Адмінвитрати чи собівартість?
Підприємство займається комп'ютерним програмуванням. Іноді доходи від передачі замовникам програмного продукту надходять нерівномірно, тимчасом як витрати здійснюються щомісяця. До витрат на надання послуг включається заробітна плата персоналу, витрати на утримання офіса (оренда, оплата комунальних послуг), матеріальні витрати (канцтовари, оргтехніка тощо). Чи можна враховувати всі витрати на рахунку 92 «Адміністративні витрати» і списувати їх на фінансовий результат щомісяця, а доходи обліковувати у міру їх надходження?Основні правила калькулювання собівартості Згідно з п. 11 П(С)БО 161, до виробничої собівартості продукції (робіт, послуг) включаються: прямі матеріальні витрати; прямі витрати на оплату праці; інші прямі витрати; змінні загальновиробничі та постійні розподілені загальновиробничі витрати.
1 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», затверджене наказом Мінфіну від 31.12.99 р. №318.Згідно з п. 12 П(С)БО 16, до складу прямих матеріальних витрат включається вартість сировини та основних матеріалів, що утворюють основу виготовлюваної продукції, купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об'єкта витрат. До складу прямих витрат на оплату праці включаються заробітна плата й інші виплати працівникам, зайнятим у виробництві програмного продукту, і ті, що можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об'єкта витрат (у цьому разі це будуть конкретні програмні продукти, які розробляються для кожного окремого замовника). Згідно з п. 14 П(С)БО 16, до складу інших прямих витрат включають решту виробничих витрат, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об'єкта витрат — програмного продукту. Якщо підприємство має кілька відділів, підрозділів, які займаються різними завданнями, але мають спільне керівництво й управління, виникатимуть і загальновиробничі витрати. Склад загальновиробничих витрат визначено в п. 15 П(С)БО 16. Конкретний перелік та склад статей калькулювання виробничої собівартості послуг, статей загальновиробничих витрат та порядок їх розподілу встановлюються підприємством самостійно. Ці параметри варто прописати в наказі про облікову політику або в окремому наказі по підприємству. Відповідність доходів і витрат Принцип відповідності доходів і витрат встановлено ст. 4 Закону України від 16.07.99 р. №996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні». Згідно з ним для визначення фінансового результату звітного періоду слід порівняти доходи звітного періоду з витратами, що були здійснені для отримання цих доходів. Як бачимо з умов запитання, підприємство цього принципу не дотримується. Доходи визнаються за датою підписання акта приймання-передачі продукту замовникові, а витрати списуються щомісяця без урахування моменту виникнення доходів, для отримання яких ці витрати були понесені. До того ж витрати обліковуються на витратному рахунку 92 «Адміністративні витрати», тимчасом як їх слід обліковувати на калькуляційному рахунку 23 «Виробництво». Щоб виправити цю помилку, потрібно виключити суми виробничих витрат на створення програмного продукту з оборотів за рахунком 92 та перенести їх на рахунок 23. Далі — списати витрати на собівартість наданих послуг відповідно до того, коли були отримані доходи від таких послуг. Докладніше про виправлення помилок у фінансовій звітності «ДК» писав у №49/2013. Ця помилка призводить і до викривлення податкової звітності з податку на прибуток, бо невідповідність доходів та витрат за звітний період спричинює неправильне визначення показника оподатковуваного прибутку. Згідно з п. 138.4 ПКУ, витрати, що формують собівартість наданих послуг, крім нерозподільних постійних загальновиробничих витрат, які включаються до складу собівартості наданих послуг у періоді їх виникнення, визнаються витратами того звітного періоду, в якому визнано доходи від наданих послуг. Якщо така помилка призвела до заниження або завищення суми податку на прибуток, підприємство вносить зміни до декларації з податку на прибуток1, як це встановлено ст. 50 ПКУ.
1 Актуальна форма декларації затверджена наказом Міндоходів від 30.12.2013 р. №872.Приклад Підприємство виконує замовлення на створення програмного продукту вартістю 120000 грн, у т. ч. ПДВ — 20000 грн. Замовлення прийнято 09.06.2014 р., а виконано та передано замовнику за актом приймання-передачі 28.08.2014 р. Щомісячні витрати підприємства на утримання відділу, який безпосередньо займається розробленням цього продукту, становлять 25000 грн, до яких входять заробітна плата, оренда й утримання приміщення, нарахування ЄСВ, матеріальні та інші витрати. Підприємство помилково списувало ці витрати до складу адміністративних витрат. До виправлення помилки частина витрат була визнана підприємством у ІІ кварталі 2014 р., що не відповідає правилам бухгалтерського та податкового обліку. Після виправлення помилки як доходи, так і відповідні витрати визнані одночасно. Таблиця Облік собівартості програмного продукту
Зміст операції
Бухгалтерський облік
Сума, грн
Податковий облік
Д-т
К-т
Доходи
Витрати
Другий квартал 2014 р.
Витрати на створення програмного продукту за червень 2014 р. помилково віднесено до складу адміністративних витрат
92
13, 66, 65, 20, 22
25000
—
25000
Третій квартал 2014 р.
Витрати на створення програмного продукту за липень — серпень 2014 р. помилково віднесено до складу адміністративних витрат (25000 грн х 2 місяці)
92
13, 66, 65, 20, 22
50000
—
50000
Передано замовнику програмний продукт та визнано дохід
361
703
120000
100000
—
Нараховано податкові зобов'язання з ПДВ
703
641/ПДВ
20000
—
—
Виправлення помилки у третьому кварталі 2014 р.
Сторнування витрат, визнаних у другому кварталі 2014 р.*
92
13, 66, 65, 20, 22
25000
—
-25000
Сторнування витрат, визнаних у третьому кварталі 2014 р.
92
13, 66, 65, 20, 22
50000
—
-50000
Віднесення витрат за червень 2014 р. до складу собівартості програмного продукту**
23
13, 66, 65, 20, 22
25000
—
—
Віднесення витрат за липень — серпень 2014 р. до складу собівартості програмного продукту**
23
13, 66, 65, 20, 22
50000
—
—
Передано замовнику програмний продукт та списано його собівартість
903
23
75000
—
75000
* Ця операція вимагатиме внесення змін до податкової звітності за півріччя 2014 р. (при квартальному звітному періоді з податку на прибуток).** Ця операція призведе до змін у фінансовій звітності за півріччя 2014 р. — зменшення адміністративних витрат та збільшення залишку незавершеного виробництва на кінець звітного періоду. Юлія ЄГОРОВА, «Дебет-Кредит»