Кардинальні зміни в системі оподаткування та адміністрування ПДВ (як чинні, так і очікувані з 01.07.2015 р.) спричинили зміни форми податкової накладної та декларації з ПДВ. На відміну від форми ПН, зміни у формі звітування є більш значущими та змістовними.
Перший звітний період за новими формами
Наказ Мінфіну від 23.01.2015 р. №13 «Про внесення змін до деяких нормативно-правових актів Міністерства фінансів України», яким вносяться зміни до форми та порядку заповнення та подання звітності з ПДВ, затверджених наказом Мінфіну від 23.09.2014 р. №966 (далі — Порядок №966), набрав чинності 30 січня 2015 року1. Відповідно до норм п. 46.6 ПКУ, нові форми декларацій набирають чинності в наступному податковому періоді після того періоду, в якому мало місце їх оприлюднення. А це означає, що платники ПДВ, для яких звітним періодом є календарний місяць, першим звітним періодом за новими формами матимуть лютий 2015 р., а для тих, хто звітує поквартально, — мав би стати II квартал 2015 року. Але податківці у відповідях на запитання про це2 орієнтують «квартальників» на те, щоб звітувати за новими формами вже за підсумками I кварталу 2015. У принципі, ця рекомендація є для платників ПДВ досить доречною, адже нові правила адміністрування ПДВ діють уже з 1 січня 2015 р., тому доречніше звітувати за I квартал 2015 уже за новими формами звітності. Отже, нова форма декларації діє зі звітності за лютий та I квартал 2015 року.
1 Дата офіційного опублікування в «Офіційному віснику України» №06/2015.
Щодо УР за новими формами, то з 30 січня 2015 р. виправлення мали би робитися вже за новою формою: п. 1 розділу IV Порядку №966 та п. 50.1 ПКУ зобов'язує платника ПДВ надіслати уточнюючий розрахунок до декларації з ПДВ за формою, встановленою на дату подання уточнюючого розрахунку. Тобто незалежно від того, який період виправляється, з 30 січня УР має бути сформовано та подано за новою формою. Це однаково стосується як місячних, так і квартальних платників ПДВ.
Зміни в розділі І декларації
Завдяки змінам тепер коригування ПЗ слід виокремлювати залежно від того, які операції коригуються:
— якщо операції були відображені в обліку та податковій звітності до 01.02.2015 р., — відображаємо коригування в рядках 8.1 (8.1.1, 8.1.2 та 8.1.3) — звичайні операції та 8.4.1 декларації — контрольовані операції;
— операції, здійснені вже після 01.02.2015 р., коригуємо за допомогою рядків 8.2 (8.2.1, 8.2.2, 8.2.3) — звичайні операції, 8.3 — нецільове використання товарів та 8.4.2 — контрольовані операції.
Рядок 9 доповнено інформаційним рядком 9.1 «Сума по операціях, дата виникнення податкових зобов'язань по яких припадає на період після 01 лютого 2015 року». Цей показник входить до складу показника рядка 9 і складається з алгебраїчної суми показників колонки Б рядків 1.1, 1.2, 7, 8.2.1, 8.2.2, 8.3 та 8.4.2.
Зміни у розділі ІІ декларації
Рядок 17 зазнав суто косметичних змін: з алгебраїчної суми, якою він заповнювався, видалено показник рядка 10.2. Досі цей показник тут перебував помилково, адже колонка Б ряд. 10.2 заповненню не підлягає, тож її видалення з обчислення показника ряд. 17 є логічним.
Незначних змін зазнали і рядки 16.2 та 16.3 декларації: з них забрали згадки про переробне виробництво та декларацію 0140.
Зміни в розділі ІІІ декларації
У зв'язку з нововведеннями в системі адміністрування ПДВ з 1 лютого 2015 року декларація з ПДВ уже не відповідала вимогам та нормам чинного законодавства, тож потребувала змін. Так, до розділу ІІІ декларації внесено істотні зміни.
