Навіщо бухгалтеру первинні документи?
Для кожного бухгалтера первинні документи — це фундамент, на якому будується вся фінансова діяльність підприємства. Це підстава для бухобліку кожної господарської операції (ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік») (див. таблицю 1).
Таблиця 1
Чому первинні документи важливі?
| Показник важливості | Пояснення |
| Основа для звітності | Бухоблік є обов’язковим видом обліку, що його веде підприємство. Вся фінансова, податкова, статистична та інші види звітності ґрунтуються на даних бухобліку (ст. 3 Закону України «Про бухгалтерський облік»). Без належно оформлених первинних документів ви не зможете коректно сформувати жоден звіт |
| Принцип нарахування | В обліку діє ключовий принцип нарахування: доходи та витрати відображають у момент їх виникнення, а не тоді, коли надійшли чи були сплачені гроші. Це означає, що кожну операцію потрібно зафіксувати первинним документом у тому звітному періоді, коли вона відбулася, навіть якщо оплата буде пізніше (ст. 4 Закону України «Про бухгалтерський облік») |
| Підтвердження для податкової | Для потреб оподаткування платники податків зобов’язані вести облік доходів, витрат та інших показників на підставі первинних документів, регістрів бухобліку та фінзвітності. Формувати показники податкової звітності на підставі непідтверджених документів заборонено (ст. 44 ПКУ) |
| Відповідальність | Власник або керівник підприємства несе відповідальність за організацію бухобліку та забезпечення фіксування всіх господарських операцій у первинних документах (ст. 8 Закону України «Про бухгалтерський облік»). А особи, які склали та підписали ці документи, відповідають за несвоєчасне їх складання та недостовірність даних (ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік»). |
Первинні документи створюються під час здійснення операції або безпосередньо після її закінчення, якщо це неможливо зробити одразу.
Обов’язкові реквізити первинного документа
Аби первинний документ мав юридичну силу, він обов’язково має містити такі дані (ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік»; п. 2.3 Положення №88):
— назву документа (форми);
— дату складання;
— назву підприємства, від імені якого складено документ;
— зміст і обсяг господарської операції, одиницю вимірювання господарської операції;
— посади і прізвища (крім первинних документів, вимоги до яких встановлюються НБУ) осіб, відповідальних за здійснення господарської операції та правильність її оформлення;
— особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка взяла участь у господарській операції.
Додаткові (не обовязкові) реквізити первинного документа
Залежно від специфіки операції та технології обробки інформації до первинних документів можуть включатися й додаткові реквізити (п. 2.3 Положення №88; лист Мінфіну від 21.03.2023 №41010-07-5/7607; лист Мінфіну від 24.03.2023 №41010-06-5/7983; лист Мінфіну від 14.12.2021 №41010-06-5/38675):
— печатка;
— ідентифікаційний код підприємства з ЄДР;
— номер документа;
— підстава для здійснення операції;
— дані про документ, що засвідчує особу-одержувача тощо.
Якщо якогось реквізиту в первинному документі немає
Бухгалтерів часто непокоїть, чи правильно оформлено первинний документ. І недарма!
Адже відсутність обов’язкового реквізиту призведе до того, що документ вважатиметься недооформленим і не матиме статусу первинного документа. А отже, на його підставі буде неможливо відобразити в обліку господарську операцію.
Найяскравійший приклад цього — надання послуг чи виконання робіт вже відбулося, але замовник не поспішає підписати акт приймання-передачі. Як бути в такій ситуації виконавцю і коли відображати надання послуг або виконання робіт у бухобліку, ми розповіли в статті «Дата акта: важливі нюанси для бухгалтера».
Буває і так: усі обов’язкові реквізити в документі є, але також e ньому є дрібні помилки.
Здебільшого неістотні недоліки у первинних документах не є підставою для невизнання господарської операції (ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік»; п. 2.3 Положення №88). Головне, щоб ці недоліки не перешкоджали можливості ідентифікувати:
— особу, яка взяла участь в операції;
— дату складання документа;
— назву підприємства, від імені якого складено документ;
— зміст і обсяг господарської операції.
Це вже не кажучи про те, що помилки у первинних документах здебільшого можна виправляти, не переоформляючи їх наново, — це нам дозволяє глава 3 Положення №88.
Проте є деякі первинні документи, в яких помилки неприпустимі і виправляти їх у самому документі заборонено.
Найяскравійший приклад цього — касові документи. Ані в касових ордерах, ані у видаткових відомостях виправлення робити не можна (п. 32 розділу ІІ Положення №148). Що ж до касовій книги, то тут норма закручена так, що, з одного боку, виправлення не допускаються, а з іншого — прописується, як оформити таке виправлення. І все це в одній нормі (п. 39 розділу IV Положення №148). Що означає: краще помилок не припускатися, але якщо вони все ж таки є, виправити в касовій книзі їх можна.
