Відходи у діяльності підприємства

Не всі керівники та бухгалтери приділяють достатню увагу питанню обліку відходів на підприємстві. Тим часом правильна організація процесу збирання, зберігання, утилізації та обліку відходів допоможе не лише уникнути штрафних санкцій, а й отримати найбільш точний фінансовий результат діяльності.

У ст. 1 Закону про відходи йдеться про те, що відходи — це будь-які речовини, матеріали та предмети, що утворилися у процесі виробництва або споживання, а також товари (продукція), які повністю або частково втратили свої споживчі властивості і не можуть надалі використовуватися за місцем їх утворення чи виявлення та від яких їх власник позбавлятиметься або має намір позбавитися шляхом утилізації або видалення.

З погляду можливості повторного використання у діяльності всі відходи можна поділити на дві категорії: зворотні та незворотні відходи. Така класифікація відходів запропонована Методрекомендаціями №373, які описують процедуру формування собівартості виготовленої підприємством продукції (робіт, послуг). Але, з погляду автора, ці рекомендації можна використовувати і з метою класифікації відходів, що утворюються в інших сферах діяльності підприємства (наприклад, під час адміністративної або збутової діяльності). Вирішальним чинником при цьому є можливість або неможливість використання відходів у майбутньому у господарській діяльності підприємства.

Зворотні відходи

«Зворотні відходи — це залишки сировини, матеріалів, напівфабрикатів, теплоносіїв та інших видів матеріальних цінностей, що утворилися у процесі виробництва продукції (робіт, послуг), які втратили повністю або частково первинні споживчі властивості початкового матеріалу (хімічні і фізичні) і тому використовуються з підвищеними витратами (зниженням виходу продукції) або зовсім не використовуються за прямим призначенням у виробничому циклі підприємства» (п. 328 Методрекомендацій №373).

Тобто загалом відходи є зворотними, якщо від їх використання можна отримати економічну вигоду. Якщо ж відходи не можуть бути використані у виробничому циклі або реалізовані як самодостатній продукт, вони вважаються незворотними та відносяться на собівартість виготовленої продукції. Незворотні відходи, на відміну від зворотних, виникають не лише на виробничих підприємствах. Такі відходи, як побутові відходи або макулатура, є на будь-якому підприємстві.

Орієнтовний перелік можливих відходів

Зворотні відходи

• Відходи виробничі, що підлягають вторинній переробці.

Незворотні відходи

• Шини автомобільні (відпрацьовані).
• Батареї акумуляторні зіпсовані або відпрацьовані.
• Матеріали обтиральні (дрантя) відпрацьовані.
• Брухт чорних та кольорових металів.
• Папір та картон, пакувальні зіпсовані або відпрацьовані, або документи, щодо яких закінчився термін зберігання на підприємстві, які не передаються до Національного архівного фонду і щодо яких складено акт про їх вилучення для знищення.
• Лампи люмінесцентні, що містять ртуть, зіпсовані або відпрацьовані.
• Обладнання електронне загального призначення, зіпсоване або відпрацьоване, не придатне для ремонту.
• Пакувальні матеріали, що не підлягають вторинному використанню.
• Відходи комунальні (міські), змішані.
• Iнші відходи.

Зворотні відходи відповідають поняттю «запаси» підприємства (п. 4 П(С)БО 9) та обліковуються у кількісному і вартісному виразі. Такі відходи можуть оцінюватися (п. 329 Методрекомендацій №373):

за ціною можливого використання — якщо підприємство має намір використовувати відходи для власного основного, допоміжного виробництва або для інших потреб. Ціна можливого використання — знижена ціна первинного матеріалу зворотних відходів. Немає критеріїв того, в якому розмірі може бути знижена ціна первинного матеріалу, тож при використанні цього методу є сенс встановити критерії в обліковій політиці підприємства, наприклад визначити відсоток зниження до первісної ціни;

за повною ціною первинного матеріалу — в основному, якщо відходи реалізуються стороннім організаціям;

за справедливою вартістю відходів — тобто фактично це ціна відходів, за якою їх можна реалізувати. Для визначення справедливої вартості відходів підприємство проводить дослідження ринкових цін власними силами або залучає сторонніх фахівців.