Рядок 20 декларації тепер акумулює в собі суму трьох складових:
— накопичений перехідний залишок від'ємного значення ПДВ попередніх звітних періодів (формується значенням рядка 24 декларації попереднього звітного (податкового) періоду);
— суму залишку від'ємного значення попередніх звітних (податкових) періодів, на яку збільшено розмір суми ПДВ, обчисленої за п. 200-1.3 ПКУ, на яку платник має право зареєструвати ПН/РК до ПН в ЄРПН (цей показник переносять з ряд. 27 декларації за звітний період);
— збільшення або зменшення від'ємного значення ПДВ за результатами перевірки контролюючого органу (наявність у звітності цього показника потребує розкриття додаткової інформації під табличною частиною декларації щодо конкретного повідомлення-рішення: дата, номер ППР та сума до збільшення чи зменшення).
Від'ємне значення, що включається до складу ПК поточного звітного (податкового) періоду, за мінусом додатного значення різниці між сумою ПЗ та сумою ПК поточного звітного (податкового) періоду, тепер відображаємо не в ряд. 22, як це було раніше, а в ряд. 21. Цей показник становить різницю між рядками 20 та 18. Суть показника не змінилася, єдине, що тепер у кінцевому розрахунку впливатиме і на цей показник, — це сума, обчислена за нормами п. 200-1.3 ПКУ (через суму залишку від'ємного значення попередніх звітних періодів за формульним обчисленням — ряд. 20.2).
Суми від'ємного значення поточного звітного (податкового) періоду (ряд. 19) та від'ємного значення, що включається до складу податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду (ряд. 21), формують єдиний показник ряд. 22. Але цей результуючий показник чітко обмежується сумою, обчисленою за п. 200-1.3 ПКУ. Різниця перевищення над сумою формульного обчислення має бути окремо зазначена в ряд. 22.1, а сам результат формульного обчислення показуємо в додатковій комірці ряд. 22.1. Зверніть увагу: сума формульного обчислення за п. 200-1.3 ПКУ в декларації з ПДВ має бути зафіксована саме цією датою, а не останнім днем звітного періоду!
Сума від'ємного значення, що перебуває в межах результату формульного обчислення (ряд. 23), як того і вимагають норми п. 200.4 ПКУ, може бути зарахована: +
— на зменшення суми податкового боргу з податку на додану вартість (ряд. 23.1);
— на рахунок платника у банку (ряд. 23.2);
— до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (ряд. 23.3).
Усі ці варіанти використання від'ємного значення ПДВ є рівнозначними за пріоритетністю і цілком залежать від волі та намірів платника ПДВ. Рядок 23 заповнюємо тільки в деклараціях 0110, у решті значення ряд. 22 переносимо далі, до ряд. 24.
Суть ряд. 24 фактично не змінилася. Як і раніше, в ряд. 24 відображаємо суму від'ємного значення, що зараховується до складу ПК наступного звітного (податкового) періоду, але тепер цей показник формується сумою рядків 22.1 та 23.3. Результат ряд. 24 переносимо до ряд. 20.1 наступного звітного періоду (до внесення змін цей показник переносився до ряд. 21.2).
Додатна сума ПДВ за підсумками звітного періоду (ряд. 18), зменшена на суму від'ємного значення попередніх звітних періодів (ряд. 20), підлягає сплаті до держбюджету (ряд. 25.1) або ж залишається у розпорядженні сільгосппідприємства та/або спрямовується на спеціальний рахунок (ряд. 25.2), про що довідково зазначається під табличною частиною декларації.
Додаток 2
Перш ніж перейти до розгляду нового розділу IV, проаналізуймо суть нового додатка Д2, адже саме на його основі заповнюємо розділ IV декларації з ПДВ.
Відповідно до п. 33 підрозділу 2 р. ХХ ПКУ, платник ПДВ може1 використати наявні в його обліку непогашені суми ПДВ (станом на 01.02.2015 р.):
— або без проведення перевірок збільшити розмір суми податку, на яку має право зареєструвати ПН/РК до ПН в ЄРПН, визначеної п. 200-1.3 ПКУ, з одночасним збільшенням розміру суми ПК у податковій декларації за звітний (податковий) період, в якому було здійснено таке збільшення. Але пам'ятайте, що абз. 3 п. 33 підрозділу 2 р. ХХ ПКУ визначено право податківців цю суму перевіряти в загальному порядку;
1 Якщо платник ПДВ не бажає скористатися нормами п. 33 підр. 2 р. ХХ ПКУ, такі суми він використовує далі у звичайному порядку. І додаток Д2 йому заповнювати не треба.