Бланки: типові, спеціалізовані чи власні?
Первинні документи можна складати на (ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік», п. 2.6 Положення №88):
— бланках типових та спеціалізованих форм, затверджених відповідними державними органами (наприклад, Мінфіном, Мінагрополітики, Міністерством статистики) (див. таблицю 2);
— виготовлених самостійно бланках, якщо вони містять усі обов’язкові реквізити.
Таблиця 2
Бланки типових та спеціалізованих форм первинних документів
| Нормативний документ | Призначення затверджених форм документів |
| Наказ Мінфіну від 13.09.2016 №818 «Про затвердження типових форм з обліку та списання основних засобів суб’єктами державного сектору та порядку їх складання» | Призначені для обліку та списання основних засобів. Застосовуються розпорядниками бюджетних коштів, Державною казначейською службою України та фондами загальнообов’язкового державного соціального і пенсійного страхування (які у документі названі суб’єктами державного сектору). Але можуть застосовуватися юрособами, створеними відповідно до законодавства України, незалежно від їх організаційно-правових форм і форм власності, а також представництвами іноземних суб’єктів господарської діяльності |
| Наказ Мінфіну від 13.12.2022 №431 «Про затвердження типових форм з обліку та списання запасів суб’єктами державного сектору та порядку їх складання» | Призначені для обліку та списання запасів. Охоплюють різні етапи життєвого циклу запасів, включаючи їх приймання, переміщення, витрачання, облік на складі та списання. Застосовуються розпорядниками бюджетних коштів, Державною казначейською службою України та фондами загальнообов’язкового державного соціального і пенсійного страхування (які у документі названі суб’єктами державного сектору). Але можуть застосовуватися юрособами, створеними відповідно до законодавства України, незалежно від їх організаційно-правових форм і форм власності, а також представництвами іноземних суб’єктів господарської діяльності |
| Наказ Мінфіну від 22.11.2004 №732 «Про затвердження типових форм первинного обліку об’єктів права інтелектуальної власності у складі нематеріальних активів» | Призначені для відображення операцій з об’єктами права інтелектуальної власності у складі нематеріальних активів. Застосовуються підприємствами, установами й організацічми незалежно від форм власності для оформлення введення таких об’єктів у господарський оборот, їх аналітичного обліку, а також для фіксації їх вибуття та інвентаризації |
| Наказ Мінагрополітики від 27.09.2007 №701 «Про затвердження спеціалізованих форм первинних документів з обліку основних засобів і інших необоротних активів сільськогосподарських підприємств та Методичних рекомендацій щодо їх застосування» | Призначені для уніфікації бухобліку основних засобів та інших необоротних активів (нематеріальних активів), допомагаючи сільгосппідприємствам відображати всі операції, пов’язані з цими активами, від їх надходження до списання та нарахування амортизації. Їх рекомендовано використовувати саме сільгосппідприємствам |
| Наказ Мінагрополітики від 19.06.2012 №362 «Про затвердження спеціальних форм первинної документації для суб’єктів рибного господарства в галузі аквакультури» | Призначені для забезпечення державного регулювання в галузі аквакультури, допомагаючи удосконалити звітність та вести облік виробництва продукції аквакультури. Охоплюють усі етапи роботи з водними біоресурсами, від переведення поголів’я до визначення вартості продукції. Їх мають застосовувати всі юридичні та фізичні особи, які займаються виробництвом рибопосадкового матеріалу і товарної продукції водних біоресурсів в умовах аквакультури |
| Наказ Мінагрополітики від 21.02.2008 №73 «Про затвердження Методичних рекомендацій щодо застосування спеціалізованих форм первинних документів з обліку довгострокових та поточних біологічних активів» | Забезпечують єдині методичні засади для формування інформації в бухобліку про всі біологічні активи, включаючи довгострокові, поточні та додаткові, які виникають у процесі їх перетворень, а також для коректного відображення цієї інформації у фінзвітності. Розроблені та призначені для застосування сільгосппідприємствами |
| Наказ Мінагрополітики від 21.12.2007 №929 «Про затвердження Методичних рекомендацій щодо застосування спеціалізованих форм первинних документів з обліку виробничих запасів в сільськогосподарських підприємствах» | Розроблені для забезпечення єдиних методологічних принципів ведення бухобліку виробничих запасів, враховуючи специфіку сільгоспвиробництва. Їх мають застосовувати сільгосппідприємства |
Деталізація.