Згідно з п. 2.13 Методрекомендацій №2 первісна вартість запасів, що надійшли на склад від зворотних відходів виробництва, визначається за чистою вартістю реалізації, якщо такі запаси призначені для реалізації, або в оцінці їх можливого використання. Чиста вартість реалізації запасів — очікувана ціна реалізації запасів в умовах звичайної діяльності за мінусом очікуваних витрат на завершення їх виробництва та реалізацію (п. 4 П(С)БО 9).

Метод первісної оцінки зворотних відходів підприємство визначає у наказі про облікову політику підприємства.

На вартість зворотних відходів зменшується собівартість готової продукції у бухгалтерському обліку (п. 12 П(С)БО 16). Тобто вартість списаних (і зданих на склад) з виробництва відходів відноситься на відповідний балансовий рахунок обліку запасів (рахунок 20), якщо підприємство має намір використовувати відходи у власній діяльності (тобто при визнанні зворотних відходів активом), а не відноситься на собівартість готової продукції. Якщо у момент визнання відходів активом підприємство знає, що вони будуть продані, і така ситуація є систематичною, то слід проаналізувати, чи правильно підприємство визнає цей вид активів відходами. Можливо, це не відходи, а супутня продукція. У такому разі супутня продукція має оприбутковуватися на рахунок обліку готової продукції (рахунок 26). Тоді відбувається формування собівартості супутньої продукції, яка за своєю суттю виступає як один із видів готової продукції.

В обліку податку на прибуток на вартість зворотних відходів, що виникають у власному виробництві, аналогічно до бухгалтерського обліку зменшується собівартість виготовлених та реалізованих товарів (пп. 138.8.1 ПКУ).

Незворотні відходи

Відходи, реалізація та/або використання яких у виробничому процесі не передбачається, активом не визнаються. Витрати на утилізацію цих відходів включаються до інших операційних витрат. Статтею 17 Закону про відходи передбачено низку обов'язків підприємств у сфері дії цього закону. Зокрема (але не виключно), підприємства зобов'язані:

— вести первинний поточний облік кількості, типу і складу відходів, які утворюються, збираються, перевозяться, зберігаються, обробляються, утилізуються, знешкоджуються та видаляються, і подавати щодо них статистичну звітність в установленому порядку;

— не допускати зберігання та видалення відходів у несанкціонованих місцях або об'єктах;

— своєчасно в установленому порядку сплачувати екологічний податок, що стягується за розміщення відходів;

— надавати місцевим органам виконавчої влади й органам місцевого самоврядування інформацію про відходи та пов'язану з ними діяльність;

— призначати відповідальних осіб у сфері поводження з відходами.

З метою впорядкування обліку відходів на підприємстві потрібно створити наказ або положення, що регламентує порядок роботи з відходами. Цей документ повинен містити розділи про:

— види відходів, що виникають у процесі діяльності підприємства;

— місця виникнення, збирання та зберігання відходів;

— первинну документацію, яка повинна щодо них вестися;

— відповідальних осіб, порядок обліку кожного виду відходів та інші моменти.

Для вивезення й утилізації побутових відходів підприємство мусить визначити місця для їх тимчасового зберігання. Саме туди незворотні відходи повинні будуть збиратися, там вони зберігатимуться до їх вивезення. Також потрібно укласти договір з юридичною особою, яка в установленому порядку є виконавцем послуг з вивезення відходів. Власники відходів, для яких платежі за розміщення відходів усіх класів небезпеки не перевищують 10 грн на рік, власники тільки побутових відходів¹, які уклали договори на розміщення відходів із підприємствами комунального господарства, та власники відходів як вторинної сировини, які здійснюють діяльність зі збирання таких відходів, звільняються від отримання лімітів на утворення та розміщення відходів (п. «а» ст. 32 Закону про відходи, п. 8 Порядку №1218).

