Автошини на підприємстві

Облік шин, придбаних з автомобілем

Це чи не найпростіший варіант обліку, проте і він подекуди спричинює запитання. Як відображати ці шини у бухобліку?

Згідно з описом субрахунку 207 в Інструкції №291 автомобільні шини, що є на колесах та в запасі при автомобілі, які враховані у ціні автомобіля та включені до його інвентарної вартості, обліковують у складі основних засобів.

Тож якщо шини придбані з автомобілем, їх окремо у бухобліку не відображають, а враховують у ціні автомобіля. Отже, і витрати на їх придбання списують у складі амортизації вартості автомобіля.

Сезонну заміну таких шин можна відображати хіба що в аналітичному обліку. Тобто без зміни вартості автомобіля.

Але це якщо шини й автомобіль купувалися разом. А як ведеться облік шин, які придбаваються окремо? Ось такі шини не входять до вартості авто, на якому стоять, і обліковуються окремо. Це означає, що й порядок визнання витрат на їх придбання — інший.

Облік шин, придбаних окремо від авто

Згідно з описом субрахунку 207 в Інструкції №291 на цьому субрахунку ведуть облік автомобільних шин у запасі та обороті. Там само сказано, що аналітичний облік потрібно вести за різними групами. А за кредитом відображають вибуття шин.

Тобто з балансу на витрати шини списують під час визнання їх непридатними для подальшого використання. А весь час перебування на зберіганні (на складі тощо), в експлуатації (встановленими на авто), зберіганні під час сезонної заміни — обліковують на субрахунку 207, тільки на різних аналітичних рахунках (див. таблицю 1).

Таблиця 1

Бухоблік шин від придбання до списання (цифри умовні)

Якщо списані шини надалі продаватимуться, тобто за них отримуватиметься оплата (економічний зиск), то їх треба поставити на баланс (оприбуткувати) — за чистою вартістю реалізації (п. 25 НП(С)БО 9):

— Д-т 209 К-т 719 — 500 грн.

Чиста вартість реалізації запасів — це очікувана ціна реалізації запасів в умовах звичайної діяльності за мінусом очікуваних витрат на завершення їх виробництва та реалізацію (п. 4 НП(С)БО 9).

Тобто оприбутковують за вартістю, за якою можуть продати.

Прибуткуємо на баланс як інші матеріали на субрахунок 209, адже такі шини вже не використовуватимуться за прямим призначенням, як запчастини. Продаж таких шин відображається як продаж інших оборотних активів (див. таблицю 2).

Таблиця 2

Бухоблік продажу списаних шин (цифри умовні)

Альтернативний варіант обліку шин

Наведений вище варіант обліку шин базується на буквальному трактуванні норм Інструкції №291. Але він суперечить основним правилам бухобліку, викладеним у НП(С)БО 7, НП(С)БО 9.

Згідно з нормами п. 3.19 Положення №102 заміна шин не належить до операцій поліпшення авто. Отже, це витрати з техобслуговування та ремонту авто. А такі витрати, згідно з п. 15 НП(С)БО 7, відносять до складу витрат. Тому на підставі цих загальних норм шини треба списувати у момент установлення їх на авто, тобто так, як списують й інші запчастини:

— Д-т 91, 92, 93, 94 К-т 207склад.

А під час сезонної заміни і зберігання на складі їх оприбутковують за чистою вартістю реалізації:

— Д-т 207склад К-т 719,

або цю сезонну заміну обліковують узагалі тільки в аналітичному обліку (тобто без визнання доходу).

Такий варіант обліку дуже привабливий для підприємства, але надто штрафонебезпечний. Адже податківці дотримуються фіскальної точки зору, що діяти потрібно за першим показаним нами варіантом.

Спір може дійти навіть до суду. Хоча суди підтверджують, що списання вартості шин на витрати у період установлення на автомобіль є законним. Щодо цього дивіться, приміром, постанови ВС від 27.02.2018 у справі №802/1853/16-а та від 17.04.2018 №816/246/17.

На наш погляд, якщо підприємство не бажає зайвих спорів із податковими органами, може бути доречніше обліковувати шини за варіантом, що базується на буквальному трактування норм Інструкції №291. А тим, хто віддасть перевагу альтернативному варіанту, треба бути готовими до можливих претензій з боку податківців.

