Скерування працівника у відрядження — звичайна справа для будь-якого роботодавця. Проте трапляються ситуації, прямих відповідей на які у законодавстві немає. Тож спробуємо відповісти як на загальні, так і на проблемні питання, пов'язані із відрядженнями працівників.
Добові витрати — скільки можна включити до податкових витрат у 2013 році
Насамперед нагадаємо про граничні розміри добових витрат, які дозволено віднести до складу податкових у 2013 році. Так, з 1 січня 2013 року, згідно з пп. 140.1.7 ПКУ, до складу податкових витрат можна включити добові в розрахунку за кожен календарний день відрядження у розмірі, наведеному у таблиці.
Таблиця
Максимальний розмір добових, які дозволено віднести до складу податкових витрат у 2013 році
|
Країна відрядження
|
Максимальне обмеження добових витрат
|
Максимальний розмір добових витрат
|
| Україна | Не більше 0,2 мін. з/п на 1 січня звітного року* | Не більше 229,4 грн |
| За кордон | Не більше 0,75 мін. з/п на 1 січня звітного року* | Не більше 860,25 грн |
| * Мінімальна заробітна плата встановлена на 1 січня 2013 р. згідно зі ст. 8 Закону України від 20.11.2012 р. №5515-VI «Про Державний бюджет на 2013 рік» і становить 1147 грн. | ||
Зверніть увагу: ПКУ визначає граничні розміри добових, які можуть бути включені до складу податкових витрат СГД, але зобов'язань встановлювати саме такі суми добових, як передбачено пп. 140.1.7 ПКУ, немає. Тому підприємство може:
1) у наказі по підприємству чи в інших документах (наприклад положенні про відрядження по підприємству, яке затверджене наказом) встановити свій розмір добових, який не обов'язково має бути максимальним. Можна встановити кілька розмірів добових, які виплачуватимуться працівникам залежно від їхньої посади або, наприклад, напрямку відрядження;
2) встановлювати розмір добових для кожного відрядження окремо відповідним наказом про відрядження.
Але пам'ятайте, що невиплата добових — це порушення трудових гарантій, встановлених ст. 121 КЗпП.
Підприємство може встановити і більший розмір добових, ніж визначено пп. 140.1.7 ПКУ, але відносити до складу податкових витрат можна лише добові у граничних розмірах, установлених зазначеним підпунктом ПКУ.
Сума добових за час відрядження визначається так:
1) у межах України та країн, в'їзд громадян України на територію яких не потребує наявності візи (дозволу на в'їзд), — згідно з наказом про відрядження та відповідними первинними документами;
2) до країн, в'їзд громадян України на територію яких здійснюється за наявності візи (дозволу на в'їзд), — згідно з наказом про відрядження та відмітками уповноваженої службової особи Державної прикордонної служби України в закордонному паспорті або документі, що його замінює.
У пп. 140.1.7 ПКУ чітко зазначено, що за відсутності згаданих відповідних підтвердних документів, наказу або відміток уповноваженої службової особи Державної прикордонної служби України у паспорті або документі, що його замінює, сума добових не включається до складу податкових витрат платника податку.
Зверніть увагу: особливою умовою для віднесення сум добових під час закордонних відряджень працівників (до країн, в'їзд громадян України на територію яких здійснюється за наявності візи (дозволу на в'їзд) є наявність відміток прикордонників про перетин кордону (виїзду та в'їзду). Пам'ятайте, що проставляння таких відміток для прикордонників не є обов'язковим — такі відмітки ставляться на вимогу громадян України (пп. 1 ч. 3 ст. 12 Закону України від 05.11.2009 р. №1710-VI «Про прикордонний контроль»).
Тому рекомендуємо перед відрядженням нагадати працівникові про необхідність отримання відміток про перетин кордону України під час виїзду та в'їзду за особистим зверненням до прикордонників (звісно, таке нагадування можна прописати і в наказі про відрядження).