— або повернути ці суми згідно з нормами редакції ст. 200 ПКУ, що діяла станом на 31 січня 2014 року, через механізм бюджетного відшкодування.
Саме за принципом дії норми п. 33 підрозділу 2 р. ХХ ПКУ і побудовано Д2: дві окремі таблиці. Рішення про свій вибір, як він бажає розпорядитися непогашеними на 1 лютого 2015 р. сумами, платник податків виявляє шляхом проставляння сум у відповідних комірках перед табличною частиною Д2.
Залишки від'ємного значення попередніх податкових періодів відображаємо в таблиці 1 Д2 у розрізі звітних податкових періодів, коли ці суми з'явилися й у звітності з ПДВ. У графі 1 зазначаємо період, в якому виникла конкретна сума від'ємного значення. У графах 2 — 5 — суми від'ємного значення ПДВ станом на початок звітного періоду в розрізі конкретного виду таких від'ємних сум. Підсумкову суму всіх видів від'ємних значень узагальнюємо в графі 6. Цей показник за рядком «Усього» потім переносимо до ряд. 26 декларації з ПДВ. Графа 7 має бути заповнена сумою залишку від'ємного значення в межах результату формульного обчислення за п. 200-1.3 ПКУ — це саме та сума, на яку платник ПДВ має право зареєструвати ПН та РК до ПН в ЄРПН. Значення графи 7 має бути перенесено до ряд. 27, а з нього — до ряд. 20.2 декларації з ПДВ. Реквізити конкретних ППР, на основі яких має місце збільшення чи зменшення залишку від'ємного значення за підсумками проведених податкових перевірок, мають бути зазначені в графах 7 — 10 таблиці 1 Д2.
Якщо ж виправлення показника від'ємного значення ініціюється платником ПДВ шляхом подання УР за операціями до 1 лютого 2015 р., заповнюється графа 11. У графах 12 та 13 він відображає частину залишку від'ємного значення ПДВ попередніх звітних періодів, що є фактично сплаченою постачальникам або ж до бюджету при імпорті, а також суми бюджетного відшкодування на рахунок платника ПДВ у банку (ця сума кореспондує з показником ряд. 3 табл. 2 Д2 та ряд. 30 декларації). Графа 14 містить результуючий показник залишку непогашеного від'ємного значення ПДВ на кінець звітного періоду, який має бути перенесено до ряд. 31 декларації з ПДВ.
Таблиця 2 визначає суми бюджетного відшкодування, що сформувалися за звітні періоди до 1 лютого 2015 р. і які платник податків має намір отримати на свій поточний рахунок ще за старими правилами. До графи 1 вписуємо частку залишку від'ємного значення попередніх звітних періодів, фактично сплачену постачальникам або до бюджету (при імпорті). З цієї суми в ряд. 1.1 виокремлюємо суму, сформовану за рахунок придбання чи спорудження (будівництва) необоротних активів.
У ряд. 2 відображаємо обсяг оподатковуваних операцій за останні 12 календарних місяців за мінусом суми бюджетного відшкодування на банківських рахунок платника податків за звітний період (ряд. 23.2 декларації за звітний період). На нашу думку, логічніше було замість «Обсяг оподатковуваних операцій» зазначити в ряд. 2 «суму ПДВ за оподатковуваними операціями».
Сума ряд. 1, що є меншою чи дорівнює значенню ряд. 2, або ж сума з ряд. 1.1 формує ряд. 3 таблиці 2 Д2. Тобто маємо порівняти ряд. 1, але тільки в межах суми з ряд. 2 і ряд. 1.1, й обрати одне з двох: або рядок 2 (не більше!), або суму рядка 1.1. Меншу з цих сум вибирати не треба. А далі значення ряд. 3 таблиці 2 Д2 переносимо до ряд. 30 декларації.
Розділ IV декларації
Цей розділ заповнюємо тільки в декларації 0110. Заповнення показників рядків 26 — 31 призводить до необхідності подати додаток Д2. І навпаки, інформацію для заповнення розділу IV декларації нам дають дані з Д2. Отже, ті платники ПДВ, які вирішили скористатися нормами п. 33 підр. 2 р. ХХ ПКУ, заповнюють додаток Д2 та розділ IV декларації. Усі інші платники ПДВ заповнювати цей розділ та додаток Д2 не зобов'язані (навіть за наявності від'ємного значення станом на 01.02.2015 р.).