Для вивезення та утилізації інших видів відходів (які вимагають отримання лімітів) потрібно вчинити кілька додаткових дій.

По-перше, укласти договори з підприємствами на вивезення цих відходів. Можна вибрати будь-яке підприємство, що має ліцензію на такий вид послуг та надає їх на території, на якій розміщено об'єкт утворення відходів.

По-друге, у зв'язку з тим що державний санітарно-епідеміологічний нагляд за відходами та нагляд за дотриманням вимог безпеки для здоров'я людини згідно з п. «а» ст. 24 Закону про відходи здійснюється державною санітарно-епідеміологічною службою², підприємство мусить звернутися до санепідстанції за своїм місцезнаходженням для обстеження місць тимчасового розміщення відходів на території підприємства й отримання акта обстеження.

Після цього слід звернутися до уповноваженого органу виконавчої влади на місцях (державне управління охорони навколишнього природного середовища) для отримання Дозволу на розміщення відходів, що містить перелік відходів у розрізі груп і видів, класу небезпеки, код відходу, дозволену до розміщення кількість відходів на рік, місце розміщення відходів. Форма дозволу встановлена додатком 1 до Порядку №1218. З 2012 року дозволи на розміщення небезпечних відходів³ (батареї, акумулятори, лампи люмінесцентні тощо), видає Міністерство екології і природних ресурсів України (п. 1 Порядку №1218). Але процедура оформлення такого дозволу однакова і регулюється Порядком №1218.

¹ Згідно зі ст. 1 Закону про відходи, побутові відходи — це відходи, що утворюються у процесі життя і діяльності людини у житлових та нежитлових будинках (тверді, великогабаритні, ремонтні, рідкі, окрім відходів, пов'язаних із виробничою діяльністю підприємств) і не використовуються за місцем їх нагромадження.

² Лист Міністерства охорони навколишнього природного середовища України від 15.10.2009 р. №16517/20/10-09 «Про надання роз'яснень з питань дотримання природоохоронного законодавства у сфері поводження з відходами».

³ Згідно зі ст. 1 Закону про відходи, небезпечні відходи — це відходи, що мають такі фізичні, хімічні, біологічні або інші небезпечні властивості, які створюють або можуть створити значну небезпеку для навколишнього природного середовища та здоров'я людини і які вимагають спеціальних методів та засобів поводження з ними.

Для отримання Дозволу на розміщення відходів на майбутній рік слід подати заяву. Така заява подається власниками відходів, які здійснюють тільки їх розміщення, до 1 квітня, а власниками відходів, які не тільки розміщують їх на своїй території, а ще й утворюють у процесі власної господарської діяльності, до 1 червня поточного року.

До заяви додаються документи, встановлені п. 12 Порядку №1218. Один із таких документів — проект ліміту на утворення та розміщення відходів. Форма проекту ліміту повторює форму самого ліміту, що є додатком 2 до Порядку №1218. Це не випадково, бо проектом ліміту така форма є до затвердження її органом, що видає дозвіл на розміщення відходів. Після такого твердження проект ліміту стає затвердженим лімітом утворення та розміщення відходів. Органи Мінекоресурсів на місцях (Державне управління охорони навколишнього середовища) розглядають отримані заяви та подані разом із ними документи і до 1 липня видають дозволи на розміщення відходів (п. 13, 18 Порядку №1218).

Зверніть увагу: якщо в отриманому дозволі встановлено меншу кількість відходів, ніж передбачено у поданому підприємством проекті ліміту відходів, власники відходів подають скориговані проекти лімітів відходів на узгодження до тих самих органів до 1 вересня поточного року (п. 14 Порядку №1218). Ліміти на утворення та розміщення відходів наступного року затверджуються до 1 жовтня поточного року терміном на 1 рік.