Як ми зазначали, підтверджуватимуть правильність визначення суми добових, зокрема, наказ про відрядження та відповідні первинні документи (при відрядженні Україною та до країн, в'їзд громадян України на територію яких не потребує наявності візи (дозволу на в'їзд). Що ж це за документи? На думку автора (підкріплену листом ДПАУ від 18.06.2011 р. №11327/6/15-0516 та листом Мінфіну України від 04.05.2011 р. №31-07230-16-25/11433), такими документами є:
1) документи, що свідчать про понесені затрати на проїзд (транспортні квитки або рахунки, багажні квитанції) під час відрядження, оренду авто та бронювання квитків, а також електронних квитків за наявності посадкового талона та документа про сплату за всіма видами транспорту, у т. ч. чартерних рейсів;
2) рахунки з готелів (мотелів) або від інших осіб, що надають послуги з розміщення та проживання, серед них і бронювання;
3) страхові поліси, квитанції про сплату за візу (дозвіл на в'їзд) тощо;
4) акти виконаних робіт (наданих послуг);
5) укладений під час відрядження договір чи контракт;
6) папери про участь відрядженої особи в заходах, які проводять за тематикою, пов'язаною із вашою госпдіяльністю;
7) документи, які встановлюють або засвідчують бажання встановити цивільно-правові відносини (попереднє листування);
8) інші документи, що засвідчують фактичність відрядження.
Які витрати під час відрядження можна компенсувати
ПКУ докладно прописує витрати, які можуть бути включені до складу податкових у разі відрядження фізосіб, у пп. 140.1.7:
— витрати на проїзд (у т. ч. перевезення багажу, бронювання транспортних квитків) як до місця відрядження і назад, так і за місцем відрядження, за всіма видами транспорту, у т. ч. на орендованому транспорті; чартерними рейсами; а також проїзд, що підтверджується електронним квитком (за наявності посадкового талона та документа про сплату) ;
— оплата вартості проживання у готелях (мотелях), витрати на найм інших житлових приміщень; витрати на бронювання місць у місцях проживання;
— витрати на харчування чи побутові послуги (прання, чищення, лагодження та прасування одягу, взуття чи білизни), які включено до готельних рахунків;
— оплата телефонних розмов;
— оформлення закордонних паспортів, дозволів на в'їзд (віз);
— витрати на обов'язкове страхування, у т. ч. витрати на страхування життя або здоров'я відрядженої особи чи її цивільної відповідальності (у разі використання транспортних засобів), якщо згідно із законами країни відрядження або країн, територією яких здійснюється транзитний рух до країни відрядження, таке страхування є обов'язковим;
— інші документально оформлені витрати, пов'язані з правилами в'їзду та перебування у місці відрядження, у т. ч. будь-які збори і податки, що підлягають сплаті у зв'язку зі здійсненням таких витрат.
Серед первинних документів, які підтверджують понесені працівником затрати, зокрема, мають бути:
1) транспортні квитки з термінами прибуття/вибуття до/з місця відрядження, транспортні рахунки (багажні квитанції), у т. ч. електронні квитки за наявності посадкового талона та документа про сплату за всіма видами транспорту;
Як відобразити в обліку електронний квиток
У разі використання електронного авіаквитка підставою для відшкодування витрат на його придбання є такий пакет документів (див. пп. 140.1.7 ПКУ):
— оригінал розрахункового документа, що підтверджує здійснення розрахункової операції у готівковій чи безготівковій формі (розрахунковий чек, касовий чек, розрахункова квитанція, виписка з карткового рахунка, квитанція до прибуткового касового ордера тощо);
— оригінали відривної частини посадкових талонів пасажира.
За відсутності (втрати) посадкового талона віднести вартість електронного авіаквитка до складу податкових витрат сумнівно: адже ми порушуємо одну з вимог ПКУ. Тому радимо звертати на цей момент увагу працівників, які скеровуються у відрядження і купують електронні авіаквитки.
2) готельні рахунки або рахунки (чи інші документи) від інших осіб, що надають послуги з розміщення та проживання фізособи, і терміни перебування, зазначені в них;
3) документи, що підтверджують витрати на отримання закордонного паспорта, візи (дозволу на в'їзд), та страхові поліси;
4) інші документи, що підтверджують понесені витрати.