Можна також отримати з цього питання консультацію від Мінфіну. Адже Мінфін є в Україні державним органом, який регулює питання методології бухобліку (ч. 2 ст. 6 Закону про бухоблік).

Крім того, можна закріпити альтернативний варіант обліку шин як елемент облікової політики. Це додасть аргументації на користь такого варіанта обліку.

Правила експлуатації шин

Такі правила встановлені Наказом №488 і Правилами №549. І стосуються осіб, які відповідають за обслуговування автомобілів і, отже, шин — механіків, водіїв тощо. Правила №549 поширюються, серед іншого, на юридичних та фізичних осіб, які експлуатують шини.

Кожна шина має марковання, яке допомагає ідентифікувати її.

Правила зберігання шин наведені в розділі ІХ Правил №549.

Згідно з розділом ХІІ Правил №549 пробіг (наробіток) шин обліковується суб’єктами господарювання відповідно до вимог глави 7 Норм №488 та цих Правил.

На кожну шину (нову, відновлену, запасну), встановлену на автомобіль, заводять картку обліку пробігу (наробітку) пневматичної шини, форму якої наведено в додатку 5 до Норм №488, та заповнюють усі її графи. Картку обліку ведуть до списання шини.

У картці обліку щомісяця відображають дані про наробіток шини, її технічний стан, зазначають сумарний пробіг до списання та інформацію про подальше використання (відновлення зношеного протектора, ремонт або її переробка). При цьому картка виконує також функцію акта списання. Картку підписують члени комісії з питань втрати пневматичними шинами споживчих якостей.

Базові значення норм середнього ресурсу для різних видів шин наведено у додатках 1 та 2 до Норм №488. Але й тут, згідно з п. 3.8 Норм №488, якщо виробник шин установив, наприклад, у договорі купівлі-продажу або в експлуатаційній документації інші норми середнього ресурсу або відповідні гарантії для конкретних конструкцій пневматичних шин та/або КТЗ у певних умовах їх експлуатації, то застосовують норми виробника.

Шина підлягає списанню, якщо її середній (відкоригований) ресурс (п. 3.2, 7.3 Норм №488):

• вироблений і висота рисунка протектора сягнула встановленої граничної величини. Граничні значення висоти рисунка протектора пневматичних шин КТЗ наведено в додатку 6 до Норм №488;
• не вироблений, але виникли ушкодження, які не дозволяють подальшу експлуатацію такої шини і не підлягають ремонту.

У пп. 31.4.5 Правил №1306 наведено вади шин, за наявності яких експлуатація авто забороняється, наприклад:

• шини легкових автомобілів та вантажних автомобілів із дозволеною максимальною масою до 3,5 т мають залишкову висоту рисунка протектора менше ніж 1,6 мм, вантажних автомобілів із дозволеною максимальною масою понад 3,5 т — 1,0 мм, автобусів — 2,0 мм;
• шини мають місцеві пошкодження (порізи, розриви тощо), які оголюють корд, а також розшарування каркаса, відшарування протектора й боковини тощо.

У розділі XVІ Правил №549 наведено особливості підготовки шин до утилізації, їх облік та передавання на утилізацію.

Керівник підприємства призначає відповідального за утилізацію шин, який інформує керівника про обсяги зношених шин, здає такі шини на приймальні пункти відходів як вторинну сировину.

В акті передавання-прийняття зношених шин на утилізацію зазначають: найменування того, хто здає та приймає зношені шини, познаку групи зношених шин та їх призначення, кількість штук шин у кожній групі, познаку розміру шин, дату передавання-прийняття та (за потреби) іншу інформацію.

Шини та пов’язані з ними відходи, призначені для утилізації, здають на утилізацію не пізніше шести місяців після їх списання.

Шини та пов’язані з ними відходи, які утилізують, збирають і накопичують групами відповідно до класифікації шин як об’єктів підготовки до утилізації, що наведена в додатку 14 до Правил №549, вживаючи заходів щодо запобігання їх змішуванню та засмічуванню. Ці відходи зберігають без доступу сторонніх осіб.