Міру деталізації змісту та обсягу господарської операції в первинному документі визначають особи, відповідальні за її здійснення та оформлення.
Ця деталізація має забезпечувати розкриття змісту операції та ідентифікацію пов’язаних активів, зобов’язань, доходів або витрат (листи Мінфіну від 18.03.2019 №35210-06-5/7548, від 06.12.2013 №31-08410-07-27/35654).
Електронні первинні документи: законодавчі основи
Стаття 9 Закону України «Про бухгалтерський облік» дозволяє складати первинні документи як у паперовій, так і в електронній формі.
Електронні первинні документи застосовують у бухобліку за умови дотримання вимог законодавства про електронні документи та електронний документообіг (ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік», п. 2.2 Положення №88). Юридична сила електронного документа не може бути заперечена виключно через те, що він має електронну форму, і його допустимість як доказу також не може заперечуватися з цієї причини (ст. 8 Закону України «Про електронні документи»).
Обов’язкові реквізити для електронних первинних документів ті самі, що й для паперових (див. вище).
Електронний підпис та печатка
Для ідентифікації автора електронного документа можна використовувати електронний підпис. Для підтвердження достовірності походження та цілісності електронного документа можна використовувати електронну печатку (ст. 6 Закону України «Про електронні документи», ст. 1 Закону України «Про електронні довірчі послуги»). Створення електронного документа завершується накладенням електронного підпису та/або електронної печатки (ст. 6 Закону України «Про електронні документи»).
Законодавство з бухобліку не містить особливостей щодо застосування кваліфікованого, удосконаленого чи іншого формату електронного підпису на первинних документах, складених в електронній формі (лист Мінфіну від 10.10.2022 №41010-06-62/23254; лист Мінфіну від 22.09.2021 р. №41020-07/К-64/1/2109). Важливо, аби підпис давав змогу ідентифікувати особу, яка взяла участь у здійсненні господарської операції, та відповідав вимогам законодавства про електронні документи та електронний документообіг (лист Мінфіну від 10.10.2022 №41010-06-62/23254, ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік», п. 2.3 Положення №88).
Автоматично створені документи. Первинні документи, створені автоматично програмним забезпеченням в електронній формі, застосовуються у бухобліку за умови наявності накладеного електронного підпису чи печатки з дотриманням законодавства про електронні документи та електронний документообіг (ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік», п. 2.2 Положення №88).
Факсиміле. Використання факсимільного відтворення підпису для оформлення первинних документів допускається у встановленому законом порядку (лист Мінфіну від 18.03.2019 №35210-06-5/7548, п. 2.4 Положення №88). Проте, за Правилами організації діловодства, факсимільне відтворення підпису посадової особи на організаційно-розпорядчих, фінансових, бухгалтерських документах не допускається (лист Мінфіну від 18.03.2019 №35210-06-5/7548).
Навіть при електронному документообігу підприємство зобов’язане власним коштом виготовити копії електронних документів на паперових носіях на вимогу інших учасників госпоперацій, а також правоохоронних органів та відповідних органів у межах їхніх повноважень, передбачених законами (ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік», п. 2.2 Положення №88).
Виправлення помилок в електронних документах
Якщо в електронному первинному документі виявлено помилку, її можна виправити. Виправляють помилки у первинних документах та регістрах бухобліку, складених в електронній формі, способом сторно або додаткових бухгалтерських проведень (п. 4.10 Положення №88).
Виправляючи помилки, потрібно зберегти інформацію, що виправляється, а також відомості про дату виправлення, посади і прізвища осіб, які склали виправлений електронний документ (особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати цих осіб) (п. 4.10 Положення №88). Виправлення вносять до документів у тому звітному періоді, в якому виявлено помилки (п. 4.11 Положення №88).
Графік документообігу: внутрішній розпорядок
Підприємство також самостійно затверджує правила документообігу і технологію обробки облікової інформації (п. 5, ст. 8 Закону України «Про бухгалтерський облік»). Але як це має бути оформлено?
Якщо чітко дотримуватися вимоги закону, то, щоб упорядкувати рух документів та забезпечити їх своєчасне надходження до бухгалтерії, керівник підприємства має затвердити наказом графік документообігу (п. 5.1 Положення №88).
У графіку зазначають:
— дату створення або одержання документів;
— прийняття їх до обліку;
— передачу в обробку та до архіву.
Графік оформлюють у вигляді схеми або переліку робіт, і він має забезпечити оптимальний рух документів, мінімальний термін їх перебування у підрозділі (п. 5.3, 5.2 Положення №88). Кожному виконавцю видають витяг із графіка, де зазначено його обов’язки та терміни (п. 5.4 Положення №88). Контролює дотримання графіка головний бухгалтер (п. 5.5 Положення №88).
