Як розраховувати мінімальне податкове зобов’язання (МПЗ) у звітності за 2025 рік

Що таке МПЗ?

Визначення мінімального податкового зобов’язання наведене в пп. 14.1.114-2 ПКУ.

Мінімальне податкове зобов’язання — це мінімальна величина податкового зобов’язання зі сплати податків, зборів, платежів, які контролюються ДПС.

Хто з платників податків визначає для себе МЗП?

МПЗ пов’язане з:

— виробництвом та реалізацією власної сільгосппродукції та/або

— з власністю та/або користуванням (орендою, суборендою, емфітевзисом, постійним користуванням) земельними ділянками, віднесеними до сільгоспугідь.

Сума МПЗ, визначених щодо кожної із земельних ділянок, право користування якими належить одній юридичній або фізичній особі, у тому числі ФОПу, є загальним мінімальним податковим зобов’язанням

Таким чином, МПЗ стосується фізосіб, ФОПів та юросіб, які мають у власності чи користуванні земельні ділянки, віднесені до сільгоспугідь!

За які земельні ділянки МПЗ не визначають?

МПЗ не визначають (п. 38-1.2 ПКУ) для:

— земельних ділянок, що використовуються дачними (дачно-будівельними) та садівничими (городницькими) кооперативами (товариствами), а також набуті у власність/користування членами цих кооперативів (товариств) унаслідок приватизації (купівлі/продажу, оренди) у межах земель, що належали цим кооперативам (товариствам) на праві колективної власності чи перебували у їхньому постійному користуванні;

— земель запасу;

— невитребуваних земельних часток (паїв), розпорядниками яких є органи місцевого самоврядування, крім таких земельних часток (паїв), переданих органами місцевого самоврядування в оренду;

— земельних ділянок зон відчуження та безумовного (обов’язкового) відселення, що зазнали радіоактивного забруднення внаслідок Чорнобильської катастрофи;

— земельних ділянок, віднесених до сільськогосподарських угідь, які належать фізособам на праві власності та/або на праві користування та станом на 1 січня 2022 року розташовані у межах населених пунктів;

— земельних ділянок, земельних часток (паїв), за які не нараховувалися та не сплачувалися плата за землю або єдиний податок четвертої групи, що перебувають у консервації, або забруднені вибухонебезпечними предметами, або щодо яких ухвалено рішення про надання податкових пільг зі сплати місцевих податків та/або зборів на підставі заяв платників податків про визнання земельних ділянок непридатними для використання у зв’язку з потенційною загрозою їх забруднення вибухонебезпечними предметами.

В якому розмірі встановлено МПЗ?

Правила розрахунку суми МПЗ наведені у статті 38-1 ПКУ. Розрахунок відбувається за однією з двох формул, залежно від того, проведена нормативна грошова оцінка (НГО) сільськогосподарської земельної ділянки чи ні.

Варіант №1. МПЗ щодо ділянки, НГО якої проведена.

Формула в цьому разі має такий вигляд:

МПЗ = НГОд x К x М / 12,

де:

— НГОд — НГО відповідної земельної ділянки з урахуванням коефіцієнта індексації, визначеного відповідно до порядку, встановленого ПКУ для справляння плати за землю;

— К — коефіцієнт, який становить 0,05 (для 2022 р. і 2023 р. — 0,04, згідно з п. 67 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ; з 2025 року до року, в якому буде закінчено воєнний стан, — 0,057, згідно з п. 67-1 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ; для ФОПів ФГ, які перебувають на ЄП групи 4, коефіцієнт застосовується у половинному розмірі, згідно з пп. 38-1.1.3 ПКУ, тобто з 2025 року — 0,0285 (0,057 : 2));

— М — кількість календарних місяців, протягом яких земельна ділянка перебуває у власності, оренді, користуванні на інших умовах (у тому числі на умовах емфітевзису) платника податків.

Варіант №2. МПЗ щодо ділянки, НГО якої не проведена.

А тут формула така:

МПЗ = НГО x S x К x М / 12,

де:

— НГО — НГО 1 гектара ріллі по АРК або по області з урахуванням коефіцієнта індексації, визначеного відповідно до порядку, встановленого ПКУ для справляння плати за землю (див. нижче);

— S — площа земельної ділянки, в гектарах;

— К — коефіцієнт, що становить 0,05 (для 2022 р. і 2023 р. — 0,04, згідно з п. 67 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ; з 2025 року до року, в якому буде закінчено воєнний стан, — 0,057, згідно з п. 67-1 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ; для ФОПів ФГ, які перебувають на ЄП групи 4, коефіцієнт застосовується у половинному розмірі, згідно з пп. 38-1.1.3 ПКУ, тобто, з 2025 року — 0,0285 (0,057 : 2));

— М — кількість календарних місяців, протягом яких земельна ділянка перебуває у власності, оренді, користуванні на інших умовах (в тому числі на умовах емфітевзису) платника податків.

