Напрям сплати ПДФО1 нерідко викликає запитання. Особливо коли юрособа має структурні та відокремлені підрозділи в різних районах міста, різних містах або регіонах України. Також виникає запитання, куди сплачувати ПДФО підприємцям, наймані працівники яких працюють у магазинах, що розташовані в різних районах міста. Пропонуємо розглянути різні ситуації на прикладах.
Загальні норми
Порядок нарахування, утримання та сплати ПДФО до бюджету встановлено ст. 168 ПКУ.
1 Аналогічні питання щодо напряму сплати стосуються і військового збору.
Незалежно від наявності у юрособи філій, відділень, відокремлених підрозділів, основне правило таке: ПДФО зараховується до бюджету згідно з БКУ (пп. 168.4.1 ПКУ).
Відповідно до ч. 2 ст. 64 БКУ, ПДФО сплачується податковим агентом:
— юридичною особою (її філією, відділенням, іншим відокремленим підрозділом) до відповідного бюджету за їх місцезнаходженням (місцем розташування);
— підприємцем до відповідного бюджету за місцем реєстрації такої фізичної особи (податкова адреса, за якою підприємця взято на облік у ДПI).
Термін «відокремлені підрозділи», який трапляється у розділі IV ПКУ, слід розуміти у значенні ГКУ (пп. 14.1.30 ПКУ). У листі ДПСУ від 04.12.2012 р. №6730/0/51-12/17-1116 (див. «ДК» №16/2013) підкреслено, що норми пп. 14.1.30 ПКУ спрямовані на остаточне врегулювання питання щодо сплати (перерахування) ПДФО за місцем провадження фактичної діяльності виробничих структурних підрозділів (виробництв, цехів, відділень, дільниць, бригад, бюро, лабораторій тощо), а також функціональних структурних підрозділів апарату управління (управлінь, відділів, бюро, служб тощо) юрособи, які розташовані на іншій території, ніж така юрособа, і не уповноважені нею нараховувати цей податок.
Структурні підрозділи
Функції, права та обов'язки структурних підрозділів підприємства визначаються положеннями про них, які затверджуються в порядку, встановленому статутом підприємства або іншими установчими документами.
Структурні підрозділи підприємства
Підприємство може складатися з виробничих структурних підрозділів (виробництв, цехів, відділень, дільниць, бригад, бюро, лабораторій тощо), а також функціональних структурних підрозділів апарату управління (управлінь, відділів, бюро, служб тощо).
Але головне запитання: до якого місцевого бюджету слід сплатити ПДФО за нарахованою заробітною платою працівників, які працюють у структурному підрозділі, що розташований в іншому районі міста або навіть в іншому регіоні України?
Відповідно до п. 63.3 ПКУ, платники податків підлягають реєстрації або взяттю на облік у контролюючих органах за місцезнаходженням юросіб, відокремлених підрозділів юросіб (основне місце обліку), а також за місцем розташування їхніх підрозділів (неосновне місце обліку).
Iнформація про наявність підрозділів (розуміємо: приміщень у різних регіонах України, в яких працюють наймані працівники) вноситься до Єдиного банку даних про платників податків — юридичних осіб згідно з Порядком №1588. Тому відповідно до п. 7.1 та п. 8.3 Порядку №1588 виникає обов'язок стати на облік за місцезнаходженням підрозділу шляхом подання до відповідного контролюючого органу реєстраційної заяви ф. №1-ОПП.
Якщо територіально-адміністративні одиниці юрособи та його підрозділу різні, уникнути сплати ПДФО за неосновним місцем обліку дуже важко.
У листі ДФСУ від 04.07.2016 р. №14496/6/99-95-42-02-16 (див. «ДК» №28/2016) повідомляється, що ПДФО підлягає сплаті до відповідного місцевого бюджету за місцезнаходженням (місцем розташування) власних або орендованих приміщень (будівель) у різних регіонах України, в яких працюють наймані працівники, незважаючи на відсутність у такого госпсуб'єкта відокремлених структурних підрозділів.
