ФОП, платник ЄП 3-ї групи, неплатник ПДВ, припустився механічної помилки в звітності за I квартал 2015 р., яка призвела до завищення зобов'язань зі сплати ЄП.
Яким чином здійснити виправлення, якщо в наступних деклараціях зазначено дохід на підставі Книги обліку доходів, тобто правильні дані?
Чи є відповідальність за неакуратне ведення Книги обліку доходів (в паперовому вигляді)?
Книга обліку доходів
Для початку з'ясуймо ситуацію з Книгою обліку доходів. Відповідно до пп. 296.1.1 ПКУ, ФОП — платники ЄП 3-ї групи, які не є платниками ПДВ, ведуть Книгу обліку доходів, форма якої затверджена наказом Мінфіну від 19.06.2015 р. №579. У разі ведення Книги в паперовому вигляді записи виконують розбірливо чорнилом темного кольору або кульковою ручкою. Виправлення здійснюють шляхом нового запису (з відображенням від'ємного або додатного значення), який засвідчується підписом платника податку (пп. 3 п. 3 Порядку №579). Це стосується і Книги, яка ведеться в електронному вигляді. У ній також допускаються виправлення або коригування шляхом доповнення рядка, в якому відображається від'ємне або додатне значення (пп. 4 п. 4 Порядку №579). Записи в Книзі роблять шляхом щоденного, за підсумками робочого дня, відображення отриманих доходів.
Отже, якщо виправлення здійснюють відповідно до встановлених Порядком №579 правил, назвати ведення Книги неакуратним не можна. А от якщо Книга справді виглядає неохайно, в ній забагато закреслень тощо, податківці можуть застосувати адміністративну відповідальність за ст. 164-1 КУпАП у вигляді попередження або штрафу в розмірі від 51 грн до 136 грн (при повторному порушенні протягом року — від 85 грн до 136 грн). Щодо цього податківці надали роз'яснення в листі ДПСУ від 17.04.2012 р. №11206/7/17-1217, а також у ЗIР, підкатегорія 107.11.
Думка податківців
Яка передбачена відповідальність за неведення або неналежне ведення книги обліку доходів та книги обліку доходів та витрат ФОП — платником ЄП?
Відповідно до ст. 164-1 Кодексу України про адміністративне правопорушення від 7 грудня 1984 року №8073-Х, зі змінами та доповненнями (далі — КУпАП), неведення обліку або неналежне ведення обліку доходів та витрат суб'єктами господарювання, для яких законами України встановлено обов'язкову форму обліку, тягне за собою попередження або накладення штрафу у розмірі від трьох до восьми неоподатковуваних мінімумів доходів громадян.
Дії, передбачені частиною першою ст. 164 КУпАП, вчинені особою, яку протягом року було піддано адміністративному стягненню за те саме порушення, — тягнуть за собою накладення штрафу у розмірі від п'яти до восьми неоподатковуваних мінімумів доходів громадян.
Водночас, згідно з п. 4 р. II Закону України від 24 травня 2012 року №4834-VI «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо удосконалення деяких податкових норм» адміністративні стягнення (штрафи), передбачені ст. 164-1 КУпАП за неправильність заповнення у 2012 році платниками єдиного податку книги обліку доходів та книги обліку доходів і витрат, не застосовуються.
Крім того, за неоприбуткування (неповне та/або несвоєчасне оприбуткування ) готівки в книзі обліку доходів та книзі обліку доходів та витрат органи ДПС застосовують штрафні санкції відповідно до вимог Указу Президента України від 12 червня 1995 року №436/95-ВР «Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки» у п'ятикратному розмірі неоприбуткованої суми.
ЗIР, підкатегорія 107.11
Податкова декларація ФОП
На підставі даних Книги доходів ФОП складає податкову декларацію за формою, затвердженою Наказом №578. Таку декларацію платник ЄП третьої групи подає до контролюючого органу за місцем податкової адреси щокварталу протягом 40 календарних днів з останнього дня звітного періоду. Отримані доходи в декларації відображаються наростаючим підсумком з початку року.