Витрати, понесені у зв'язку з відрядженням, що не підтверджені відповідними документами (крім добових витрат), працівникові не відшкодовуються.
Важливо завжди пам'ятати, що згідно зі ст. 140 ПКУ витрати на відрядження є витратами подвійного призначення. Відповідно до пп. 140.1.7 ПКУ, будь-які витрати на відрядження можуть бути включені до складу податкових витрат за наявності документів, що підтверджують зв'язок відрядження з діяльністю платника, зокрема:
1) запрошення приймаючої сторони, діяльність якої збігається з діяльністю платника;
2) укладеного договору або контракту;
3) інших документів, які встановлюють або засвідчують бажання встановити цивільно-правові відносини;
4) документів, що засвідчують участь особи, що відряджається, у переговорах, конференціях або симпозіумах, інших заходах, що проводяться з тематики, що збігається з господарською діяльністю СГД.
Звітування після закінчення відрядження
Відповідно до пп. 170.9.2 ПКУ, звіт про використання коштів, виданих на відрядження або під звіт, подається до закінчення п'ятого банківського дня, що настає за днем, у якому платник податку завершує відрядження (повертається з відрядження).
Згідно з пп. 170.9.3 ПКУ, у разі використання корпоративних платіжних карток встановлено такі строки звітування:
1) якщо під час службового відрядження відряджена особа — платник податку отримала готівку із застосуванням платіжних карток, вона подає звіт про використання виданих на відрядження коштів і повертає суму надміру витрачених коштів до закінчення третього банківського дня після завершення відрядження;
2) якщо під час службового відрядження відряджена особа — платник податку застосувала платіжні картки для проведення розрахунків у безготівковій формі, то строк подання платником податку звіту про використання виданих на відрядження коштів не перевищує 10 банківських днів. За наявності поважних причин роботодавець (самозайнята особа) може його продовжити до 20 банківських днів (до з'ясування питання у разі виявлення розбіжностей між відповідними звітними документами).
Форму Звіту про використання коштів, виданих на відрядження або під звіт затверджено Наказом №9961.
1 Наказом Мінфіну від 05.12.2012 р. №1276 затверджено нову форму Звіту про використання коштів, виданих на відрядження або під звіт. Проте на момент підписання номеру до друку Наказ №1276 не було офіційно оприлюднено. Про це детально читайте у наступних номерах «ДК».
Невитрачені кошти платник податку повинен повернути до каси або зарахувати на банківський рахунок підприємства до або під час подання працівником звіту.
Повернення авансу на відрядження, якщо поїздка не відбулася
Як зазначає ДПСУ в ЄБПЗ (підкатегорія 160.18): «Згідно з п. 11 розд. II Iнструкції №59, якщо працівник отримав аванс на відрядження і не виїхав, то він повинен протягом трьох банківських днів з дня прийняття рішення про відміну поїздки повернути до каси підприємства зазначені кошти».
При цьому податківці вказують, що нормами законодавства не передбачено інших додаткових строків для здавання до каси підприємства коштів, отриманих як аванс на відрядження, у випадках якщо відрядження не відбулося з поважних причин (у т. ч. через хворобу працівника).
Витрати на відрядження — у складі витрат на собівартість, збут, адміністративних тощо
Склад податкових витрат визначає ст. 138 ПКУ. Для того щоб правильно відобразити витрати на відрядження у податковому обліку, слід звернути увагу, які саме працівники скеровані у відрядження. Залежно від посади працівника витрати на відрядження або формуватимуть собівартість продукції (послуг), або включатимуться до складу інших витрат.
Зокрема, витрати на оплату службових відряджень персоналу виробничих цехів, ділянок включаються до витрат загальновиробничого призначення, які у подальшому у більшості випадків потрапляють у собівартість товарів (пп. 138.8.5 ПКУ). Такі витрати відображаються в рядку 05.1 декларації з податку на прибуток підприємств.