На практиці за відсутність графіка підприємство (або керівника) не оштрафують. Бо стан бухобліку Мінфін не перевіряє, а податківців радше цікавить наявність первинних документів і тільки за звітний період, який вони перевіряють. Але погодьтеся, як було б гарно, якби на кожному підприємстві такі графіки були і виконувалися!
«Запізнілі» первинні документи від контрагента
На практиці часто буває, що на кінець звітного періоду ви не отримали всі первинні документи від контрагентів. Далі дивимося, як діяти.
1. Складіть внутрішній документ.
Якщо на момент закінчення складання регістрів бухобліку за звітний період від контрагента не отримано первинного документа, підставою для відображення операції є належним чином оформлений внутрішній первинний документ (акт). Його складає посадова особа, відповідальна за приймання-відпуск цінностей, робіт або послуг (п. 2.5 Положення №88).
Таким внутрішнім документом може бути і бухгалтерська довідка (без складання іншого акта), за умови що вона містить усі обов’язкові реквізити (листи Мінфіну від 21.03.2023 №41010-07-5/7607, від 10.10.2022 №41010-06-62/23254, від 22.04.2016 №31-11410-06-5/11705).
2. Коригування при отриманні оригіналу.
У місяці надходження первинного документа від контрагента інформацію про операцію, раніше відображена за внутрішнім документом, переносять до регістрів бухобліку. При цьому обсяг операції коригується на суму різниці між оцінкою за внутрішнім документом та первинним документом, отриманим від контрагента (п. 3.4 Положення №88).
3. Методика оцінювання витрат без документів.
Підприємства можуть самостійно визначати методику оцінювання розрахункової суми витрат, щодо яких на момент складання фінансової звітності не отримано первинних документів від контрагентів. Таку методику доцільно включати до розпорядчого документа про облікову політику. Джерелами інформації можуть бути умови договорів, статистична інформація за попередні періоди, зміни тарифних ставок тощо.
4. Відображення різниць.
Різницю між розрахунковою та фактичною сумою витрат, яка виникла після отримання оригіналів документів, визнають у складі витрат періоду, коли виникли підстави для уточнення суми (наприклад, фактичне одержання документів). Це не є підставою для коригування попередньо визнаної суми витрат попереднього періоду, якщо тільки така різниця не є істотною помилкою, що впливає на фінзвітність попередніх періодів.
Перевірка первинних документів бухгалтерією
Працівники бухгалтерської служби обов’язково перевіряють первинні документи за формою та змістом. Це означає перевірку наявності обов’язкових реквізитів та відповідності госпоперації чинному законодавству, а також логічного зв’язку показників (п. 2.14 Положення №88).
Якщо виявлено невідповідність первинного документа вимогам законодавства, такий документ із письмовим обґрунтуванням передають керівникові підприємства. До окремого письмового рішення керівника такі документи не беруть до виконання (п. 2.15 Положення №88).
Відмітка про обробку.
Усі оброблені первинні документи повинні мати відмітку, яка унеможливлює їх повторне використання. Для ручної обробки це дата запису в регістрі, для електронної — вібиток штампа оператора або відмітка, придатна для електронної обробки (п. 2.16 Положення №88).
Погашення.
Документи, що додаються до прибуткових та видаткових касових ордерів, а також ті, що стали підставою для нарахування зарплати, підлягають обов’язковому погашенню штампом або ручним надписом «Одержано» або «Сплачено» із зазначенням дати (п. 2.17 Положення №88).
Вільні рядки.
Вільні рядки у первинних документах обов’язково прокреслюють (п. 2.10 Положення №88).
Відповідальність та мова документів: юридичні тонкощі
Хто відповідає за первинні документи?
Відповідальність за первинні документи розподіляється на кількох рівнях.
Перший: загальна організація обліку та фіксування операцій.
Власник (власники) або уповноважений орган (посадова особа), що здійснює керівництво підприємством, несе відповідальність за організацію бухобліку та забезпечення фіксування фактів здійснення всіх госпоперацій у первинних документах (ст. 8 Закону України «Про бухгалтерський облік»). Ця сама особа відповідає за збереження оброблених документів, регістрів і звітності протягом установленого терміну.
Другий: за своєчасність та достовірність даних.
Особи, які склали та підписали первинні документи, несуть відповідальність за несвоєчасне їх складання, а також за недостовірність відображених у них даних (ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік»).
