Які є види рахунків
Види рахунків, що їх можуть відкривати фізособи, зокрема ФОПи, наведені у п. 3 Інструкції №162 (див. таблицю).
Таблиця
Види рахунків
| Назва | Пояснення |
| вкладний (депозитний) рахунок | рахунок, що відкривається банком клієнтові на договірній основі для зберігання коштів, що передаються клієнтом банку на встановлений строк або без зазначення такого строку під визначений процент (дохід) і підлягають поверненню відповідно до умов договору |
| платіжний рахунок | рахунок, що відкривається небанківським надавачем платіжних послуг користувачу на договірній основі виключно для виконання платіжних операцій відповідно до умов договору та вимог законодавства України |
| поточний рахунок | рахунок (уключно з рахунком зі спеціальним режимом використання), що відкривається банком клієнтові для зберігання коштів і виконання платіжних операцій відповідно до умов договору та вимог законодавства України |
| рахунок умовного зберігання (ескроу) | рахунок, що відкривається банком клієнтові на договірній основі для зарахування на рахунок коштів та перерахування їх/видачі коштів готівкою у випадках, передбачених законодавством України, особі (особам), зазначеній (зазначеним) клієнтом (бенефіціару або бенефіціарам), а в разі надання бенефіціаром письмової вказівки банку — особі (особам), зазначеній (зазначеним) бенефіціаром, якщо це передбачено договором, або повернення таких коштів клієнтові за настання підстав, передбачених договором |
Але зараз зосередимося на двох основних рахунках: платіжному та поточному.
Фізособа відкриває окремі рахунки для (п. 10 Інструкції №162):
— провадження підприємницької діяльності;
— провадження незалежної професійної діяльності;
— для власних потреб.
Рахунки використовуються згідно з умовами договору та чинним законодавством України (п. 24 Інструкції №162). Тобто саме у договорі, який укладається між фізособою і банком чи небанківським надавачем платіжних послуг, зазначають, для яких операцій він призначений.
Увага, заборона!
Забороняється використовувати поточні, платіжні рахунки фізосіб, що відкриваються для власних потреб, для проведення операцій, пов’язаних із провадженням підприємницької та незалежної професійної діяльності.
Увага: зворотної заборони — щодо використання підприємницького рахунку для власних потреб — Інструкція №162 не містить!
Яка відповідальність за порушення правил використання рахунку?
Така відповідальність може передбачатися договором, який укладається банком чи небанківським надавачем платіжних послуг із фізособою. Наприклад, рахунок фізособи може бути закрито.
Подібна ситуація розглянута у Постанові ВС від 24.09.2024 у справі №405/6265/23.
ФОП використовував підприємницький рахунок для здійснення операцій з торгівлі криптовалютою, що договором не передбачалося. На цій підставі банк розірвав із ним договір банківського обслуговування і закрив рахунок. Суд став на сторону банку.
Водночас у консультаціях податкової служби написано про податкові наслідки порушення правил використання рахунків.
Консультації щодо ФОПа на загальній системі оподаткування
Наприклад, дивимося запитання у «ЗІР» (104.04): «Чи включаються до доходу ФОПа на загальній системі оподаткування кошти, отримані від нерезидентів за зовнішньоекономічними контрактами на рахунок, відкритий у системах PAYONEER та WISE?».
ДПС відповідає: якщо кошти, отримані від провадження зовнішньоекономічної діяльності, зараховано на рахунок, відкритий у системах Payoneer і WISE, та надалі перераховуються на рахунки, відкриті у банківських установах в Україні для провадження підприємницької діяльності, то такі кошти включаються до доходу ФОПа й оподатковуються у порядку, визначеному ст. 177 ПКУ.
Далі ДПС пише: якщо зазначені кошти залишаються на кінець звітного податкового періоду на рахунках, відкритих у системах Payoneer та WISE, тобто не зараховуються на рахунки, відкриті у банківських установах України для провадження підприємницької діяльності, або зараховуються на рахунки в Україні, відкриті для власних потреб, то такі кошти оподатковуються за правилами, встановленими для платників податків — фізосіб.
