Нагадаємо, що з 1 грудня 2024 року ставку ВЗ для доходів фізосіб підвищили з 1,5% до 5%. Насамперед це цікавить роботодавців, для яких у ПКУ прописали і спеціальні правила щодо перехідних зарплатних виплат. А от для решти доходів фізосіб такі правила не прописали, тому потрібна підказка від податківців.
У «ДК» №51/2024 ми вже наводили роз’яснення ДПСУ щодо застосування нової ставки ВЗ з 1 грудня і навіть коментували його. Нагадаємо основний момент, який є найважливішим для перехідних виплат.
Зрозуміло, що у випадках, якщо доходи працівникам та іншим фізособам (наприклад, за цивільно-правовими договорами) були нараховані та виплачені до 1 грудня 2024 року, то до них абсолютно законно була застосована ставка ВЗ 1,5% і перераховувати суму ВЗ у грудні не потрібно.
Зрозуміло також, що у випадках, коли ці доходи були нараховані та виплачені у грудні 2024 року або в наступних місцях, то до них застосовується ставка ВЗ 5%.
Бо наведені виплати не є перехідними. Перехідними називаємо доходи, в яких перша подія (нарахування або виплата) відбулася до 1 грудня, а друга — у грудні або навіть пізніше.
Якщо перехідним доходом є зарплата, лікарняні або відпусткові
Тут працює спеціальне правило, внесене до ПКУ: доходи, нараховані за наслідками податкових періодів до грудня 2024 року, оподатковуються за ставкою військового збору, що діяла до 1 грудня 2024 року, незалежно від дати їх фактичної виплати (надання), крім випадків, прямо передбачених Кодексом.
Як це застосовувати, податківці у згаданому роз’ясненні прокоментували навіть на прикладах.
Приклад 1. Зарплата нарахована в листопаді, виплачена в грудні 2024 року. Яка ставка ВЗ?
До доходу у вигляді заробітної плати, нарахованого за листопад 2024 року, застосовується ставка військового збору 1,5% незалежно від фактичної її виплати у грудні 2024 року.
Приклад 2. Лікарняні нараховані в грудні за листопад 2024 року. Яка ставка ВЗ?
До виплат (частини виплат), пов’язаних із тимчасовою втратою працездатності, у разі перебування платника податку на лікарняному в періоді до 1 грудня 2024 року, застосовується ставка військового збору 1,5% незалежно від того, що нарахування (виплата, надання) будуть проведені у грудні 2024 року.
Але: зазначені виплати (частини виплат) у разі перебування платника податку на лікарняному у періоді після 1 грудня 2024 року оподатковуються за ставкою військового збору у розмірі 5%.
Приклад 3. Відпусткові виплачені у листопаді за листопад — грудень 2024 року. Яка ставка ВЗ?
До доходу (частини доходу) у вигляді заробітної плати за час перебування платника податків у відпустці до 1 грудня 2024 року застосовується ставка військового збору 1,5%, а за час перебування платника податків у відпустці після 1 грудня 2024 року застосовується ставка військового збору 5%. незалежно від того, коли будуть проведені нарахування (виплата, надання) таких доходів.
Інші перехідні доходи
А ось щодо інших можливих доходів, що їх отримують фізособи (як працівники, так і сторонні фізособи), норм у ПКУ значно менше, і прописані вони не так однозначно. Згадане роз’яснення ДПСУ не додало розуміння, особливо на контрасті з тим, як докладно податківці розглянули зарплатні доходи.
Вони лише зазначили, що до решти (мається на увазі, крім зарплатних) доходів, які включаються до складу загального місячного оподатковуваного доходу платника податків, у тому числі у вигляді виплат за цивільно-правовими договорами, орендної плати, процентів за депозитами, дивідендів тощо, які нараховані (виплачені, надані) податковими агентами платникам податку після 1 грудня 2024 року, застосовується ставка військового збору в розмірі 5% незалежно від того, що такі доходи нараховуються за виконання робіт (послуг), за користування майном платника податків тощо у податкових періодах до 1 грудня 2024 року. Адже відповідно до ПКУ такі доходи є доходом звітного періоду, в якому вони безпосередньо були нараховані (надані, виплачені), а не періодів, за які вони були нараховані.