Шини та пов’язані з ними відходи, призначені для утилізації, зберігають у приміщенні, яке відповідає вимогам підпунктів 2 та 3 пункту 1 глави 4 розділу IX Правил №549, або на відкритому майданчику, який відповідає вимогам підпункту 2 пункту 2 глави 4 розділу IX Правил №549.

Зношені шини мають зберігатися з дотриманням протипожежних та санітарно-гігієнічних норм законодавства.

Оподаткування

Податок на прибуток.

Податкові різниці для операцій із шинами ПКУ не встановлені. Тож вартість шин впливає на об’єкт оподаткування податком на прибуток залежно від того, як вона списується на витрати у бухобліку.

Ось чому податківців під час документальної перевірки дуже цікавить, як саме ведеться бухоблік автошин.

Податок на додану вартість.

Якщо шини придбано з ПДВ платником ПДВ, то ПК відображають у загальному порядку.

Якщо шини, придбані з ПДВ, призначаються для використання в операціях, що не є господарською діяльністю, чи в неоподатковуваних операціях, нараховують компенсуюче ПЗ з ПДВ згідно з п. 198.5 ПКУ.

Екологічний податок.

Дивимося запитання в «ЗІР» (117.01): «Чи є платником екологічного податку за розміщення відходів у спеціально відведених для цього місцях чи на об’єктах СГ, який здійснює тимчасове розміщення відходів, у тому числі небезпечних відходів (акумулятори, шини, люмінесцентні лампи тощо)?».

ДПС відповідає, що ПКУ передбачено віднесення до платників екологічного податку за розміщення відходів у спеціально відведених для цього місцях чи на об’єктах суб’єктів господарювання, які здійснюють розміщення відходів у розумінні пп. 14.1.223 ПКУ, як постійне (остаточне) перебування або захоронення відходів у спеціально відведених для цього місцях чи об’єктах, на використання яких отримано дозволи уповноважених органів.

Підставою для визначення суб’єкта господарювання платником податку є розміщення таким суб’єктом відходів власного виробництва або відходів, отриманих у межах виконання договорів про розміщення відходів (пп. 240.1.3 ПКУ).

Позаяк суб’єкт господарювання здійснює тимчасове розміщення відходів, зокрема небезпечних відходів (акумулятори, шини, люмінесцентні лампи тощо), які не належать до окремих видів (класів) відходів як вторинна сировина, то у нього виникають податкові зобов’язання з екологічного податку за розміщення відходів.

Дивимося ще запитання в «ЗІР» (117.04): «За який податковий (звітний) період уперше подається податкова декларація екологічного податку СГ, який здійснює тимчасове розміщення відходів, у тому числі небезпечних (акумулятори, шини, люмінесцентні лампи тощо), у разі наявності або відсутності відповідного дозволу на розміщення таких відходів?».

ДПС відповідає, що цей період — календарний квартал, в якому було вперше здійснено тимчасове розміщення відходів, зокрема небезпечних (акумулятори, шини, люмінесцентні лампи тощо), які не взяті на облік у встановленому порядку як вторинна сировина, незалежно від наявності відповідного дозволу на розміщення відходів.

Тобто, за логікою ДПС, виходить: якщо підприємство зняло з авто відпрацьовані шини і розмістило тимчасово на власній території, то до моменту передання на утилізацію потрібно сплачувати екологічний податок за тимчасове зберігання таких шин.

Але нічого подібного у ПКУ немає. За нормами ПКУ платниками екологічного податку є суб’єкти господарювання, які постійно (остаточно) розміщують відходи на спеціальних звалищах (місцях зберігання), на які отримано відповідні дозволи. Тимчасове розміщення відходів сплати екологічного податку не вимагає.

Заміна шин на орендованому авто

Відповідно до ст. 801 ЦКУ:

• наймач зобов’язаний підтримувати транспортний засіб у належному технічному стані;
• витрати, пов’язані з використанням транспортного засобу, в тому числі зі сплатою податків та інших платежів, несе наймач.