Рядок 26 складається з алгебраїчної суми всіх складових залишку від'ємного значення попередніх звітних періодів. Інформацію для заповнення цього рядка містить гр. 6 табл. 1 Д2.
Суму залишку від'ємного значення попередніх періодів, на яку у звітному періоді збільшено суму ПДВ, на яку, своє чергою, є право реєструвати ПН та РК до ПН в ЄРПН, спочатку відображаємо в гр. 7 табл. 2 Д2 й одночасно — в ряд. 20.2 та ряд. 27 декларації звітного періоду. Фактично суму, обчислену за формулою з п. 200-1.3 ПКУ, слід спочатку виокремити в ряд. 27 після формування її в додатку Д2, а відтак збільшити ПК звітного періоду, відобразивши її в ряд. 20.2 декларації.
У разі коли за підсумками податкової перевірки є потреба збільшити/зменшити від'ємне значення, сформоване до 1 лютого 2015 р., суми таких коригувань на збільшення/зменшення підлягають відображенню в ряд. 28 і одночасно в ряд. 20.3, та додатково інформацію щодо конкретних ППР зазначаємо під табличною частиною декларації. Йдеться тільки про суми, сформовані в обліку та звітності платника ПДВ виключно до 1 лютого 2015 року, але кориговані вже внаслідок перевірок, здійснених після цієї дати.
У ряд. 29 відображаємо суми коригувань від'ємного значення, сформованого за періоди до 1 лютого 2015 року з ініціативи платника ПДВ (на підставі УР). Тут місце коригування, зокрема і всіх «старих» ПН (виписування яких припадає на попередні періоди, але які з тих чи інших причин не пройшли реєстрацію в ЄРПН та не були відображені досі у складі ПК з ПДВ). Тобто, якщо платник ПДВ уже після 1 лютого 2015 року уточнюватиме ПК за старими ПН і це призведе до збільшення чи зменшення від'ємного результуючого показника, сума такого коригування буде зазначена в ряд. 29. Це можуть бути будь-які виправлення показників попередніх періодів до 1 лютого 2015 року, але, зверніть увагу, ключовий фактор у цьому питанні — від'ємний результуючий показник. У разі коли результуючий показник на 1 лютого 2015 має знак «+» і вже після цієї дати має місце уточнення ПК з ПДВ (зокрема, і за старими ПН), рядок 29 заповнений не буде.
Рядок 30 містить інформацію про суму від'ємного залишку попередніх звітних періодів, що підлягає бюджетному відшкодуванню на банківських рахунок платника ПДВ. Цей показник визначаємо на базі табл. 2 Д2 і через ряд. 3 цієї таблиці переносимо до ряд. 30 декларації.
Рядок 31 — результуючий (підсумковий). Тут відображаємо суму непогашеного від'ємного значення попередніх звітних періодів на кінець поточного звітного періоду. Ця сума також корелює з даними табл. 2 Д2: спочатку цей показник обчислюється за даними табл. 2 Д2, потім через відображення в ряд. 30 декларації бере участь в обчисленні показника ряд. 31. Алгоритм обчислення за даними показників розділу IV декларації такий: рядок 26 - рядок 27 + рядок 28 (+ чи -) + рядок 29 (+ чи -) - рядок 30. Результуючий показник ряд. 31 переносимо до ряд. 26 декларації наступного звітного періоду.
Зміни в Д1
У таблиці 1 р. I додатка Д1 збільшилася кількість рядків. Основна причина змін — за аналогією до змін у р. I декларації з ПДВ коригування ПЗ тепер слід окремо показувати до 1 лютого 2015 р. і окремо після цієї дати.