Також треба брати до уваги окремі правила, наведені в пунктах 38-1.3 і 38-1.4 ПКУ:

1) МПЗ визначають за період володіння (користування) земельною ділянкою протягом податкового (звітного) року;

2) передаючи ділянки в оренду, суборенду, емфітевзис або інше користування, МПЗ визначають для осіб, які користуються ділянками. Причому для попереднього власника (користувача) МПЗ визначають за період з 1 січня року, в якому здійснили передачу, до початку місяця, в якому перейшло право власності чи користування, за умови держреєстрації такого права. А для нового власника (користувача) — починаючи з місяця, в якому отримано право власності чи користування, за умови держреєстрації такого права.

Згідно з нормами законодавства відповідальність за нарахування та сплату МПЗ переходить від власника до орендаря (користувача) лише за умови офіційної реєстрації права користування в Державному реєстрі речових прав на нерухоме майно.

Якщо договір оренди, суборенди чи емфітевзису укладено, але відповідне право не зафіксоване в Реєстрі прав, обов’язок із визначення МПЗ залишається за власником земельної ділянки.

Це правило діє навіть тоді, коли власник фактично не обробляє землю, а передав її іншій особі. Таким чином, без держреєстрації переходу права податкове зобов’язання не може бути перекладене на фактичного користувача.

В яких випадках МПЗ має бути не менше ніж 700 грн чи 1 400 грн?

Згідно з п. 74 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ при визначенні МПЗ у період з 01.01.2024 до 31 грудня року, в якому буде припинено або скасовано воєнний стан, сума МПЗ не може становити менше ніж:

— 700 гривень з 1 гектара,

а для земельних ділянок, у площі яких частка ріллі становить не менше ніж 50 відсотків, — 1 400 гривень з 1 гектара.

Дія цього пункту не поширюється на земельні ділянки, земельні частки (паї), що розташовані на територіях можливих бойових дій, які включені до Переліку територій, на яких ведуться (велися) бойові дії або тимчасово окупованих рф.

Зараз цей перелік затверджено Наказом Мінрозвитку від 28.02.2025 №376, але до нього часто вносять зміни. Остання на момент написання статті версія була в редакції наказу Мінрозвитку від 22.01.2026 №114.

Тож у мінімального податкового зобов’язання є ще й мінімальна сума! І якщо за якоюсь земельною ділянкою розрахована за формулою сума МПЗ буде менша за мінімальну, то в додатку суму МПЗ потрібно зазначити в розмірі 700 гривень чи 1 400 гривень.

Особливості застосування НГО за областями при розрахунку МПЗ

Для земельних ділянок, які не мають індивідуальної нормативної грошової оцінки, МПЗ розраховують на основі середніх показників по регіонах, які наведені в додатку 15 до Методики нормативної грошової оцінки земельних ділянок, затвердженої Постановою КМУ від 03.11.2021 №1147.

Основні правила використання цих даних у 2025 році такі:

— базовий стандарт — рілля: для розрахунку завжди беруть показник НГО одного гектара ріллі по конкретній області. Навіть якщо фактично на ділянці розташовані пасовища, сіножаті або багаторічні насадження, за відсутності проведеної оцінки однаково використовують цифру, встановлену саме для ріллі;

— обов’язкова індексація: дані, зафіксовані у державній методиці станом на 2020 рік, не є остаточними. Для коректного визначення МПЗ за 2025 рік ці показники мають бути проіндексовані на коефіцієнти за період з 2020 до 2024 років уключно. Наприклад, уже проіндексовані показники можна завантажити зі сайту Дія тут;

— регіональні відмінності: вартість земельних ділянок істотно різниться залежно від області. Наприклад, станом на 1 січня 2025 року найвищі показники НГО зафіксовані у Черкаській (39 605,38 грн) та Чернівецькій (39 155,72 грн) областях, тимчасом як у Житомирській та Волинській областях вони менші: 25 200 — 25 600 грн.

Якщо ваша земля не оцінена індивідуально, ви берете середню вартість гектара ріллі у вашій області, обов’язково враховуючи накопичену індексацію за минулі роки.

Особливості МПЗ для територій бойових дій та окупованих територій

1. Звільнення для зон активних бойових дій та окупованих територій.