Пам'ятайте: витрати, що формують собівартість реалізованих товарів (робіт, послуг), визнаються витратами того звітного періоду, в якому визнано доходи від реалізації таких товарів (робіт, послуг) (п. 138.4 ПКУ).
Витрати на службові відрядження апарату управління підприємством та іншого загальногосподарського персоналу належать до адміністративних витрат, спрямованих на обслуговування й управління підприємством (пп. 138.10.2 ПКУ). Такі витрати відображаються в рядку 06.1 декларації з податку на прибуток підприємств.
Витрати на службові відрядження працівників, зайнятих збутом, включаються до витрат на збут (пп. 138.10.3 ПКУ). Такі витрати відображаються в рядку 06.2 декларації з податку на прибуток підприємств.
Витрати на відрядження, які потрапляють до податкових витрат на збут та адмінвитрат, відображаються у складі податкових у періоді понесення (п. 138.5 ПКУ).
Таким чином, суму витрат на відрядження буде відображено у податкових витратах після затвердження авансового звіту та відповідно отримання документів, які підтверджують фактичні витрати, пов'язані з відрядженням.
Витрати у відрядженні на службовому авто — до складу податкових?
У разі відрядження працівників на службовому автомобілі виникає запитання щодо відображення у складі податкових витрат затрат на ПММ, стоянку, паркування, ремонт, потреба якого виникла у дорозі, оплату платних доріг (у разі відрядження за кордон) тощо. Чи можна відобразити такі витрати у податковому обліку?
Насамперед зазначимо, що згідно з пп. 140.1.7 ПКУ у податкових витратах враховуються витрати на відрядження, у тому числі на проїзд (у т. ч. на орендованому транспорті). Звичайно, зазначені витрати можуть бути включені до складу витрат платника податку лише за наявності підтвердних документів, що засвідчують вартість цих витрат.
Щодо віднесення до складу податкових витрат затрат на ПММ, то деякі фахівці радять у цьому випадку застосовувати норми Iнструкції №59. Ця інструкція вказує, що у разі відрядження за кордон на службовому автомобілі витрати на пально-мастильні матеріали відшкодовуються з урахуванням встановлених норм1 за 1 кілометр пробігу відповідно до затвердженого маршруту, що має бути визначено у наказі (розпорядженні) керівника підприємства (п. 12 р. III Iнструкції №59). Крім того, у пункті 12 р. III Iнструкції №59 зазначається, що відшкодуванню підлягають також інші витрати, пов'язані з технічним обслуговуванням, стоянкою та паркуванням службового автомобіля, збори за проїзд ґрунтовими, шосейними дорогами та водними переправами.
1 Наказ Мінтрансу від 10.02.98 р. №43 «Про затвердження Норм витрат палива і мастильних матеріалів на автомобільному транспорті».
Хоча зазначена вище Iнструкція №59 стосується лише бюджетників, а для інших має лише рекомендаційний характер, радимо все ж таки користуватися нормами Iнструкції №59 та Наказу №43 і списувати пальне у межах норм.
Щодо інших витрат, пов'язаних з експлуатацією службового авто у відрядженні (стоянка, паркування легкових авто, а також сплачені під час відрядження за кордон збори за проїзд ґрунтовими, шосейними дорогами та водними переправами, техобслуговування чи ремонт за потреби), то такі витрати мають враховуватися у податкових витратах, бо вони пов'язані з госпдіяльністю. Жодних обмежень щодо таких витрат ПКУ не містить. Але зазначені витрати можуть бути включені до складу податкових лише за наявності підтвердних документів, що засвідчують розмір цих витрат (такий самий висновок можна знайти в Єдиній базі податкових знань у підкатегорії 110.07.14).
У разі відрядження за кордон такі документи за потреби слід буде перекласти, про це — далі.
Добові витрати та харчування у готелі — як віднести до податкових витрат
Доволі часто трапляється, що до вартості номера готелю входить харчування, а в деяких випадках — навіть дворазове харчування. Чи слід у такому випадку зменшувати добові витрати?
