Для коректної відповіді критично важливо розрізняти, за що саме виникла кредиторська заборгованість перед нерезидентом:
— за імпортовані товари (митний режим імпорту);
— за послуги, місце постачання яких — митна територія України (ПДВ за ст. 208 ПКУ);
— за інші операції, що взагалі не є об’єктом ПДВ в Україні.
Без цього неможливо правильно застосувати норми ст. 185, 186, 187, 198, 189, 208 ПКУ та визначити, чи є підстава для компенсуючих ПЗ за пп. 198.5 ПКУ.
Імпорт товарів від нерезидента
При класичному імпорті товарів ПДВ сплачують на митниці, а право на податковий кредит виникає на підставі митної декларації, незалежно від того, чи розрахувався резидент із нерезидентом-постачальником.
Списання безнадійної кредиторської заборгованості перед нерезидентом за імпортовані, але вже ввезені й використані товари:
— не змінює факту оподаткування імпорту ПДВ на митниці;
— не означає, що товари почали використовуватися в негосподарській діяльності або в операціях, які не є об’єктом ПДВ.
Тож у разі списання такої кредиторської заборгованості перед нерезидентом компенсуючі податкові зобов’язання за пп. 198.5 ПКУ не нараховують, бо підстав, перелічених в цьому пункті (зокрема, використання в негосподарській діяльності), немає.
ПКУ не містить спеціальної норми, яка б зобов’язувала нарахувати ПЗ з ПДВ лише через факт списання кредиторки перед нерезидентом за імпортовані товари, якщо імпортний ПДВ уже сплачено і товари використані в оподатковуваній госпдіяльності.
Послуги від нерезидента на митній території України
За послугами від нерезидента, місце постачання яких — Україна, ПДВ нараховує резидент-отримувач послуг як податковий агент (ст. 186, 208 ПКУ), одночасно відображаючи податкові зобов’язання і податковий кредит за однією податковою накладною / самонарахуванням.
Списання кредиторської заборгованості за такі послуги (за строком позовної давності або за домовленістю про прощення боргу) не потребує:
— ані коригування раніше відображених ПЗ;
— ані коригування податкового кредиту;
— ані нарахування додаткових компенсуючих ПЗ за пп. 198.5 ПКУ.
Тому що операція з отримання послуг уже була об’єктом оподаткування, ПДВ був самонарахований резидентом, а факт подальшого списання грошової кредиторської заборгованості не змінює ні характеру операції, ні напряму використання послуг у госпдіяльності.
Логіка застосування пп. 198.5 ПКУ
Пункт 198.5 ПКУ вимагає нарахувати податкові зобов’язання, якщо товари / послуги, необоротні активи, за якими сформовано податковий кредит, надалі:
— використовуються в операціях, що не є об’єктом оподаткування;
— звільнені від оподаткування;
— використовуються в операціях, що не є госпдіяльністю платника.
Сам факт списання кредиторської заборгованості перед нерезидентом (за товарами чи послугами) не підпадає під жодну із зазначених підстав, якщо:
— імпортний ПДВ сплачено на митниці, а товари / послуги реально використано в оподатковуваній госпдіяльності;
— ПДВ за послугами від нерезидента нараховано за ст. 208 ПКУ, і послуги також використано в госпдіяльності платника.
Тому підстав для нарахування «компенсуючих» ПЗ за пп. 198.5 ПКУ лише через списання кредиторки перед нерезидентом немає.
Відмінність від списання заборгованості перед резидентом
Податкова практика щодо списання кредиторської заборгованості перед резидентом (постачальником) за неоплачені товари / послуги інша: податківці вимагають у періоді списання кредиторської заборгованості нараховувати компенсуючі ПЗ за пп. 198.5 ПКУ, якщо було сформовано податковий кредит, але товар / послугу так і не оплатили протягом строку позовної давності.
Проте ця логіка прямо стосується внутрішніх операцій «резидент-резидент» і не переноситься автоматично на імпортні операції з нерезидентом, де ПДВ сплачується / нараховується за іншими механізмами (митниця, ст. 208 ПКУ) і не залежить від розрахунків із нерезидентом.