Для земельних ділянок і часток (паїв), що розташовані в зонах активних бойових дій або під тимчасовою окупацією, ПКУ передбачає повне звільнення від нарахування та сплати МПЗ.

Основні правила розрахунку:

— визначення територій: перелік таких зон встановлюється Наказом Міністерства розвитку громад та територій України від 28.02.2025 №376 (про який ми вже згадували вище);

— принцип пропорційності та правило «повного місяця»: відповідно до пп. 69.14 та 69.33 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ, МПЗ не нараховують за період, що починається з 1-го числа місяця, в якому було офіційно зафіксовано дату початку бойових дій або окупації, і триває до останнього числа місяця, в якому такі дії чи окупація були припинені.

Наприклад, якщо за Переліком №376 активні бойові дії почалися на території 5 травня 2025 року, платник зобов’язаний розрахувати МПЗ лише за період з 1 січня до 30 квітня 2025 року (4 повні місяці), а за решту року зобов’язання не виникає.

2. Статус територій можливих бойових дій.

Земельні ділянки, що належать до розділу І Переліку №376 («Території можливих бойових дій»), мають особливий податковий статус:

— відсутність звільнення: такі землі не звільняються від нарахування та сплати МПЗ; власники та користувачі мають виконувати зобов’язання на загальних підставах;

— скасування мінімального порогу: згідно з п. 74 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ, для територій можливих бойових дій не застосовується правило мінімальної суми МПЗ (700 грн за гектар для угідь з часткою ріллі менше ніж 50% та 1 400 грн — для угідь із часткою ріллі 50% і більше);

— метод розрахунку: для таких ділянок МПЗ визначають виключно за стандартною формулою виходячи з фактичної нормативної грошової оцінки (НГО) та коефіцієнта 0,057, навіть якщо підсумкова сума буде нижча за встановлені законодавством ліміти у 700 чи 1 400 грн.

Платники яких податків розраховують МПЗ?

Розраховують МПЗ:

— платники податку на прибуток (згідно з п. 141.9 ПКУ);

— фізособи-резиденти, які володіють та/або користуються (орендують (суборендують), на умовах емфітевзису, постійно користуються) земельними ділянками, віднесеними до сільгоспугідь, якщо такі ділянки не передані в користування іншим особам, які є платниками ПДФО (згідно з пп. 162.1.1-1, п. 170.14 ПКУ);

— ФОПи на загальній системі оподаткування, які сплачують ПДФО і використовують земельні ділянки у власній діяльності (згідно з п. 177.14 — п. 177.20 ПКУ);

— платники ЄП груп 2, 3, 4, у тому числі ФОПи на ЄП, які використовують земельні ділянки у власній діяльності (згідно зі ст. 297-1 ПКУ).

Платники всіх цих податків (крім фізосіб-резидентів, які не є ФОПами) у складі річної декларації з відповідного податку подають і додаток з розрахунком МПЗ. Тобто розраховують МПЗ у додатку відповідної декларації.

За загальним правилом у таких додатках (хоч їх подають до різних декларацій) зазначають типову інформацію, наприклад:

— кадастрові номери земельних ділянок, для яких визначається МПЗ, їх НГО та площу;

— суму загального МПЗ, суму МПЗ щодо кожної земельної ділянки окремо;

— загальну суму сплачених платником податку податків, пов’язаних із виробництвом та реалізацією власної сільгосппродукції та/або з власністю та/або користуванням (орендою, суборендою, емфітевзисом, постійним користуванням) земельними ділянками, віднесеними до сільгоспугідь, та витрат на оренду земельних ділянок;

— різницю між сумою загального МПЗ та загальною сумою сплачених податків та витрат на оренду. Адже саме цю різницю треба буде сплатити за результатами поданої декларації!

Для фізосіб-власників чи користувачів відповідних ділянок, які не є ФОПами, що не передані в користування іншим особам, МПЗ визначає податкова служба за податковою адресою таких фізосіб (пп. 170.14.1 ПКУ). Якщо ж ділянки фізособами передані в користування іншим особам, МПЗ визначають для таких інших осіб (пп. 170.14.2 ПКУ).

Далі розглянемо особливості розрахунку різниці, яку треба доплатити до бюджету, для різних груп платників податків.

Особливості визначення різниць і сплати їх до бюджету

Отже, платники, яких ми навели вище, розрахували кожен для себе МПЗ щодо кожної земельної ділянки за однією з наведених вище формул і загальну суму МПЗ, як суму МПЗ за кожною ділянкою.

