У разі постачання товарів/послуг, яке має безперервний або ритмічний характер при постійних зв'язках із покупцем, покупцеві може бути виписана зведена податкова накладна. У листі від 06.04.2012 р. №10162/7/15-3417-16 (див. у «ДК» №22/2012) ДПСУ повідомляє, за яких підстав складається розрахунок коригування до такої податкової накладної.
Порядок складання зведеної ПН
Відповідно до ст. 201 ПКУ, платник ПДВ зобов'язаний надати покупцеві на його вимогу підписану уповноваженою платником особою та скріплену печаткою (за наявності) податкову накладну (далі — ПН). Складається ПН за датою виникнення податкових зобов'язань продавця (п. 201.4 ПКУ). За загальним правилом, для визначення дати виникнення ПЗ діє правило першої події (п. 187.1 ПКУ).
Але п. 15 Порядку №13791 встановлює умови, за виконання яких продавець може виписати зведену податкову накладну.
Відразу зазначимо, що іноді на практиці платники ПДВ плутають зведену ПН з податковою накладною, виписаною за щоденними підсумками операцій. Як правило, підсумкову ПН виписують у випадку реалізації товарів кінцевим споживачам — фізособам за підсумками робочого дня. ПН за щоденними підсумками операцій складається зовсім в інших випадках, які передбачено п. 8.4 Порядку №1379.
Зведена ПН може бути виписана у разі здійснення постачання товарів/послуг за дотримання таких умов:
1) постачання товарів/послуг має безперервний або ритмічний характер;2
1 Порядок заповнення податкової накладної, затверджений наказом Мінфіну від 01.11.2011 р. №1379.
2 Визначення терміна «безперервний або ритмічний характер» у законодавстві немає. У наказі Мінфіну від 16.05.99 р. №99 наводиться поняття «централізовано-кільцеві перевезення», можливо, саме цим поняттям варто керуватися в цьому питанні.
2) існують постійні зв'язки з покупцем.
Зауважимо, що виписування зведеної ПН — це не обов'язок: усе на розсуд постачальника.
Відповідно до п. 15 Порядку №1379: «<...> покупцю може бути виписана зведена податкова накладна виходячи із визначеної у договорі періодичності оплати поставлених товарів/послуг (один раз на п'ять днів; один раз на десять днів тощо), але не рідше одного разу на місяць і не пізніше останнього дня місяця <...>». Відповідно, якщо у договорі зазначено, що покупець оплачує раз на 10 днів, то постачальник — платник ПДВ раз на 10 днів повинен виписати зведену ПН!
Встановлена договором періодичність оплати визначає момент, коли потрібно скласти зведену ПН. Отже, у періодах відвантаження до моменту оплати ПН не складається. Відвантаження товарів (надання послуг) підтверджується накладними (актами). Як тільки постачальник — платник ПДВ отримає оплату поставлених товарів/послуг, він складає зведену ПН. Така накладна виписується на суму ПЗ з ПДВ поставлених товарів/послуг.
Пам'ятайте: до зведеної ПН обов'язково додається реєстр товарно-транспортних накладних чи інших відповідних супровідних документів, згідно з якими здійснено постачання товарів/послуг (саме ці документи свідчитимуть про постійні та безперервні поставки)1.
1 Наприклад, основними документами на перевезення вантажів є товарно-транспортні накладні та дорожні листи вантажного автомобіля (п. 11.1 Правил перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні, затверджених наказом Мінтрансу від 14.10.97 р. №363).
Затвердженої форми реєстру немає, тож, на наш погляд, за платником ПДВ залишається право самостійної розробки такої форми реєстру.
Коригування ПЗ продавця
Порядок коригування податкових зобов'язань з ПДВ встановлено ст. 192 ПКУ. Так, якщо після постачання товарів/послуг здійснюється зміна суми компенсації їх вартості, повернення товарів/послуг продавцю або постачальник повертає суми попередньої оплати, суми ПЗ та ПК постачальника та отримувача відповідно підлягають коригуванню. Для цього слід виписати Розрахунок коригування (додаток 2 до Порядку №1379).
У коментованому листі податківці звертають увагу: «Якщо до моменту виписування продавцем зведеної податкової накладної відбулася зміна податкових зобов'язань продавця у зв'язку з поверненням покупцю коштів за непоставлені товари (послуги) або поверненням покупцем товарів, суми податку на додану вартість в зведеній податковій накладній таким продавцем зазначаються загальною сумою, що відповідає фактичній сумі поставлених покупцю товарів (послуг). При цьому розрахунок коригування до такої податкової накладної не виписується».
Отже, якщо повертається товар, змінилася вартість товару (послуги) до виписування зведеної ПН, платник податку просто складає зведену ПН за фактичними обсягами поставок (наданих послуг).
Приклад ПП «Захід» щотижня в середу або четвер відвантажує ПП «Схід» металопрокат. У договорі визначено періодичність оплати поставленого металу — наприкінці місяця. Зведена ПН виписується щомісяця — 30-м числом (про що потрібно зазначити у договорі поставки). Суми ПДВ у податковій накладній відповідають фактичній сумі поставки металопрокату протягом місяця, що підтверджується реєстром товарно-транспортних накладних, згідно з якими здійснено постачання товарів. Реєстр додається до зведеної ПН.
Вихідні дані за місяць:
1) відвантажено метал покупцеві на суму 30000,00 грн (у т. ч. ПДВ) (про що свідчать накладні, товарно-транспортні накладні та обороти за Д-т 361);
2) 25-го числа покупець повернув товар на суму 6000,00 грн (у т. ч. ПДВ) (про що свідчить накладна на повернення від покупця та обороти за Д-т 704);
3) отримано кошти у сумі 24000,00 грн (у т. ч. ПДВ) (про що свідчать банківська виписка та обороти за Д-т 311).
Потрібно зазначити: за наведеними умовами Розрахунок коригування не виписується, адже метал повернуто до 30-го числа — моменту виписування зведеної ПН. А отже, на фактичну суму поставлених товарів — 24000 грн — буде виписано зведену ПН.
Якщо, приміром, повернення покупцем товару, поставленого протягом місяця, чи зміна його ціни відбулися би після 30-го числа, то до зведеної ПН потрібно було би виписати Розрахунок коригування.
Від себе додамо: якщо покупцем буде перераховано коштів більше, ніж фактично відвантажено товару, постачальник зобов'язаний виписати зведену ПН — на суму відвантажених товарів і ПН — на суму отриманої передоплати.
Олена ВОДОП'ЯНОВА, «Дебет-Кредит»