Підприємство є виробником продуктів дитячого харчування, включених до Постанови №859. У другому кварталі мало підстави скористатися пільгою (скориставшись, спрямувало прибуток на розширення виробництва). Що робити, якщо в третьому — підстав не буде? Чи база оподаткування за 6 місяців (II та III квартал) зменшується на розмір прибутку, звільненого від оподаткування на другий квартал?
У контексті п. 154.2 ПКУ термін «збільшення обсягів виробництва» ми розуміємо як зростання виробництва порівняно з цим самим періодом минулого року. Нескінченно нарощувати обсяги виробництва у ринкових відносинах неможливо, зменшувати роздрібні ціни при зростанні вартості сировини та енергоносіїв — також. Як користуватися пільгою, наданою ПКУ для таких підприємств, як наше, з урахуванням усіх обмежень, визначених п. 154.2 ПКУ?
Відповідно до п. 154.2 ПКУ звільняється від оподаткування прибуток підприємств, отриманий від продажу на митній території України продуктів дитячого харчування власного виробництва, спрямований на збільшення обсягів виробництва та зменшення роздрібних цін таких продуктів. Порядок віднесення до продукції власного виробництва спеціальних продуктів дитячого харчування, на які поширюється дія п. 154.2 ПКУ, затверджений постановою КМУ від 08.08.97 р. №8591.
Отже, як бачимо, визначальними критеріями для звільнення від оподаткування прибутку підприємств є:
1) збільшення обсягів виробництва;
2) зменшення роздрібних цін на такі продукти.
Проте залишається відкритим питання: яке саме значення закладали податківці у терміни «збільшення обсягів виробництва» та «зменшення роздрібних цін на такі продукти»?
Виробництвом дитячого харчування є господарська діяльність, пов'язана з виробленням дитячого харчування, включаючи всі стадії технологічного процесу, у т. ч. виготовлення, пакування та етикетування (абз. 3 п. 1 ст. 1 Закону про дитяче харчування2). Отже, фактично у питанні зростання обсягу виробництва варто орієнтуватися на дані (обороти за дебетом) рахунків 23 «Виробництво», 26 «Готова продукція». Зверніть увагу: законодавством не визначено дельту, на яку має зростати обсяг виробництва. Логічно припустити, що у разі коли обороти за Д-т 23, 26 поквартально зростатимуть хоча б на 1 грн, умови про збільшення обсягів виробництва буде дотримано.
1 Зі змінами, внесеними згідно з постановою КМУ від 09.03.2011 р. №224.
2 Закон України від 14.09.2006 р. №142-V «Про дитяче харчування».
Аналогічним шляхом можна йти й у питанні «зменшення роздрібних цін». У договорах з контрагентами можна прописати вибіркове (не одразу на весь асортимент продукції) зниження роздрібної ціни на 1 — 10 коп., — і умову про зменшення роздрібних цін буде виконано. Крім того, тут не йдеться про зниження цін на якісь істотні цифри абсолютно у всіх реалізаторів вашої продукції. Чинне законодавство не містить ані дельти, на яку необхідно зменшувати роздрібні ціни і підвищувати обсяги виробництва, ані періодичності, ані систематичності (суцільності) умов співпраці з усіма контрагентами. Крім того, незрозуміло, що мали на увазі законотворці: зростання обсягів виробництва має обраховуватися у поштучному чи грошовому еквіваленті? Логічно, що у разі коли прибуток обчислюється у гривнях, то податківців цікавитиме дельта зростання обсягів виробництва у гривневому еквіваленті. Отже, маємо виходити зі здорового глузду.
Зверніть увагу ще на один момент. Згідно з п. 33 ПКУ податковим періодом визначається встановлений Кодексом період часу, з урахуванням якого відбувається обчислення та сплата окремих видів податків та зборів. Податковий період може складатися з кількох звітних періодів. Обчислення та сплата податків відбуваються поквартально, отже, дві ключові умови отримання пільгового режиму оподаткування (збільшення обсягів виробництва та зменшення роздрібних цін) мають виконуватися у підприємства одночасно щокварталу! I податківці можуть зажадати цього . Невідомо, що вони вирішать у разі, коли у I кварталі у вас буде зменшення обсягів виробництва, а в II, III та IV кварталі — зростання. Чи не вбачатимуть вони у цьому невиконання умови зростання обсягів виробництва загалом за весь рік у розрізі конкретних кварталів? Відповідь на це запитання дасть лише практика перевірок.
