбудованого житла (об'єкта житлової нерухомості) у власність покупця або постачання послуг (включаючи вартість придбаних за рахунок виконавця матеріалів) із спорудження такого житла за рахунок замовника;
б) перший продаж реконструйованого або капітально відремонтованого житла (об'єкта житлової нерухомості) покупцю, який є особою, іншою, ніж власник такого об'єкта на момент виведення його з експлуатації (використання) у зв'язку з такою реконструкцією або капітальним ремонтом, або постачання послуг (включаючи вартість придбаних за рахунок виконавця матеріалів) на таку реконструкцію чи капітальний ремонт за рахунок замовника.
У пп. 197.1.14 п. 197.1 ст. 197 Кодексу перше постачання неподільного житлового об'єкта незавершеного будівництва / майбутнього об'єкта житлової нерухомості означає першу передачу спеціального майнового права на відповідний об'єкт покупцю за договором купівлі-продажу неподільного житлового об'єкта незавершеного будівництва / майбутнього об'єкта житлової нерухомості (перший продаж) від замовника будівництва / девелопера будівництва, за яким зареєстровано спеціальне майнове право на відповідний об'єкт.
Операції з першого постачання доступного житла та житла, що будується із залученням державних коштів, звільняються від оподаткування ПДВ.
Порядок реєстрації особи як платника ПДВ регулюється ст. ст. 180-183 Кодексу та регламентується Положенням про реєстрацію платників податку на додану вартість, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 14.11.2014 №1130.
Для цілей оподаткування ПДВ платниками податку є особи, перелік яких визначено пп. 14.1.139 п. 14.1 ст. 14 Кодексу та п. 180.1 ст. 180 Кодексу, зокрема юридична особа, створена відповідно до закону у будь-якій організаційно-правовій формі.
Статтями 181 та 182 Кодексу визначено умови для реєстрації особи як платника ПДВ, відповідно до яких реєстрація особи як платника ПДВ може здійснюватися як в обов'язковому порядку, так і за добровільним рішенням особи.
Відповідно до п. 181.1 ст. 181 Кодексу особа, у якої загальна сума від здійснення операцій з постачання товарів/послуг, що підлягають оподаткуванню згідно з розділом V Кодексу, у тому числі з використанням локальної або глобальної комп'ютерної мережі (зокрема, але не виключно шляхом встановлення спеціального застосунку або додатку на смартфонах, планшетах чи інших цифрових пристроях), нарахована (сплачена) такій особі протягом останніх 12 календарних місяців, сукупно перевищує 1 млн. грн. (без урахування ПДВ) зобов'язана зареєструватися як платник ПДВ у контролюючому органі за своїм місцезнаходженням (місцем проживання) з дотриманням вимог, передбачених ст. 183 Кодексу, крім особи, яка є платником єдиного податку першої − третьої групи.
До загального обсягу оподатковуваних операцій (загальної суми від здійснення операцій з постачання товарів/послуг, що підлягають оподаткуванню згідно з розділом V ПКУ) для цілей реєстрації особи як платника ПДВ включається обсяг операцій, що підлягають оподаткуванню ПДВ за ставками: 0 відс., 7 відс., 14 відс. та 20 відс., а також операцій, що звільняються від оподаткування ПДВ.
Обсяг операцій, що не є об’єктом оподаткування ПДВ, при обрахунку загального обсягу оподатковуваних операцій не враховується.
Враховуючи викладене та виходячи із аналізу норм Кодексу, опису питань і фактичних обставин, наявних у зверненні, ДПС інформує.
Щодо виникнення обов’язку нарахування та сплати ПДВ при здійсненні підприємством передачі житла у власність працівнику
До дати реєстрації підприємства як платника ПДВ обов’язку щодо нарахування та сплати ПДВ при здійсненні підприємством передачі житла у власність працівнику не виникає.
Водночас, якщо у підприємства загальний обсяг операцій з постачання товарів/послуг, що є об’єктом оподаткування ПДВ згідно з розділом V ПКУ (у тому числі з урахуванням обсягу операцій з передачі житла у власність працівнику), протягом останніх 12 календарних місяців перевищує 1 млн гривень, то підприємство зобов’язане буде зареєструватися як платник ПДВ.
Починаючи з дати такої реєстрації у підприємства виникне обов’язок щодо нарахування та сплати ПДВ за операціями з постачання товарів/послуг, що є об’єктом оподаткування ПДВ згідно з розділом V ПКУ (за виключенням операцій, які підлягають звільненню від оподаткування ПДВ, у тому числі і згідно з пп. 197.1.14 п. 197.1 ст. 197 Кодексу).
Щодо другого питання
Відповідно до п. 23.1 ст. 23 Кодексу базою оподаткування визнаються конкретні вартісні, фізичні або інші характеристики певного об'єкта оподаткування.