Приклад У 2015 році ФОП отримав такий дохід: I квартал — 10000 грн, II квартал — 8000 грн, III квартал — 15000 грн та IV квартал — 10000 грн. Ці дані підтверджують записи в Книзі обліку доходів. Отже, за 2015 рік було отримано 43000 грн доходів. Враховуючи, що ставка єдиного податку у платника ЄП третьої групи становить 5%, як наслідок, сума зобов'язання, яке має бути сплачено за наслідками року, становить 2150 грн.
Помилково в декларації за I квартал було відображено дохід у сумі 11000 грн. У наступних звітних періодах декларація складалася на підставі Книги обліку доходів, тобто правильно: півріччя — 18000 грн, 9 місяців — 33000 грн, 2015 рік — 43000 грн.
Отже, ця механічна помилка, так би мовити, «загубилася» за рахунок складання декларацій наростаючим підсумком, і в річній декларації відображений дохід відповідає Книзі обліку доходів та первинним документам. Але нагадаємо, що звітним періодом у платника ЄП 3-ї групи є квартал, тож податкові зобов'язання сплачуються за наслідками кварталу і попередньо узгоджуються через декларацію.
Але не все так просто, якщо ФОП, який за весь той час не помітив помилки в декларації, відповідно і сплачував податок на підставі розрахунків з Книги обліку доходів, а не поданої декларації. Проте сплатити за I квартал 2015 року, якщо до уваги брати помилкову декларацію за I квартал, треба було 550 грн (11000 грн х 5%) до 20 травня 2015 р. (протягом 10 календарних днів після граничного строку подання декларації за податковий (звітний) квартал). Але оплата була проведена в сумі 500 грн (10000 грн х 5%) згідно з фактичними даними. Як наслідок, за поданою декларацією в інтегрованій картці платника за даними податкової виникає недоїмка у розмірі 50 грн. Згодом у декларації за півріччя був відображений дохід у сумі 18000 грн, тобто правильні дані за два квартали. I відповідно до 19 серпня 2015 року сплачено 400 грн (8000 грн х 5%) різниці доходу, яка припадає на II квартал. Отже, за даними податкових декларацій за I квартал виникла недоплата податку, яка за підсумками півріччя закрилася.
Звичайно, таку помилку слід виправити, тому що на сьогодні в інтегрованій картці платника-ФОП за даними податківців I кварталу буде значитися недоплата податку, якої фактично немає. Тут є ризик отримати штраф за ст. 126 ПКУ: затримка оплати узгодженої суми грошового зобов'язання до 30 днів — 10% погашеної суми податкового боргу, понад 30 днів — 20%. Також загрожує нарахування пені за ст. 129 ПКУ в розмірі 120% облікової ставки НБУ. Штрафи та пеня розраховуються податковими органами та визначаються у ППР: пояснюється це тим, що ПКУ не зобов'язує у разі несплати узгодженого податкового зобов'язання самостійно розраховувати суму санкцій (хоча теоретично це можна зробити самостійно).
Виправлення помилок
Виправляють помилки у поданій податковій звітності за приписами п. 50.1 ПКУ двома шляхами. Для цього треба:
— або надіслати уточнюючий розрахунок до такої податкової декларації за формою чинного на час подання уточнюючого розрахунку;
— або зазначити уточнюючі показники у складі податкової декларації за будь-який наступний податковий період, протягом якого такі помилки були самостійно (у тому числі за результатами електронної перевірки) виявлені.
Оскільки заниження податкового зобов'язання в цьому разі за результатом виправлення немає, то і сплачувати штраф за ст. 50 ПКУ у разі подання як уточнюючого розрахунку (3% від суми заниження ПЗ), так і виправлення в поточній декларації (5% від суми заниження ПЗ) не треба.
Платник податку, який уточнює податкові зобов'язання, заповнює розділи IV та V, де зазначає правильні показники суми доходу, отриманого за I квартал 2015 року, та розділ VI декларації щодо визначення ПЗ у зв'язку з виправленням самостійно виявлених помилок. У розділі VI слід зафіксувати: в рядку 15 — суму ЄП за даними I кварталу 2015 р. (550 грн), в рядку 16 — виправлену суму ЄП (500 грн), у рядку 18 — зменшення суми, яка підлягала перерахуванню (50 грн).
Щодо недоїмки зі сплати ЄП.