Відповідно до п. 152.11 ПКУ платники податку, дохід (прибуток) яких повністю та/або частково звільнено від обкладення цим податком, а також ті, що проводять діяльність, яка підлягає патентуванню, ведуть окремий облік доходу (прибутку), який звільняється від оподаткування згідно з нормами цього Кодексу, або доходу, отриманого від діяльності, що підлягає патентуванню. При цьому:
— до складу витрат таких платників податку, пов'язаних з отриманням доходу (прибутку), що не звільняється від оподаткування, не включаються витрати, пов'язані з отриманням такого звільненого доходу (прибутку);
— сума амортизаційних відрахувань, нарахованих на основні засоби, що використовуються для отримання такого звільненого доходу (прибутку), не враховується у витратах, пов'язаних з отриманням доходу (прибутку), що не звільняється від оподаткування.
У нашому випадку, наскільки зрозуміло із запитання, немає поділу на оподатковувані та звільнені від оподаткування операції. Усі операції є звільненими від обкладення податком на прибуток. Отже, облік операцій, щодо яких платник податку не скористався пільговим режимом оподаткування у III кв. і щодо яких у II кв. була пільга, має бути єдиним.
Результати діяльності, звільненої від оподаткування, записують у рядку 09 декларації з податку на прибуток із відповідним відображенням їх у додатку ПЗ. У додатку спочатку заповнюється таблиця 2, потім дані у розрізі підстав для застосування пільгового режиму переносяться до таблиці 1, в якій групуються у розрізі доходів, собівартості, інших витрат та результуючих показників за окремими підставами пільгування. Рядок 09 (якщо маєте прибуток) бере участь у розрахунку даних рядка 11 «Податок на прибуток, від діяльності, що не підлягає патентуванню (рядок 07 — рядок 08 — рядок 09 (при позитивному значенні) х рядок 10 / 100)». Отже, зі самої суті рядків декларації з податку на прибуток випливає той факт, що загальні результати діяльності зменшуються на суму прибутку, звільненого від оподаткування.
Крім того, відповідно до наказу Мінфіну від 31.05.2011 р. №6641, якщо підприємство користується пільгою і не сплачені до бюджету кошти має використати за цільовим призначенням, обліковувати такі суми мусить на субрахунку 481 «Кошти, звільнені від оподаткування». Оновлений п. 17 П(С)БО 15 «Дохід»2 говорить про те, що таке цільове фінансування в бухобліку визнається доходом протягом тих періодів, в яких було зазнано витрат, пов'язаних із виконанням умов цільового фінансування. У таких випадках нарахований у звітному періоді податок на прибуток відображають як цільове фінансування — у складі забезпечень наступних витрат, а залишки невикористаних коштів переносять на наступні звітні періоди.
1 Наказ Мінфіну від 31.05.2011 р. № 664 «Про затвердження Змін до деяких нормативно-правових актів Міністерства фінансів України з бухгалтерського обліку».
2 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», затверджене наказом Мінфіну від 29.11.99 р. №290.
Не сплачені до бюджету кошти, визначені у декларації з податку на прибуток, платники, що користуються пільгами з цього податку, датою кінця звітного періоду роблять проведення Д-т 981 К-т 481.
У зв'язку з відсутністю на сьогодні чітких та прозорих рекомендацій з боку податківців радимо на підставі норм п. 52 ПКУ звернутися за місцем реєстрації до ДПС за індивідуальною податковою консультацією. Це дозволить вам на момент перевірки відстояти вашу позицію, адже не може бути притягнуто до відповідальності платника податків, який діяв відповідно до податкової консультації, наданої у письмовій формі, зокрема на підставі того, що у майбутньому така податкова консультація була змінена або скасована.
Крім того, таку податкову консультацію можна оскаржити у суді як правовий акт індивідуальної дії. Визнання судом такої податкової консультації недійсною є підставою для надання нової податкової консультації з урахуванням висновків суду.
Юлія КЛОВСЬКА, «Дебет-Кредит»