Свою думку ДПС обґрунтовує нормами п. 23 Положення №5, за яким кошти від експорту мають зараховуватися на рахунок резидента України у банку. За порушення цієї норми нараховується пеня.
В яких випадках пеня не нараховується?
Пеня не нараховується, якщо (п. 22 Положення №5):
— розмір операції незначний (до 400 000 грн);
— операції наведені у Положенні №67.
Наприклад, у переліку наведених у Положенні №67 операцій є послуги, роботи (крім транспортних і страхових послуг та/або робіт), права інтелектуальної власності та/або інші немайнові права, що експортуються. Тобто, якщо ФОП експортує, наприклад, послуги, він може не повертати валютну виручку в Україну, адже пеня у цьому разі не нараховується. Те саме стосується розміру незначних операцій.
У решті випадків у разі несвоєчасного повернення виручки нараховується пеня. Це єдиний засіб відповідальності, який застосовується згідно із законодавством. Причому інших засобів відповідальності ПКУ не встановлює.
Тобто висновки ДПС не обґрунтовані, адже вони не базуються на нормах ПКУ. В ПКУ немає норми, за якою дохід ФОПа треба зараховувати безпосередньо на рахунок, призначений виключно для підприємницької діяльності.
У висновках ДПС йдеться про отримання доходу від підприємницької діяльності, який оподатковується згідно з ПКУ. Про те, що цей дохід, аби бути підприємницьким, має отримуватися в якомусь конкретному форматі, у ПКУ ані слова.
Тому, якщо у ФОПа буде подібна ситуація і податкова служба не визнаватиме підприємницький дохід, на наш погляд, є всі підстави вирішувати проблему в судовому порядку.
Дивимося інше запитання у «ЗІР» (104.11): «Чи має право ФОП на загальній системі оподаткування використовувати кошти з поточного рахунку, який відкрито для здійснення підприємницької діяльності, для власних потреб?».
ДПС відповідає: так, має право, за умови сплати всіх податків, зборів та інших платежів, передбачених чинним законодавством, від підприємницької діяльності. Водночас у відповіді зазначено, що вона уточнюється. Тобто відповідь ДПС на це запитання може змінитися.
Але ця відповідь надто неконкретна і як її дотримуватися на практиці, незрозуміло. Наприклад, ФОП повинен щокварталу сплачувати авансові платежі з ПДФО і ВЗ. А потім за наслідками річної декларації робити остаточну доплату. Нехай ФОП сплатив авансовий платіж за перший квартал. То чи має він право використати кошти для власних потреб, якщо рік ще не закінчився і протягом року ще сплачуватимуться авансові платежі, а потім і остаточні платежі за наслідками року?
Нехай ФОП перерахував кошти з підприємницького на особистий рахунок, а потім, коли настав строк платити авансові внески за другий квартал, коштів на рахунку не було. Чи є це порушенням порядку використання коштів на рахунку?
На наш погляд, це не є порушенням порядку використання рахунку. Це є порушенням строку сплати податків, за що є окрема відповідальність.
Чи є перерахування коштів з підприємницького на свій особистий рахунок використанням коштів з підприємницького рахунку для особистих потреб?
На думку автора, ні, але така можливість має бути передбачена договором.
А якщо кошти перераховані з підприємницького рахунку не на особистий рахунок, а постачальникові для придбання товарів для власних, непідприємницьких потреб?
Якщо договором така можливість не передбачена, то формально матиме місце порушення, за яке банк може закрити рахунок чи застосувати інші санкції, передбачені договором. Але є судова практика на користь клієнтів банків!
Використання коштів з підприємницького рахунку
Подібна ситуація розглядалася судом — див. Рішення Господарського суду Дніпропетровської області, від 04.06.2024 у справі №904/654/24.
Зміст справи: фізособа отримала від ТОВ поворотну фіндопомогу, але повернула її з власного підприємницького рахунку. На думку ТОВ, воно надавало допомогу фізособі, а не ФОПу. Тож товариство вважало, що фізособа фіндопомогу не повернула.