Вище ми встановили, що заміна шин належить до операцій із техобслуговування та ремонту авто. По суті, це витрати, пов’язані з використанням транспортного засобу. А тому, якщо шини на орендованому автомобілі зносилися, орендар має замінити їх за власні кошти. Хоча, на наш погляд, договором оренди може встановлюватися інший порядок.

Бухоблік таких шин ведуть у загальному порядку, як і шин, установлених на власний автомобіль. Тобто облік ведуть за одним із двох варіантів: або за варіантом, коли шини до моменту визнання їх непридатними обліковують на субрахунку 207, або за альтернативним варіантом, коли шини списують на витрати у момент їх установлення на авто.

Як списувати з балансу шини, встановлені на орендоване авто й обліковані за стандартним варіантом на субрахунку 207, якщо договір оренди припиняється й авто повертається орендодавцеві?

Однозначної відповіді на це запитання немає. Кожну конкретну ситуацію треба розглядати окремо. Нюанси можуть бути різні.

Приміром, підприємство могло взяти в оренду автомобіль зі зносом шин орієнтовно 50%. Після повного зношення ці шини були замінені на нові. Нові також зносилися на 50%, після чого автомобіль було повернено орендодавцеві. Очевидно, що в якому стані автомобіль взяли в оренду, в такому й повернули, з природним зносом.

Але якщо облік шин ведуть за стандартним варіантом, то встановлені на орендоване авто шини обліковуватимуть на субрахунку 207 за первісною вартістю. Яка, по суті, не відповідає їх справедливій вартості, адже шини вже частково зношені.

На наш погляд, у момент повернення автомобіля орендодавцеві шини потрібно списати з балансу на витрати. Причому немає підстав вважати таку операцію безоплатним постачанням та нараховувати ПДВ, як при безоплатному постачанні. Тому що, повторимося ще раз, витрати із заміни шин належать до витрат з обслуговування авто, які має нести орендар. А той факт, що у бухобліку встановлені на авто шини й надалі обліковують на балансі орендаря, є лише особливістю бухобліку, яка випливає з норм Інструкції №291.

Але податкова служба може мати іншу думку з цього питання. Тому що така операція дуже схожа на безоплатне постачання. І тоді треба списувати вартість переданих шин на субрахунок 949, нараховувати компенсуюче ПДВ за п. 198.5 ПКУ, якщо шини придбавалися з ПДВ. Якщо орендар — платник податку на прибуток і застосовує податкові різниці з розділу ІІІ ПКУ, то потрібно буде застосовувати різницю за пп. 140.5.9 чи пп. 140.5.10 ПКУ. Якщо орендодавець — фізособа, то безоплатна передача є додатковим благом, яке оподатковується ПДФО і ВЗ.

Тож підприємство має два варіанти:

• якщо не бажає зайвих спорів із податковими органами, то може відобразити в обліку й оподаткувати таку операцію як безоплатне постачання;
• якщо готове обстоювати свої інтереси навіть у суді, то можна отримати ІПК з цього питання від ДПС, й або діяти згідно з такою консультацією, або оскаржити її. Або самостійно обрати той варіант обліку, який видається найбільш слушним та вигідним, а потім доводити свою правоту під час перевірки.

Нормативна база

• Закон про бухоблік — Закон України від 16.07.1999 №996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».
• Норми №488 — Експлуатаційні норми середнього ресурсу пневматичних шин колісних транспортних засобів і спеціальних машин, виконаних на колісних шасі, затверджені Наказом Мінтрансу від 20.05.2006 №488.
• Положення №102 — Положення про технічне обслуговування і ремонт дорожніх транспортних засобів автомобільного транспорту, затверджене Наказом Мінтрансу від 30.03.1998 №102.
• Правила №549 — Правила технічної експлуатації коліс та пневматичних шин колісних транспортних засобів категорій L, M, N, O та спеціальних машин, виконаних на їх шасі, затверджені Наказом Мінінфраструктури від 26.07.2013 №549.
• Правила №1306 — Правила дорожнього руху, затверджені Постановою КМУ від 10.10.2001 №1306.
• Інструкція №291 — Інструкція про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов’язань і господарських операцій підприємств і організацій, затверджена Наказом Мінфіну від 30.11.1999 №291.