У ситуації, коли перша подія (нарахування або виплата) відбулася в грудні 2024 року або пізніше, все зрозуміло: застосовуємо ставку 5%, незалежно від того, за який період виплачується дохід.
Приклад 4. У січні 2025 року ухвалили рішення про виплату фізособам-засновникам дивідендів за 2024 рік. Яку ставку ВЗ застосовувати?
Незважаючи на те, що більшу частину 2024 року діяла ставка ВЗ 1,5%, це дохід січня 2025 року. Тобто дивимося не на період, за який дохід нараховується, а на період, в якому він нараховується. Тому ставка ВЗ у цьому випадку 5%.
Приклад 5. У грудні 2024 року підписали акт про надання послуг оренди (користування майном) фізособи за 4 квартал 2024 року. Яку ставку ВЗ застосовувати, якщо передоплати не було?
Як зазначено вище, має значення період, у якому дохід виник. Позаяк перша подія — це нарахування доходу, і відбулася вона в грудні 2024 року, то ставка ВЗ буде вже 5%, попри те що йдеться про орендну плату за увесь 4 квартал.
А от якщо йдеться про перехідні виплати? Тут виникли різні тлумачення, адже фахівці ДПСУ згадали і нарахування, і виплату, тобто обидві події. Звісно, двічі один і той самий дохід виникнути не міг, але була вірогідність, що під час перевірки податківці вимагатимуть донарахування ВЗ за іншими доходами, наприклад за передоплатою за цивільно-правовим договором, здійсненою в листопаді за грудень 2024 року.
У своїх телефонних консультаціях вони казали по-різному. Хтось пояснював, що доплату робити не треба. Хтось радив застосовувати той самий принцип, що й до зарплати, тобто зважати на те, за який місяць і якого року здійснюється нарахування або виплата доходу. То як насправді?
І ось з’явилася коментована ІПК (див. «ДК» №2/2025), яка стосується перехідної орендної плати. Розглянемо, що радять податківці вже офіційно.
Перехідна орендна плата: ВЗ
Розглянемо на прикладах тих запитань, які поставив податковий агент у запиті на цю ІПК.
Приклад 6. Яку ставку військового збору треба застосувати до орендної плати, нарахованої орендодавцям у листопаді 2024 року, але виплаченої у грудні 2024 року?
Дохід у вигляді орендної плати, нарахований юрособою (орендарем) на користь фізосіб (орендодавців) у листопаді 2024 року, тобто до 1 грудня 2024 року, оподатковується військовим збором за ставкою 1,5%, незалежно від дати фактичної виплати такого доходу.
Приклад 7. Яку ставку військового збору мав застосувати орендар, як податковий агент, до доходів, нарахованих і виплачених орендодавцям до грудня 2024 року? Наприклад, якщо за деякими договорами орендна плата за весь 2024 рік виплачувалася однією сумою наперед?
Тут відповідь податківців така сама, як і на запитання у Прикладі 4. Це може здивувати деяких податкових агентів. Але все правильно: виплачена наперед орендна плата теж була нарахована у бухобліку, як передоплата на підставі умов договору.
Тобто виглядає так, що в цьому запитанні можна ставити крапку. Якби не два нюанси.
По-перше, податківці не аналізують, що вважати за нарахування орендної плати і на підставі якого документа — платіжної інструкції, договору чи акта — таке нарахування здійснювати. Податковий агент, який поставив запитання, в обох випадках каже про те, що нарахування доходу було здійснено до грудня 2024 року. Але акт про надані послуги міг бути оформлений і пізніше, наприклад у грудні 2024 року. Чи так само лояльні податківці будуть під час документальної перевірки, чи не вважатимуть вони, що нарахування доходу насправді виникло в грудні, коли передоплата була закрита фактично наданими послугами, наразі сказати важко. Сподіваємося, що проблем не виникне.
По-друге, це індивідуальна податкова консультація. А отже, вона допоможе під час документальної перевірки лише тому податковому агенту, який її замовив. Для решти вона була оприлюднена для відома. Тож тим, хто має справу з перехідними іншими доходами, наданими фізособам, бажано мати власну ІПК щодо ставки ВЗ, яку треба застосувати.