Структурний підрозділ (не відокремлений) не наділяється самостійними функціями щодо сплати податків, тому відповідно до пп. «б» п. 176.2 ПКУ та п. 2.6 Порядку №4 звітує юрособа. У цьому разі форма №1ДФ у вигляді окремої порції подається юрособою за своїм місцезнаходженням, а до органу ДФС за місцезнаходженням структурного підрозділу надсилається копія. У порції, яка подається за такий підрозділ, зазначаються відомості щодо працівників цього підрозділу.
Хоча це і незручно — серед усіх працівників підприємства виокремлювати працівників структурних підрозділів, але діяти слід відповідно до норм законодавства. Виходячи з норм пп. 14.1.30 і 168.4.3 ПКУ, за працівників структурного підрозділу ПДФО слід сплачувати за місцезнаходженням структурного підрозділу.
Приклад 1 Офіс підприємства «А» розташований у м. Львові, а його виробничі потужності — у м. Миколаєві Львівської обл. (подано форму №20-ОПП за основним місцем реєстрації та форму №1-ОПП — за неосновним місцем обліку). Положенням про структурний підрозділ конкретизовано його статус, зокрема що підрозділ є виробничим підрозділом підприємства «А».
Отже, офіс підприємства «А» є функціональним структурним підрозділом апарату управління, а виробничі потужності, незалежно від того що вони розташовані поза місцезнаходженням підприємства «А», є виробничим структурним підрозділом. Проте підприємство «А» зобов'язане стати на облік за неосновним місцем обліку у відповідному контролюючому органі.
Отже, ПДФО з нарахованої заробітної плати працівникам перераховується до місцевого бюджету за місцезнаходженням виробничого підрозділу. Обов'язок подання форми №1ДФ покладається на підприємство «А»: окрема порція за місцезнаходженням головного офісу, а копія — до ДФС за місцезнаходженням структурного підрозділу.
Відокремлені підрозділи
Відокремлені підрозділи не мають статусу юрособи і діють на основі положення про них, затвердженого підприємством. Відомості про відокремлені підрозділи містяться в ЄДР. Прийнявши рішення про створення відокремленого підрозділу, юридична особа повідомляє про це контролюючі органи за своїм місцезнаходженням та місцезнаходженням таких новостворених підрозділів (п. 63.2 та п. 63.3 ПКУ, абз. 2 пп. 168.4.2 ПКУ та розділ III Порядку №1588).
Відокремленому підрозділу у положенні, що затверджується юрособою, може бути надано повноваження щодо нарахування доходів працівникам, а відповідно й утримання та сплати до бюджету ПДФО. У цьому разі суми податку, нараховані відокремленим підрозділом на користь фізосіб за звітний період, перераховуються до відповідного бюджету за місцезнаходженням такого відокремленого підрозділу. Якщо відокремлений підрозділ не має таких повноважень, усі функції податкового агента бере на себе юрособа. Але, увага, напрям сплати ПДФО з виплачених доходів працівників від цього не змінюється. Податок, нарахований працівникам відокремленого підрозділу, перераховується до місцевого бюджету за його місцезнаходженням (пп. 168.4.3 ПКУ).
Якщо відокремлений підрозділ самостійно виконує функції податкового агента, тоді форму №1ДФ подає саме він за своїм місцезнаходженням. У разі якщо таких функцій він не має, відповідно до пп. «б» п. 176.2 ПКУ та п. 2.6 Порядку №4 за нього звітує юрособа. У цьому разі форму №1ДФ у вигляді окремої порції подає юрособа за своїм місцезнаходженням, а до ДФС за місцезнаходженням відокремленого підрозділу надсилає копію. У порції, яка подається за відокремлений підрозділ, зазначаються відомості щодо працівників цього підрозділу.
Відповідальність за своєчасне та повне перерахування податку до відповідного бюджету несе юридична особа або її відокремлений підрозділ, що нараховує (виплачує) оподатковуваний дохід (пп. 168.4.7 ПКУ).
Приклад 2 Орган управління підприємства прийняв рішення про створення відокремленого підрозділу — магазину, місцезнаходженням якого буде м. Миколаїв Львівської обл., відомості про відокремлений підрозділ юридичної особи включено до Єдиного державного реєстру. Такий підрозділ відповідно до Положення про філії виконує всі функції податкового агента.