Далі вони мають порахувати загальну суму сплачених протягом податкового (звітного) року податків, зборів, платежів та витрат на оренду земельних ділянок. Які саме податки потрібно брати для розрахунку, наведено в таблиці.

Важливо! Суму сплаченої різниці не враховують у загальній сумі сплачених податків, зборів, платежів та витрат на оренду земельних ділянок. Тобто це не переплата, не авансовий внесок. Це самостійний, установлений ПКУ платіж, який після декларування (або визначення його суми податківцями) має статус узгодженого грошового зобов’язання.

Таблиця. Сплачені податки, збори, платежі та витрати на оренду земельних ділянок, які потрібно брати для розрахунку різниці

Після того як платник розрахував загальну суму сплачених ним податків, зборів, платежів та витрат на оренду за податковий (звітний) рік, він мав від суми розрахованого ним МПЗ такого року відняти суму сплачених податків та витрат на оренду. Якщо різниця додатна, вона підлягає сплаті до бюджету.

Наприклад, якщо загальна сума МПЗ — 50 000 грн, а загальна сума сплачених податків, зборів, платежів та витрат на оренду — 40 000 грн, виникає додатна різниці 10 000 грн (50 000 - 40 000), яку потрібно відобразити у відповідній декларації і сплатити до бюджету.

Врахування сплачених податків з окремих виплат.

Виплата дивідендів засновникам. Можливість включення ПДФО та ВЗ з дивідендів до суми, що зменшує МПЗ, залежить виключно від наявності трудових відносин із засновником. Якщо засновник (учасник) працює на підприємстві за трудовим договором або якщо він є членом фермерського господарства, чиї трудові відносини зафіксовані у статуті, податки враховуються. Якщо особа є лише інвестором і не бере безпосередньої участі у трудовій діяльності підприємства, податки не враховуються.

Лікарняні та матеріальна допомога. МПЗ зменшується на суми ПДФО та ВЗ, сплачені з усіх видів доходів (а не лише із зарплати) осіб, з якими укладено трудові або цивільно-правові договори. Це стосується в тому числі лікарняних (допомоги з тимчасової непрацездатності), матеріальної допомоги, благодійної допомоги (головною умовою залишається те, що отримувач доходу має перебувати у відповідних юридичних відносинах із платником податку).

Виплати за грудень 2025 року. Для розрахунку МПЗ за звітний рік має значення не те, за який місяць нараховано дохід, а дата фактичної виплати та сплати податків.

Наприклад, якщо зарплата за другу половину грудня 2025 року або навіть відпусткові за січень 2026 року виплачені у грудні 2025 року, то сплачені з них ПДФО та ВЗ у повному обсязі враховуються на зменшення МПЗ за 2025 рік. Загальне правило таке: до розрахунку включаються фактично сплачені податки, строк сплати яких за законом припадає на звітний рік.

Платники податку на прибуток (п. 141.9 ПКУ)

Загальне МПЗ та різницю між сумою загального МПЗ за загальною сумою сплачених податків, зборів, платежів та витрат на оренду земельних ділянок відображають у додатку МПЗ до декларації з податку на прибуток за звітний період рік.

Отже, протягом 2025 року додаток МПЗ не складали, але якщо ви маєте сільськогосподарські земельні ділянки, його обов’язково треба скласти до декларації за 2025 рік!

Додатну різницю між сумою МПЗ та сумами, на які воно зменшується, відображають у рядку 04 додатка МПЗ. Це саме додатне значення переносять до рядка 06.2 МПЗ декларації.

Далі його разом з іншими показниками податку на прибуток за звітний період відображають у рядку 17 декларації. Податок на прибуток за результатами попереднього звітного періоду поточного року показують у рядку 18.

Зрештою в рядку 19 фіксують податок на прибуток, нарахований за результатами останнього звітного податкового періоду. Ця остання сума і є податком на прибуток, який підлягає сплаті за результатами звітного податкового періоду, у строк, передбачений для сплати податку на прибуток за звітний рік.

ФОПи на загальній системі оподаткування (п. 177.14 — п. 177.20 ПКУ)

Загальне МПЗ та різницю між сумою загального МПЗ за загальною сумою сплачених податків, зборів, платежів та витрат на оренду земельних ділянок відображають у додатку МПЗ до декларації про майновий стан і доходи за звітний рік.

Таку різницю показують у рядку 03 розділу ІІ додатка МПЗ. Додатне значення переносять до графи 14 розділу V декларації.

Водночас відповідно до пп. 177.19 ПКУ різницю сплачують (перераховують) до місцевих бюджетів за місцезнаходженням земельних ділянок пропорційно до питомої ваги площі кожної із земельних ділянок, віднесених до сільськогосподарських угідь.