Зміни в Д3
Оновлення норм ст. 200 ПКУ вимагало внесення змін до додатка Д3. Тепер сума бюджетного відшкодування чітко обмежена результатами формульного обчислення за нормами п. 200-1.3 ПКУ, а до складу від'ємного значення, що підлягає відшкодуванню, включаються не лише результати попередніх періодів, а й показники звітного періоду. Сума БВ має бути меншою або дорівнювати обсягу оподатковуваних операцій за останні 12 календарних місяців. Крім ситуацій, коли БВ сформоване за рахунок придбання чи спорудження основних фондів, — в цьому разі обмеження сумою оподатковуваних операцій за попередні 12 місяців для такого БВ не діє (п. 200.5 ПКУ). Значення ряд. 3 Д3 переносять до ряд. 23.2 декларації 0110 (якщо платник ПДВ не підпадає під обмеження критеріями, визначеними нормами п. 200.5 ПКУ, щодо неможливості претендувати на БВ).
Зміни в Д4
Нововведенням є той факт, що тепер у додатку Д4 наводять інформацію щодо автоматичного бюджетного відшкодування (додатково див. «ДК» №08/2015). У Д4 під першою табличною частиною окремо виділяються суми відшкодування за звітний податковий період (ряд. 23.2) та за періоди до 1 лютого 2015 р. (ряд. 30). Актуальним нововведенням є також таблиця «Відомості щодо суми коштів на рахунку у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, що перевищує суму, яка підлягає перерахуванню до бюджету». Ця таблиця заповнюється тільки у разі наявності на момент (а не дату!) подання декларації суми коштів на ПДВ-рахунку понад ту, що має бути сплачена до бюджету, і платник ПДВ прийняв рішення про їх повернення на свій поточний рахунок чи перерахування до бюджету. Якщо ж платник має намір залишити кошти на ПДВ-рахунку, цю таблицю Д4 він не заповнює. Не слід випускати з уваги той факт, що суми, які будуть відображені в гр. 4 та 5 цієї таблиці, зменшать суму, на яку платник ПДВ матиме право зареєструвати ПН та РК до ПН в ЄРПН.
Зміни в додатку Д7
Із граф 4 та 5 табл. 1 забрано неточності у формулах. Але є й те, що потребує подальших змін у формі. Так, зокрема, в гр. 4 табл. 2 суму ПК, яка підлягає розподілу, передбачається обчислювати добутком суми з гр. 3 та основної ставки ПДВ 20%. Цей алгоритм не враховує, що частина вхідного ПК (або навіть уся сума) може бути за ставкою 7%. Тому якщо на підприємстві вхідні суми ПДВ мають різні ставки оподаткування (або навіть усі вхідні придбання мають ставку 7%), то гр. 4 слід заповнювати диверсифіковано: окремі обсяги придбання та спорудження відповідатимуть своїм ставкам ПДВ. Наразі не зрозуміло, чи не будуть із цією таблицею у платників ПДВ проблеми: адже якщо при прийманні звітності у податківців спрацьовуватиме контроль показників за «графа 4 = графа 3 х 20%», то звітність прийнята не буде. Сподіваємося, найближчим часом податківці виправлять цю неточність формульного обчислення гр. 4 табл. 2 Д7.
Зміни в додатку Д8
Згідно з нормами п. 201.10 ПКУ, у разі відмови продавця товарів/послуг надати ПН або в разі порушення ним порядку її заповнення та/або порядку реєстрації в ЄРПН покупець має право додати до податкової декларації за звітний податковий період заяву зі скаргою на такого постачальника. Єдиний момент, що з 1 січня 2015 цей документ більше не підтверджує право на ПК. Тепер він — додаткова підстава для перевірки контрагента. Форма Д8 зазнала деяких змін. Зокрема, в обох таблицях забрано графу, де платнику слід було розписувати, для яких операцій покупець відмовився надати ПН або ж порушив порядок її заповнення та/або реєстрації. Тепер тут зазначають лише обсяг поставки та суму ПДВ за такими ПН.
Зміни в уточнюючому розрахунку
Із форми УР забрали рядки 10.1.3 та 10.2.3, яких у декларації з ПДВ фактично не було. Крім того, в комірці 01 УР додали ще одне поле 3 для відміток. Позначка в ньому означає, що УР заповнено на виконання податкового компромісу. Такі уточнення можуть бути надані тільки як окремий уточнюючий документ і тільки до декларації 0110. Самоштраф тепер має бути відображений у гр. 6 ряд. 25.3 УР, а не ряд. 26, бо ряд. 26 уже «зарезервований» для показників декларації.
Юлія КЛОВСЬКА, головний редактор