Нагадаємо, що відповідно до пп. 140.1.7 ПКУ при визначенні об'єкта оподаткування враховуються витрати на відрядження фізичних осіб, у межах фактичних витрат відрядженої особи, зокрема витрати на оплату вартості проживання у готелях (мотелях), а також включених до таких рахунків витрат на харчування.
Зазначені витрати можуть бути включені до складу витрат платника податку лише за наявності підтвердних документів у вигляді рахунків, отриманих із готелів (мотелів) або від інших осіб, що надають послуги з розміщення та проживання фізособи.
ПКУ не дозволяє включати до складу витрат на харчування вартість алкогольних напоїв і тютюнових виробів, суми чайових, за винятком випадків, коли суми таких чайових включаються до рахунка згідно із законами країни перебування, а також плату за видовищні заходи.
Для підприємств небюджетної сфери зменшення добових витрат, що враховуються під час обчислення податку на прибуток у складі витрат, на вартість харчування, включену до рахунка на проживання, ПКУ не передбачено.
Таку позицію підтверджує також лист ДПСУ від 31.03.2012 р. №5742/6/15-1415.
Витрати на проживання одного працівника у двомісному номері — на витрати?
Роботодавець, скеровуючи працівника у відрядження, знає, що не завжди виходить винайняти (забронювати) для нього одномісний номер у готелі. Тож виникає питання, чи будуть податкові витрати на всю вартість послуг з проживання, якщо у двомісному номері проживала лише одна особа?
Відразу зазначимо, що позиція податківців з цього питання висвітлена у листі ДПСУ від 31.03.2012 р. №5742/6/15-1415 і вона є досить категоричною: до податкових витрат повинна потрапити лише вартість «у розмірі вартості одного місця у номері готелю за кожну добу такого проживання».
Звичайно, за рішенням керівництва підприємства працівникові можна компенсувати витрати на проживання в такому номері, але лише половина такої суми, за твердженням фахівців ДПС, потрапить до податкових витрат на відрядження.
Якщо ви вирішили компенсувати працівникові витрати на проживання у двомісному номері в повній сумі, постає запитання: чи є об'єктом обкладення ПДФО вартість другого місця?
Норми пп. 140.1.7 ПКУ свідчать про віднесення до складу податкових витрат фактичних затрат на проживання фізособи у відрядженні. Тому якщо підприємство вирішить відобразити у складі податкових витрат всю вартість двомісного номера, то відповідно і додаткового блага у працівника не буде. Але якщо все ж таки підприємство дослухається до думки ДПСУ, висловленої у листі №5742/6/15-1415, і включить до складу податкових витрат 50% вартості двомісного номера, то вартість другого місця у двомісному номері, яку підприємство все ж таки компенсує працівникові, може підпадати під визначення додаткового блага (пп. 164.2.17 ПКУ) платника податку з оподаткуванням ПДФО за ставками, визначеними п. 167.1 ПКУ (15% або 17%).
Відрядження за кордон та підтвердні документи
З відрядження за кордон працівники привозять документи, складені нерезидентами відповідно до правил інших країн. Серед цих документів є й ті, що підтверджують витрати на відрядження. Згідно з пп. 140.1.7 ПКУ, за запитом представника органу ДПС платник податку забезпечує за власний рахунок переклад підтвердних документів, виданих іноземною мовою (див. також лист ДПСУ від 05.05.2011 р. №8434/6/15-0315 у «ДК» №39/2011).
Отже, складені іноземною мовою документи, що підтверджують витрати на відрядження, слід перекласти українською мовою. Звертаємо увагу: жодних вимог про нотаріальне посвідчення перекладу таких документів законодавство не містить.
Видача додаткових коштів до завершення відрядження
Можлива ситуація, коли працівникові, що перебуває у службовій поїздці, продовжують відрядження з виробничої необхідності. Як у такому випадку додатково видати кошти? I чи можливо видати їх без порушення касової дисципліни? Оскільки це питання не розглянуто нормами ПКУ, можна скористатись Iнструкцією №59 як допоміжним (довідковим) документом1.