У більшості випадків незворотні відходи відображаються в обліку тільки у кількісному виразі. Облік відходів ведеться як за місцями їх виникнення, так і за конкретними видами продукції (п. 331 Методрекомендацій №373) у розрізі видів відходів. Види відходів визначаються на підставі Класифікатора ДК 005-96.

Облік відходів, пакувальних матеріалів і тари ведеться у типовій формі первинної облікової документації, призначеної для обліку відходів, — форма №1-ВТ, затверджена наказом Мінприроди України від 07.07.2008 р. №342.

Iнструкція №342 дає вичерпний перелік виробничих (технологічних) процесів, перелік пакувальних матеріалів, терміни, що відображають конкретні види і стан відходів, а також пояснює алгоритм заповнення форми.

Зверніть увагу: Iнструкція №342 встановлює порядок ведення первинного обліку відходів та пакувальних матеріалів та тари і для підприємців, у процесі діяльності яких утворюються відходи, у т. ч. відходи пакувальних матеріалів і тари.

Деякі незворотні відходи можуть бути кваліфіковані як вторинна сировина — це відходи, для утилізації та переробки яких в Україні є відповідні технології і виробничо-технічні і/або економічні передумови (ст. 1 Закону про відходи). Наприклад, папір, металобрухт, поліетилен тощо.

Ці відходи можуть бути здані переробним підприємствам за грошову компенсацію. Цей вид доходів у бухобліку є іншими операційними доходами й у момент виникнення підлягає оприбутковуванню на баланс за чистою вартістю, тобто за ціною можливої реалізації підприємству з переробки вторинної сировини.

Приклад ТОВ «Стимул» у звітному місяці виготовило 300 штук готової продукції і також 20 кг супутньої продукції, реалізувало 85 штук готової продукції за ціною 60 грн (у т. ч. ПДВ) за штуку і 20 кг супутньої продукції за ціною 9 грн (у т. ч. ПДВ) за кілограм. У процесі виробництва отримано 60 кг зворотних відходів. Загальна сума витрат, понесених у зв'язку з виробництвом, становить 10000 грн. В обліковій політиці підприємства встановлено, що зворотні відходи та супутня продукція обліковуються за повною ціною первинного матеріалу, і на підставі фактичної калькуляції встановлено, що вартість 1 кг зворотних відходів та супутньої продукції у звітному місяці — 5 грн. Таким чином, собівартість готової продукції становить: 10000 (загальна сума витрат) - 60 х 5 (зворотні відходи) - 20 х 5 (супутня продукція) = 9600 грн.

Також у звітному місяці:

комісія на підприємстві встановила, що зламаний верстат первісною вартістю 3000 грн та зі зносом 2400 грн підлягає списанню у зв'язку з неможливістю ремонту (вартість і знос у податковому та бухгалтерському обліку однакові). Після списання було отримано 65 кг металобрухту. Відповідно до п. 189.10 ПКУ ПЗ з ПДВ не нараховуються. Металобрухт можна здати як вторинну сировину за ціною 1,80 грн за кілограм без ПДВ (операції з постачання металобрухту звільняються від ПДВ, п. 23 підрозділу 2 розділу ХХ ПКУ);

за наслідками роботи архіваріуса з державного архіву на підставі акта на підприємстві підлягають знищенню 10 кг документів за минулі роки. Підприємство вирішило здати ці документи у макулатуру. Вартість 1 кг макулатури — 0,50 грн без ПДВ;

здано на склад відпрацьовані шини — 4 штуки;

вивезено побутове сміття сторонньою організацією. Вартість послуг — 185 грн без ПДВ.

Бухгалтерський та податковий облік цих операцій відображено у таблиці.