Маємо таку картину: за податковими даними за I квартал сума ЄП — 550 грн (сплата 500 грн), тобто недоплата — 50 грн; за півріччя сума ЄП — 900 грн, сплата — 900 грн (500 грн за I квартал та 400 грн за II квартал за фактичними даними). Тобто факту заниження податкового зобов'язання немає. Виходить, що цю недоплату було сплачено в II кварталі. Постає лише питання несплаченої суми в період з 21.05.2015 р. до 19.08.2015 р. (вважаємо, що оплата за II квартал була здійснена в останній день сплати зобов'язання).
Але згодом платник подає виправлення, внаслідок якого недоплата (50 грн) скасовується.
Відповідно до пп. 129.1.1 ПКУ, пеня нараховується після закінчення встановлених строків погашення узгодженого грошового зобов'язання на суму податкового боргу. Але після подання уточнюючої декларації платник не має податкового боргу.
У разі якщо все ж таки від податкової буде отримано ППР, то можна казати лише про штраф за ст. 126 ПКУ за несвоєчасну сплату податку за I квартал в розмірі 10 грн (50 грн х 20%) та нарахування пені за пп. 129.1.1 ПКУ за 1 день (з 18.08.2015 р. до 19.08.2015 р.). Відповідно до пп. «а» пп. 129.1.1 ПКУ, при самостійному нарахуванні суми грошового зобов'язання нарахування пені розпочинається після закінчення 90 днів (18.08.2015 р.), наступних за останнім днем граничного строку сплати грошового зобов'язання. Крім того, тут не працює п. 129.9 ПКУ, який за дотримання зазначеного строку 90 календарних днів, наступних за останнім днем граничного строку сплати грошового зобов'язання, дозволяє не нараховувати пеню взагалі. Адже термін несплати ПЗ у цьому разі становить 91 календарний день, тож пеня за 1 день.
Пеня, згідно з п. 129.4 ПКУ, нараховується на суму податкового боргу (за визначенням згідно з пп. 14.1.175 ПКУ) з розрахунку 120% річних облікової ставки НБУ, чинної на день виникнення такого податкового боргу або на день його (його частини) погашення, залежно від того, яка з величин таких ставок є більшою, за кожний календарний день прострочення у його сплаті.
А закінчується нарахування пені у день зарахування коштів на відповідний рахунок або в інших випадках погашення податкового боргу та/або грошових зобов'язань (пп. 129.3.1 ПКУ). Крім того, за наявності податкового боргу та нарахування пені, згідно з пп. 2 п. 7 розділу III Порядку №422, у разі погашення суми податкового боргу (його частини) іншим шляхом, зокрема при поданні платником податків декларацій (у тому числі уточнюючих) з від'ємним значенням суми податкових зобов'язань тощо, нарахування пені закінчується датою фактичного здійснення такого погашення, зафіксованою у відповідних документах.
Висновки
Отже, за умовами прикладу маємо провести такі дії.
1. Подати уточнюючу податкову декларацію за I квартал 2015 року. У цій ситуації, на нашу думку, подання уточнюючої декларації буде доцільнішим, тому що її можна подати в будь-який період. При цьому сплачувати штрафні санкції вважаємо недоцільним.
2. Якщо ж податкова вважає за потрібне нарахувати штраф і пеню за несвоєчасну сплату частини податку за I квартал 2015 р., слід дочекатися ППР, адже контролюючий орган повинен надати ФОП відповідне повідомлення-рішення.
Нормативна база
- КУпАП — Кодекс України про адміністративні правопорушення від 07.12.84 р. №8073-X.
- Наказ №578 — Наказ Мінфіну від 19.06.2015 р. №578 «Про затвердження форм податкових декларацій платника єдиного податку».
- Порядок №422 — Порядок ведення органами Державної фіскальної служби України оперативного обліку податків і зборів, митних та інших платежів до бюджетів, єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування, затверджений наказом Мінфіну від 07.04.2016 р. №422.
- Порядок №579 — Порядок ведення книги обліку доходів для платників єдиного податку першої, другої та третьої груп, які не є платниками податку на додану вартість, затверджений наказом Мінфіну від 19.06.2015 р. №579.
Юлія ВОРОБЙОВА, «Дебет-Кредит»