1 Використання Iнструкції №59 звичайними госпрозрахунковими підприємствами як допоміжного та довідкового нормативу підтверджується роз'ясненнями різних держорганів (див. лист Мін'юсту від 13.02.2012 р. №54-0-2-12/7.2, лист Мінфіну від 22.11.2011 р. №31-07230-16-10/28802, відповідь ДПСУ з ЄБПЗ).
Пунктом 10 р. II Iнструкції №59 передбачено, що з дозволу керівника може братися до уваги вимушена затримка у відрядженні з не залежних від працівника причин за наявності підтвердних документів в оригіналі.
Рішення про продовження терміну відрядження керівник ухвалює після прибуття працівника, що відряджається, до місця постійної роботи на підставі його доповідної записки. Оформити таке рішення слід відповідним наказом (розпорядженням) керівника підприємства (див. також лист Мінфіну від 14.03.2011 р. №31-18030-07-10/6681).
Проте автор рекомендує керівникові прийняти рішення про продовження терміну відрядження до прибуття працівника з неї. Тобто спочатку видати наказ про продовження відрядження у зв'язку з виробничою необхідністю, а потім про наявність такого наказу повідомити працівника.
Щодо виданих раніше коштів на відрядження зазначимо: згідно з пп. 2.11 Положення №637 «Видача відповідній особі готівкових коштів під звіт проводиться за умови звітування нею у встановленому порядку за раніше отримані під звіт суми».
А відповідно до ст. 1 Указу №436/95 «за видачу готівкових коштів під звіт без повного звітування щодо раніше виданих коштів» підприємству загрожує штраф «у розмірі 25 відсотків виданих під звіт сум». Але чи матиме тут місце правопорушення?
Звіт про використання коштів, виданих на відрядження, у загальному випадку працівник повинен подати особисто до закінчення п'ятого банківського дня, який настає за днем, в якому платник податків завершує таке відрядження (пп. 170.9.2 ПКУ).
Оскільки відрядження продовжується, працівник зможе відзвітувати за отриманий раніше аванс на відрядження тільки після його завершення.
Разом з тим відповідно до ст. 121 КЗпП працівникам, які скеровуються у відрядження, виплачуються: добові за час перебування у відрядженні, вартість проїзду до місця призначення і назад та витрати з найму житлового приміщення у порядку і розмірах, встановлюваних законодавством. Отже, працівник у відрядженні повинен бути забезпечений всіма необхідними коштами. Проте досилання коштів як нового авансу після того, як працівник виїхав у відрядження з уже виданим авансом, — операція сумнівна та штрафонебезпечна.
У ситуації, що виникла, можна порадити таке.
1. Згідно з п. 3 р. II Iнструкції №59 працівникові, що відряджається, на його прохання за рахунок підприємства може бути переказана заробітна плата поштою, або така зарплата може бути перерахована у безготівковій формі на відповідний рахунок із застосуванням платіжних карток. Таким чином, працівник може витратити у відрядженні власні кошти, а після повернення з відрядження отримати компенсацію після подання звіту про використання коштів, виданих на відрядження та під звіт.
2. Якщо підприємство відрядило працівника з корпоративною платіжною карткою, то можна просто її поповнити. Повернувшись із відрядження, працівник надасть звіт про використання коштів з такої картки.
Нормативна база
- Указ №436/95 — Указ Президента від 12.06.95 р. №436/95 «Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки».
- Iнструкція №59 — Iнструкція про службові відрядження в межах України та за кордон, затверджена наказом Міністерства фінансів України від 13.03.98 р. №59.
- Положення №637 — Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затверджене постановою Правління НБУ від 15.12.2004 р. №637.
- Наказ №996 — Наказ ДПАУ від 23.12.2010 р. №996 «Про затвердження Звіту про використання коштів, виданих на відрядження або під звіт, та Порядку його складання». Наказом Мінфіну від 05.12.2012 р. №1276 затверджено нову форму Звіту про використання коштів, виданих на відрядження або під звіт. Проте на момент підписання номера до друку Наказ №1276 не було офіційно оприлюднено. Про це детально читайте у наступних номерах «ДК».
Мар'яна КОНДЗЕЛКА, «Дебет-Кредит»