Якщо місцезнаходження земельних ділянок відмінне від податкової адреси платника податку (ФОПа) і ФОП сплачує різницю за такі ділянки до місцевих бюджетів за місцезнаходженням земельних ділянок, а не за своєю податковою адресою, то таку суму різниці треба показати в рядку 15 декларації.

Додатну різницю між значенням в рядках 14 і 15 відображають у рядку 20.3 декларації. Саме цю суму різниці сплачують до місцевого бюджету за податковою адресою ФОПа у строк, передбачений для сплати ПДФО за такою декларацією.

Зверніть увагу!

Якщо ФОПи на загальній системі оподаткування мають у власності земельні ділянки, віднесені до сільськогосподарських угідь, проте не провадять підприємницької діяльності, пов’язаної з виробництвом та реалізацією власної сільгосппродукції та/або з власністю та/або користуванням (орендою, суборендою, емфітевзисом, постійним користуванням) такими земельними ділянками, то у них не виникає обов’язку щодо подання додатку МПЗ до податкової декларації про майновий стан та доходи.

Водночас фізособи — підприємці на загальній системі оподаткування повинні відображати відомості про власне (орендоване) нерухоме майно, у тому числі про земельні ділянки, віднесені до сільськогосподарських угідь, рухоме майно у розд. VІІІ «Відомості про власне нерухоме (рухоме) майно та/або майно, яке надається в оренду (суборенду)» податкової декларації.

Про це кажуть податківці за посиланням.

ФОПи на ЄП груп 2, 3 (п. 297-1.7 ПКУ)

Загальне МПЗ та різницю між сумою загального МПЗ за загальною сумою сплачених податків, зборів, платежів та витрат на оренду земельних ділянок відображають у додатку 2 до декларації платника ЄП — ФОПа за 2025 рік.

Таку різницю фіксують у рядку 04 розділу ІІ додатка 2.

Додатне значення переносять до рядка 14.2 декларації. Причому в рядку 14.1 декларації фіксують суму єдиного податку, яка підлягає нарахуванню та сплаті до бюджету за підсумками поточного звітного періоду.

Сума рядків 14.1 і 14.2 як загальна сума єдиного податку, яка підлягає нарахуванню та сплаті до бюджету за підсумками поточного звітного (податкового) періоду, має бути в рядку 14 декларації. Саме ця сума підлягає сплаті до бюджету.

Юрособи на ЄП групи 3

Загальне МПЗ та різницю між сумою загального МПЗ за загальною сумою сплачених податків, зборів, платежів та витрат на оренду земельних ділянок потрібно було відобразити у додатку до декларації платника ЄП юрособи за 2025 рік.

Таку різницю треба було зафіксувати у рядку 04 розділу ІІ додатка. Додатне значення -  перенести до рядка 11 декларації. Причому в рядку 10 декларації мала бути сума єдиного податку, яка підлягає нарахуванню та сплаті до бюджету за підсумками поточного звітного періоду. Загальну суму податку за звітний період, яка підлягає сплаті, як суму рядків 10 і 11 наводять у рядку 12 декларації.

Усю загальну суму треба було сплатити протягом 10 календарних днів після граничного строку подання податкової декларації. Тобто разом зі сумою єдиного податку за 2025 рік.

Платники ЄП групи 4 (ст. 297-1 ПКУ)

Нагадаємо, що платники ЄП групи 4 подають декларацію за звітний рік не за наслідками такого року, а наперед. Так, за 2025 рік декларація мала бути подана до 20.02.2025 включно. Отже, вони своє МПЗ визначили ще у 2025 році.

Про те, як це треба було зробити, ми докладно розповіли за посиланням.

Додатковий ПДФО для фізосіб — власників чи користувачів землі (п. 170.14 ПКУ)

МПЗ для фізосіб стосовно сільгоспугідь, не переданих у користування іншим особам, розраховує податкова служба. Тож, податківці мають надіслати таким фізособам ППР, у яких зазначити суму МПЗ до сплати – це буде додатне значення різниці між сумою загального МПЗ та загальною сумою сплачених фізособою протягом податкового (звітного) року податків (пп. 170.14.3 ПКУ).

До загальної суми сплачених протягом року податків включаються (пп. 170.14.5 ПКУ):

— ПДФО та ВЗ з доходів від продажу власної сільгосппродукції;

— земельний податок за земельні ділянки, віднесені до сільгоспугідь.

Порядок дій платника податку, який незгоден із нарахуваннями у ППР, наведено в пп. 170.14.6 ПКУ.