Таблиця

Бухгалтерський і податковий облік операцій з відходами

Екологічний податок

На сьогодні підприємство, яке внаслідок своєї діяльності утворює, збирає і тимчасово зберігає відходи до моменту вивезення їх спеціалізованими підприємствами, не є платником екологічного податку щодо цього об'єкта (пп. 240.1.3, пп. 14.1.223 ПКУ). У ЄБПЗ у підкатегорії 120.01 фахівці Міндоходів висловлюють таку саму думку: «Суб'єкти господарювання, що здійснюють тимчасове розміщення (зберігання) відходів, зокрема небезпечних (акумулятори, шини, люмінесцентні лампи тощо), до їх передачі на утилізацію та захоронення, не є платниками екологічного податку з 01.01.2013 р. за умови наявності у них договору на видалення й утилізацію відходів зі суб'єктами господарювання (комунальними або спеціалізованими підприємствами тощо)».

Відповідальність

Особи, винні у порушенні законодавства про відходи, несуть адміністративну, цивільну або кримінальну відповідальності згідно зі ст. 42 Закону про відходи.

Адміністративну відповідальність порушники несуть відповідно до різних статей КУпАП, залежно від об'єкта забруднення. Так, адміністративний штраф накладається за забруднення сільськогосподарських та інших земель, виробничими й іншими відходами на посадових осіб, громадян — суб'єктів підприємницької діяльності у розмірі від 50 до 100 н. м. д. г., у 2013 році від 850 до 1700 грн (ст. 52 КУпАП). Також адміністративна відповідальність передбачена статтями 59 (за засмічення водних ресурсів), 73 (за засмічення лісів), 82 — 82-5 (за порушення порядку поводження з відходами) і 91-3 (за приховання факту перевищення встановленого ліміту на утворення і розміщення відходів).

Підприємства, установи, організації та громадяни України, а також іноземці й особи без громадянства, іноземні юридичні особи зобов'язані відшкодувати шкоду, заподіяну ними внаслідок порушення законодавства про відходи, у порядку та розмірах, установлених законодавством України (ст. 43 Закону про відходи). При встановленні розміру шкоди працівники контролюючих органів керуються Методикою визначення розмірів шкоди, зумовленої забрудненням і засміченням земельних ресурсів через порушення природоохоронного законодавства, затвердженою Наказом Мінекобезпеки від 27.10.97 р. №171.

Якщо дії посадових осіб підприємства у сфері дії законодавства про охорону навколишнього середовища призвели до небезпеки для здоров'я, життя людей або навколишнього середовища, то передбачено кримінальну відповідальність за статтями 236, 239, 242 — 244 ККУ.

Нормативна база

• ПКУ — Податковий кодекс України від 02.12.2010 р. №2755-VI.
• КУпАП — Кодекс України про адміністративні правопорушення від 07.12.84 р. №8073-X.
• ККУ— Кримінальний кодекс України від 05.04.2001 р. №2341-III.
• Закон про відходи — Закон України від 05.03.98 р. №187/98-ВР «Про відходи».
• Порядок №1218 — Порядок розробки, затвердження і перегляду лімітів на утворення та розміщення відходів, затверджений постановою Кабміну України від 03.08.98 р. №1218.
• Методрекомендації №2 — Методичні рекомендації з бухгалтерського обліку запасів, затверджені наказом Мінфіну України від 10.01.2007 р. №2.
• Методрекомендації №373 — Методичні рекомендації з формування собівартості продукції (робіт, послуг) у промисловості, затверджені наказом Мінпромполітики України від 09.07.2007 р. №373.
• Класифікатор ДК 005-96 — Державний класифікатор України. Класифікатор відходів ДК 005-96, затверджений наказом Держстандарту від 29.02.96 р. №89.
• П(С)БО 9 — Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 9 «Запаси», затверджене наказом Мінфіну України від 20.10.99 р. №246.
• П(С)БО 16 — Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», затверджене наказом Мінфіну України від 31.12.99 р. №318.
• Iнструкція №342 — Iнструкція про заповнення типової форми первинної облікової документації №1-ВТ «Облік відходів, пакувальних матеріалів і тари», затверджена наказом Мінприроди України від 07.07.2008 р. №342.

Юлія КОНДРАТЬЄВА, фахівець з податкового та бухгалтерського обліку