ПДФО з нарахованої заробітної плати працівникам підрозділу перераховується до місцевого бюджету за місцезнаходженням такого відокремленого підрозділу. Обов'язок подання форми №1ДФ покладається на відокремлений підрозділ.
Приклад 2 (продовження). Відокремлений підрозділ (за дорученням свого підприємства) орендує у фізособи магазин.
ПДФО з нарахованої та виплаченої оренди перераховується до місцевого бюджету за місцезнаходженням такого відокремленого підрозділу. Обов'язок подання форми №1ДФ також покладається на цей відокремлений підрозділ.
Виплата доходу фізособам за договорами
Враховуючи визначення терміна «податковий агент» у пп. 14.1.180 ПКУ, підприємства (підприємці) незалежно від організаційно-правового статусу та способу оподаткування іншими податками зобов'язані при виплаті доходу фізособам (крім виплати доходу підприємцям при виконанні вимог ПКУ) нараховувати, утримувати та сплачувати ПДФО до бюджету від імені та за рахунок фізичної особи.
У цьому разі податковий агент — юрособа утримує та перераховує ПДФО за своїм місцезнаходженням (основним місцем обліку). Наприклад, виплати, які здійснюються фізособам за договорами ЦПХ, оподатковуються за місцем реєстрації податкового агента, а не фізособи — отримувача доходу.
Але якщо виплати фізособам за договорами ЦПХ здійснює відокремлений підрозділ, податок перераховується до відповідного бюджету за місцезнаходженням підрозділу, який уповноважений виплачувати доходи та утримувати податок.
У разі якщо підрозділ не уповноважений нараховувати податок, усі обов'язки податкового агента при виплаті доходу фізособам за договорами ЦПХ виконує юрособа. ПДФО перераховується до місцевого бюджету юрособою за своїм місцезнаходженням (основним місцем обліку1).
1 Підтверджується відповіддю у ЗIР, підкатегорія 103.07, на запитання: «До якого бюджету сплачується (перераховується) ПДФО податковим агентом (ЮО, її відокремленим підрозділом), що нараховується на дохід ФО від надання нею в оренду рухомого, нерухомого майна (у т. ч. земельних ділянок)?».
Приклад 3 У підприємця, який займається роздрібним продажем продуктів харчування, в різних районах міста розташовані МАФи. «Зарплатні податки» з нарахованого та виплаченого доходу найманим працівникам підприємець сплачує за місцем своєї реєстрації як підприємця.
Аналогічно, якщо підприємець за договорами ЦПХ виплачуватиме дохід фізособам, ПДФО слід сплатити за місцем реєстрації підприємця.
Висновки
1. Відокремлені підрозділи (філії, представництва), а також просто виробничі підрозділи (виробництва, цехи, відділи) щодо напряму сплати ПДФО мають однаковий статус. Податок за працівників таких підрозділів слід сплачувати за місцем розташування підрозділу, не розділяючи на відокремлений або виробничий.
2. Порядок сплати (хто сплачує і подає звітність) залежить від того, що прописано в Положенні про філії (філія, інший відокремлений підрозділ може сплачувати і звітувати самостійно, а може за нього це робити сама юрособа). Проте напрям сплати податку і звітування від цього не змінюється.
3. Податковий агент, що нараховує дохід фізособі за договорами ЦПХ, сплачує податок за своїм місцезнаходженням (основним місцем обліку).
4. ФОП сплачує завжди в одному напрямі — за місцем своєї реєстрації, і йому байдуже, де розташовані магазин, склад або фізособа, якій виплачується дохід, керуватися слід лише БКУ.
Нормативна база
- Порядок №1588 — Порядок обліку платників податків і зборів, затверджений наказом Мінфіну України від 09.12.2011 р. №1588.
- Порядок №4 — Порядок заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, затверджений наказом Мінфіну від 13.01.2015 р. №4.
Олена ВОДОП'ЯНОВА, «Дебет-Кредит»