Підприємство з 2016 року нараховує резерв відпусток, але взагалі не проводило його річну інвентаризацію. За період з 2016 р. до 2020 р. зарплата підвищувалася 6 разів. Коли виплачували компенсацію невикористаної відпустки при звільненні працівників, нарахованого резерву виявилося недостатньо, а тому виникло сальдо за Д-т 47. Як підприємству вийти з такої ситуації?
Коригування резерву
Відповідно до п. 18 П(С)БО 11, залишок забезпечення належить переглядати на кожну дату балансу та за потреби відкоригувати (збільшити або зменшити). Якщо немає ймовірності вибуття активів для погашення майбутніх зобов'язань, сума такого забезпечення підлягає сторнуванню.
Отже, якщо ймовірності вибуття активів для погашення майбутніх зобов'язань немає, суму забезпечення зменшують, відсторнувавши проведення Д-т 23, 91, 92, 93, 94 К-т 471. Якщо, навпаки, резерву бракує, — його донараховують аналогічним проведенням, тобто Д-т 23, 91, 92, 93, 94 К-т 471. Причиною такого коригування може стати зміна показників, які використовуються при нарахуванні резерву, — зміна планових показників оплати праці, кількості працівників, збільшення тривалості відпусток тощо. Докладніше див. у «ДК» №10/2020.
Нехай зарплата не підвищувалася в середині року, а щоразу на початку року, то в будь-якому разі щорічну інвентаризацію резерву слід було проводити. Адже згідно з пп. 8.2 розд. III Положення №8791, інвентаризацію резерву слід проводити станом на кінець звітного року (докладніше див. «ДК» №48/2017).
1 Положення про інвентаризацію активів та зобов'язань, затверджене наказом Мінфіну від 02.09.2014 р. №879.
Наслідки непроведення інвентаризації такі: якщо суму резерву відпусток буде визначено неправильно, то це може призвести до завищення або заниження об'єкта оподаткування податком на прибуток:
— по-перше, через помилки у визначенні суми резерву;
— по-друге, через зайве або недостатнє включення до складу витрат суми відпусткових, нарахованих у звітному періоді.
Крім цього, якщо підприємство не інвентаризувало резерв, то його посадові особи можуть бути притягнені до адмінвідповідальності за порушення порядку ведення бухобліку за ст. 164-2 КУпАП у вигляді адмінштрафу у розмірі від 8 до 15 н. м. д. г. (136 — 255 грн, а за повторне порушення — від 10 до 20 н. м. д. г. (170 — 340 грн).
Використання резерву
Використовувати резерв можна тільки в межах нарахованої суми, тобто не має в обліку виникати від'ємне сальдо за рахунком 47. Тож у загальному випадку, якщо забракло резерву, то витрати за нарахуванням компенсації відпусткових відносять безпосередньо до витрат звітного періоду залежно від того, в якому підрозділі працюють працівники (Д-т 23, 91, 92, 93, 94 К-т 661).
Утім, ризику щодо відображення витрат поточного періоду у зв'язку з виплатою коштів за невикористаними відпустками не було б, якби підприємство проводило інвентаризацію резерву та коригувало його.
Створення і коригування резерву покликане рівномірно розподілити витрати, але може так статися, що відсутність інвентаризації резерву в одному періоді може призвести до завищення витрат в іншому.
Таким чином, якщо підприємство визнає витрати у звітному періоді як такі, що не покривають визначений раніше резерв відпусток (тобто не через від'ємне сальдо рахунку 47 (його не може бути в обліку), а через пряме визнання витрат — Д-т 23, 91, 92, 93, 94 К-т 661), то є ризик невизнання таких витрат податківцями. Адже якби підприємство проводило інвентаризацію, то, найімовірніше, вся сума таких витрат мала бути відображена на підставі акта інвентаризації у минулих звітних періодах. Звісно, відстежити це буде складно, але все-таки можливо, а тому ризик, на наш погляд, є.
Тому, аби уникнули ризику невизнання витрат з боку ДПС, радимо перерахувати резерв станом на 01.01.2020 р. та виправити його суму на підставі бухгалтерської довідки (Д-т 441 К-т 471). Адже непроведення інвентаризації та неправильне відображення резерву є помилкою в обліку.
Катерина КАЛАШЯН, «Дебет-Кредит», ACCA DipIFR