Головний бухгалтер або особа, яка забезпечує ведення бухобліку, відповідає за дотримання єдиних методологічних засад бухобліку, складання та подання фінзвітності (ст. 8 Закону України «Про бухгалтерський облік»). Він також забезпечує збереження та передачу оброблених документів до архіву (6.7 Положення №88).
Якою мовою має бути складений первинний документ?
Усі первинні документи, регістри бухобліку, бухгалтерська та інша звітність мають складатись українською мовою (п. 1.4 глави 1 Положення №88).
Якщо ж документ складено іноземною мовою, для потреб бухобліку та податкової звітності він повинен мати упорядкований автентичний переклад українською мовою.
Зберігання первинних документів: правила та безпека
Після обробки всі первинні документи та регістри бухобліку обов’язково передають до архіву (п. 6.1 Положення №88, лист Мінфіну від 10.10.2022 №41010-06-62/23254). До того як потрапити до архіву, їх слід зберігати у бухгалтерській службі у спеціальних приміщеннях або зачинених шафах під відповідальністю призначених осіб (п. 6.2 Положення №88). Якщо йдеться про бланки суворої звітності, то для них передбачено сейфи, металеві шафи або спеціальні приміщення, що забезпечують їх збереження (п. 6.3 Положення №88).
Загальний строк зберігання документів становить не менше ніж три роки, і він визначається згідно з Переліком типових документів, затвердженим Мін’юстом (ст. 8 Закону України «Про бухгалтерський облік», п. 6.6 Положення №88, Перелік №578/5). Обчислення строку зберігання починається з 1 січня року, наступного за роком закінчення їх ведення (п. 2.10 Переліку №578/5).
Платники податків зобов’язані забезпечити зберігання документів та інформації, визначених п. 44.1 ПКУ, а також документів, пов’язаних із виконанням вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, протягом визначених законодавством строків, але не менше ніж (п. 44.3 ПКУ):
— 2 555 днів — для документів та інформації, необхідних для здійснення податкового контролю, відповідно до ст. 39 і 39-2, п. 141.4 ПКУ (пп. 44.3.1 ПКУ);
— 1 825 днів — для первинних документів, регістрів бухобліку, фінзвітності, інших документів, пов’язаних з обчисленням і сплатою податків та зборів, ведення яких передбачено законодавством, що складаються особами, визначеними п. 133.1, пп. 133.2.2 та п. 133.4 ПКУ, а також юрособами, які обрали спрощену систему оподаткування, за винятком документів, до яких застосовується триваліший строк зберігання згідно з пп. 44.3.1 ПКУ (пп. 44.3.2 ПКУ);
— 1 095 днів — для інших документів, на які не поширюються вимоги підпунктів 44.3.1 та 44.3.2 ПКУ (пп. 44.3.3 ПКУ);
— 1 095 днів — для документів, пов’язаних із виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, включаючи дозвільні документи (абзац перший пп. 44.3.4 ПКУ).
Електронні первинні документи треба зберігати на електронних носіях у формі, що дозволяє перевірити їх цілісність, протягом строку, що не повинен бути меншим, ніж для паперових (п. 6.4 Положення №88, ст. 13 Закону України «Про електронні документи»). При цьому обов’язково має бути забезпечено можливість відновлення документа в його оригінальному форматі, а також збережено інформацію, що дозволяє встановити походження, призначення, дату та час відправлення/отримання (ст. 13, Закон України «Про електронні документи»).
Втрата або знищення первинних документів
Заспокоїмо — за це одразу не штрафують. Навіть якщо у вас на порозі вже стоїть податкова перевірка (тоді її перенесуть).
У разі пропажі або знищення первинних документів керівник підприємства повинен письмово повідомити про це правоохоронні органи та призначити комісію для розслідування причин і встановлення переліку відсутніх документів, оформлюючи результати актом (п. 6.10 Положення №88).
Про втрату податкових документів також слід повідомити контролюючий орган протягом п’яти днів (п. 44.5 ПКУ).
Але це не крапка в цій історії, а лише її початок. Адже втрачені документи треба відновити. І зробити це протягом 90 календарних днів з дати повідомлення ДПС. Про це каже п. 44.5 ПКУ.
Тобто просто «загубити» первинні документи не вийде, через 120 днів податківці прийдуть на перевірку знову і вимагатимуть надання відновлених документів, а за відсутності — донарахують податки, так наче такої первинної документації і не було, а також оштрафують за її незбереження. Тобто губити первинку невигідно двічі.
Штраф за незбереження первинних документів.
На сьогодні відповідальність передбачено п. 121.1 ПКУ — це штраф у розмірі 1 020 грн (повторне порушення протягом року — 2 040 грн).