База оподаткування — це фізичний, вартісний чи інший характерний вираз об'єкта оподаткування, до якого застосовується податкова ставка і який використовується для визначення розміру податкового зобов'язання.
База оподаткування і порядок її визначення встановлюються Кодексом для кожного податку окремо (п. 23.2 ст. 23 Кодексу).
Оподаткування доходів фізичних осіб регламентується розділом IV Кодексу, відповідно до пп. 162.1.1 п. 162.1 ст. 162 якого платниками податку є, зокрема, фізична особа — резидент, яка отримує доходи з джерела їх походження в Україні, податковий агент.
Об’єктом оподаткування резидента є загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід (пп. 163.1.1 п. 163.1 ст. 163 Кодексу).
Перелік доходів, які включаються до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податків визначено п. 164.2 ст. 164 Кодексу.
Так, до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених ст. 165 Кодексу) у вигляді, зокрема:
вартості використання житла, інших об'єктів матеріального або нематеріального майна, що належать роботодавцю, наданих платнику податку в безоплатне користування, або компенсації вартості такого використання, крім випадків, коли таке надання зумовлено виконанням платником податку трудової функції відповідно до трудового договору (контракту) чи передбачено нормами колективного договору або відповідно до закону в установлених ними межах (пп. «а» пп. 164.2.17 п. 164.2 ст. 164 Кодексу);
вартості безоплатно отриманих товарів (робіт, послуг), визначеної за правилами звичайної ціни, а також суми знижки звичайної ціни (вартості) товарів (робіт, послуг), індивідуально призначеної для такого платника податку, крім сум, зазначених у пп. 165.1.53 п. 165.1 ст. 165 Кодексу. Не є додатковим благом сума знижки звичайної ціни (вартості) при продажу (відчуженні) на користь платника податків житлової нерухомості, набутої у власність внаслідок звернення стягнення на таке майно за договорами іпотеки, що забезпечує кредит, наданий в іноземній валюті.
Якщо додаткові блага надаються у негрошовій формі, сума податку об'єкта оподаткування обчислюється за правилами, визначеними п. 164.5 ст. 164 Кодексу(пп. «е» пп. 164.2.17 п. 164.2 ст. 164 Кодексу).
Відповідно до п. 164.5 ст. 164 Кодексупід час нарахування (надання) доходів у будь-якій негрошовій формі базою оподаткування є вартість такого доходу, розрахована за звичайними цінами, правила визначення яких встановлені згідно з Кодексом, помножена на коефіцієнт, який обчислюється за формулою:
К = 100 : (100 - Сп),
де: К — коефіцієнт;
Сп — ставка податку, встановлена для таких доходів на момент їх нарахування.
Згідно з п. 167.1 ст. 167 Кодексу ставка податку становить 18 відс. бази оподаткування щодо доходів, нарахованих (виплачених, наданих) платнику (крім випадків, визначених у пп. 167.2 — 167.5 ст. 167 Кодексу).
Також вказаний дохід є об’єктом оподаткування військовим збором, для платників зазначених у пп. 1 пп. 1.1 п. 16-1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу (пп. 1 пп. 1.2 п. 16-1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу).
Ставка військового збору для платників, зазначених у пп. 1 пп. 1.1 п. 16-1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу, становить 5 відс. від об’єкта оподаткування, визначеного пп. 1 пп. 1.2 п. 16-1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу, крім доходів, які оподатковуються за ставкою, визначеною пп. 4 пп. 1.3 п. 16-1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу (пп. 1 пп. 1.3 п. 16-1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу).
Нарахування, утримання та сплата (перерахування) податку на доходи фізичних осіб та військового збору до бюджету здійснюються у порядку, встановленому ст. 168 Кодексутапп. 1.4 п. 16-1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу.
Податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов’язаний утримувати податок на доходи фізичних осіб та військовий збір із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку 18 відс., визначену в ст. 167 Кодексу, та ставку військового збору,встановлену у пп. 1.3 п. 16-1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу(пп. 168.1.1 п. 168.1 ст. 168 Кодексу).
Враховуючи викладене, базою оподаткування податком на доходи фізичних осіб доходу у вигляді вартості нерухомого майна (квартири), яке передається юридичною особою (роботодавцем) фізичній особі (працівнику) є звичайна ціна, яка відповідає рівню ринкової ціни. При цьому слід зазначити, оскільки базою оподаткування визнаються конкретні вартісні характеристики зазначеного об'єкта оподаткування, то у розумінні Кодексу вартість вказаного майна є також об'єктом оподаткування військовим збором.
Таким чином,дохід у вигляді вартості зазначеного майна включається до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податків як додаткове благо та оподатковується податком на доходи фізичних осіб з урахуванням п. 164.5 ст. 164 Кодексу та військовим збором на загальних підставах.
Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (п. 52.2 ст. 52 Кодексу).