Які види загальновиробничих витрат будуть залишатися при призупиненні виробництва? Як їх визнавати та відображати в обліку під час зупинення виробництва?
Види загальновиробничих витрат
Перелік загальновиробничих витрат встановлено п. 15 П(С)БО 16.
Своєю чергою, загальновиробничі витрати поділяються на постійні і змінні відповідно до п. 16 П(С)БО 16.
До змінних загальновиробничих витрат належать витрати на обслуговування й управління виробництвом (цехами, дільницями), що змінюються прямо (або майже прямо) пропорційно до зміни обсягу діяльності. Змінні загальновиробничі витрати розподіляються на кожен об'єкт витрат із використанням бази розподілу (годин праці, заробітної плати, обсягу діяльності, прямих витрат тощо) виходячи з фактичної потужності звітного періоду.
До постійних загальновиробничих витрат відносять витрати на обслуговування й управління виробництвом, що залишаються незмінними (або майже незмінними) при зміні обсягу діяльності. Постійні загальновиробничі витрати розподіляють на кожен об'єкт витрат з використанням бази розподілу (годин праці, заробітної плати, обсягу діяльності, прямих витрат тощо) при нормальній потужності.
При цьому нерозподілені постійні загальновиробничі витрати включають до складу собівартості реалізованої продукції (робіт, послуг) у періоді їх виникнення.
Загальна сума розподілених та нерозподілених постійних загальновиробничих витрат не може перевищувати їх фактичної величини.
Постає запитання: як саме проводити розподіл? Наразі приклад розподілу загальновиробничих витрат наведено в додатку 1 до П(С)БО 16.
Згідно з п. 16 П(С)БО 16, перелік і склад змінних та постійних загальновиробничих витрат установлює підприємство. Тобто таку інформацію слід визначити в обліковій політиці підприємства.
Облік загальновиробничих витрат
Відповідно до Iнструкції №291, на рахунку 91 «Загальновиробничі витрати» ведеться облік виробничих накладних витрат на організацію виробництва та управління цехами, дільницями, відділеннями, бригадами та іншими підрозділами основного й допоміжного виробництва, а також витрат на утримання й експлуатацію машин та устаткування.
Зверніть увагу! Цей рахунок не застосовують підприємства торгівлі. Це встановлено в описі характеристики рахунку 91 в Iнструкції №291.
За дебетом рахунку 91 «Загальновиробничі витрати» відображають суму визнаних витрат, за кредитом — щомісячне, за відповідним розподілом, списання на рахунки 23 «Виробництво» та 90 «Собівартість реалізації».
Аналітичний облік ведуть за місцями виникнення, центрами і статтями (видами) витрат.
Але такий облік загальновиробничих витрат ведуть при систематизованому процесі виробництва. А от як він змінюється при призупиненні виробництва, розглянемо далі у формі відповідей на запитання.
Які види загальновиробничих витрат залишатимуться у разі призупинення виробництва?
Виходячи з визначення змінних та постійних загальновиробничих витрат, можна дійти висновку, що змінні витрати у разі призупинення виробництва зникають, а лишаються постійні. При цьому виникатимуть нерозподілені постійні, бо вони не залежать від обсягу виробленої продукції. Прикладами таких витрат є оренда загальновиробничого приміщення, амортизація ОЗ загальновиробничого призначення, опалення в зимовий час, нарахування зарплати і ЄСВ обслуговуючого виробничого персоналу, іноді навіть зарплата основного виробничого персоналу, яка є умовно змінними витратами.
Як нерозподілені постійні загальновиробничі витрати визнавати і відображати в обліку?
Хоча п. 16 П(С)БО 16 установлено, що нерозподілені постійні загальновиробничі витрати включаються до складу собівартості реалізованої продукції (робіт, послуг) у періоді їх виникнення, але при зупиненні виробничих процесів собівартість не визначається, бо немає виробництва. Тому в такому разі слід діяти в межах п. 7 П(С)БО 16. Відповідно до нього витрати визнають витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені. А от витрати, які неможливо прямо пов'язати з доходом певного періоду, відображають у складі витрат того звітного періоду, в якому вони здійснені.
Оскільки під час призупинення виробничих процесів нерозподілені загальновиробничі витрати треба визнавати у період їх виникнення, то такі витрати відображають не у складі собівартості реалізованої продукції (за дебетом рахунку 90), а у складі інших операційних витрат (за дебетом субрахунку 949).
Що робити, якщо в 1С нерозподілені постійні загальновиробничі витрати при призупиненні були списані на собівартість реалізованої продукції?
У разі призупинення виробництва на короткий термін, справді, постійні загальновиробничі витрати списують на собівартість реалізованої продукції. Оскільки призупинення в більшості випадків планується. I обсяг витрат зменшується за рахунок того, що працівників, не зайнятих ремонтом, у зміну не ставлять або відправляють у відпустку. Також у цей місяць ідеться про зменшення потужності значно нижче від нормальної, тому й амортизацію ОЗ слід нараховувати у найменшому розмірі згідно з обсягом виробництва. Якщо підприємство застосовує прямолінійний метод для нарахування амортизації ОЗ, то у разі призупинення виробництва можна розглянути зміну методу амортизації. Тоді й виникає проведення Д-т 90 К-т 91 у частині нерозподілених постійних витрат, і воно є правильним.
А от помилкою буде проведення Д-т 90 К-т 91, якщо виробництво зупинено повністю. У такому разі слід звернути увагу на період виникнення помилки. Порядок виправлення помилок у фінансовій звітності встановлено П(С)БО 6. Але при цьому враховуємо, що звітним періодом підприємства фактично вважається календарний рік. Тож коли в П(С)БО 6 ідеться про помилки минулого звітного періоду, мається на увазі саме фінансова звітність за минулий звітний рік.
Якщо помилка була у минулому році, то її виправляємо відповідно до п. 4 та 5 П(С)БО 6. Так, помилки, допущені при складанні фінансових звітів у попередніх роках, виправляють шляхом коригування сальдо нерозподіленого прибутку на початок звітного року, якщо такі помилки впливають на величину нерозподіленого прибутку (непокритого збитку). Але зазначена помилка не вплинула на фінансовий результат підприємства.
Тому її слід виправляти згідно з п. 5 П(С)БО 6. Для виправлення помилки проводимо повторне відображення відповідної інформації у фінансовій звітності. Для цього на підставі складеної бухгалтерської довідки робимо «сторно» помилкового проведення Д-т 90 К-т 91 та Д-т 91 К-т 20, 63, 65, 66 та ін. і відображаємо правильне проведення Д-т 949 К-т 20, 63, 65, 66 та ін.
Якщо помилка вплинула на об'єкт оподаткування податком на прибуток, подаємо уточнюючу декларацію з податку на прибуток та фінансову звітність1. За таким самим правилом виправляємо помилку за поточний рік.
1 Лист ДФСУ від 04.01.2016 р. №102/7/99-99-19-02-01-17, див. «ДК» №4/2016, коментар «ДК».
Нормативна база
- Iнструкція №291 — Iнструкція про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій, затверджена наказом Мінфіну від 30.11.99 р. №291.
- П(С)БО 6 — Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 6 «Виправлення помилок і зміни у фінансових звітах», затверджене наказом Мінфіну від 28.05.99 р. №137.
- П(С)БО 16 — Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», затверджене наказом Мінфіну від 31.12.99 р. №318.
Ганна РУСАНОВА, «Дебет-Кредит»