Але, на думку суду, «ФОП — платник єдиного податку має право вільно користуватися коштами як фізична особа для власних потреб з поточного рахунку, який відкритий для здійснення підприємницької діяльності, за умови сплати всіх податків, зборів та інших платежів, передбачених чинним законодавством». На цій підставі суд виснував: якщо з підприємницького рахунку ФОПа погашено заборгованість фізособи, вважається, що ця заборгованість погашена фізособою.
Якщо базуватися на цьому рішенні суду, то ФОП може оплачувати особисті витрати фізособи з підприємницького рахунку.
Подібний висновок зроблено і в Рішенні Господарського суду Одеської області, від 08.02.2022 у справі №916/2650/19 (916/3760/21).
Суд зазначив, що «підприємець має право вільно користуватися коштами з поточного рахунку, який відкрито для здійснення підприємницької діяльності, за умови сплати всіх податків, зборів та інших платежів, передбачених чинним законодавством».
Консультації щодо ФОПа на ЄП
Дивимося відповідь ДПС на питання в «ЗІР» (107.01.01): «Чи включається до доходу ФОПа — платника ЄП першої — третьої груп (крім е-резидентів) сума коштів, яка отримана від продажу товарів (робіт, послуг), у разі її перерахування з одного поточного рахунку на її інший рахунок, що відкриті для здійснення підприємницької діяльності?».
ДПС відповідає: якщо кошти, отримані від продажу товарів (робіт, послуг), перераховуються з одного поточного рахунку ФОПа — платника ЄП на його інший рахунок, відкритий для провадження підприємницької діяльності, то такі кошти можуть повторно не включатися до доходу такого платника ЄП за умови, що таке перерахування здійснюється після сплати податків, зборів та інших платежів, передбачених законом.
Тобто, виходячи з висновку ДПС: якщо ФОП перерахував кошти з одного підприємницького рахунку на інший підприємницький рахунок, то такі кошти потрібно включити до доходу двічі, якщо на момент перерахування податки не сплачені.
Але хіба ПКУ передбачено таку санкцію? Ні, нічого подібного у ПКУ не міститься. Якщо ФОП несвоєчасно перерахує податки до бюджету, він заплатить штраф, пеню. Але ж такої санкції, як подвійне відображення доходу, немає.
Запитання у «ЗІР» (107.01.03): «Чи включаються до доходу ФОПа — платника ЄП першої — третьої груп (крім е-резидента) власні кошти, внесені на поточний рахунок, що відкритий для здійснення підприємницької діяльності?».
ДПС відповідає: кошти, що надійшли на розрахунковий рахунок, відкритий фізособою для провадження підприємницької діяльності, і які є власними коштами такої фізособи (тобто кошти отримані не від підприємницької діяльності), включаються до доходу фізособи-підприємця — платника ЄП, з урахуванням вимог ст. 292 ПКУ.
Водночас, якщо ФОП у звітному податковому періоді вносить на власний поточний рахунок у банку, відкритий для провадження підприємницької діяльності, суму готівки, яка на момент внесення вже була врахована в обліку і при цьому в платіжному документі зазначено призначення платежу — виручка за певний період, тоді така сума готівки повторно не включається до доходу звітного податкового періоду платника ЄП за умови сплати ЄП з цього доходу.
Цікаво, що ПКУ не містить такої норми, щоб оподатковувати як підприємницький дохід власні кошти фізособи. Тож звідки ДПС бере свої висновки, — невідомо. М’яко кажучи, вони необґрунтовані.
Як відомо, власник має право використовувати своє майно для здійснення підприємницької діяльності, крім випадків, установлених законом (ч. 1 ст. 320 ЦКУ). Тобто фізособа має право використовувати для провадження підприємницької діяльності своє майно (в описаній ситуації — кошти). Тож і для використання його у підприємницькій діяльності вона може внести кошти на підприємницький рахунок, з якого робити відповідні оплати. Позаяк такі кошти не є коштами, отриманими від підприємницької діяльності, вони не включаються до складу оподатковуваного доходу ФОПа.
Запитання у «ЗІР» (107.01.03): «Чи включаються до доходу ФОПа — платника ЄП (спрощена система оподаткування) кошти, отримані від нерезидентів за зовнішньоекономічними контрактами на рахунок, відкритий у системах PAYONEER та WISE?».
Відповідь така сама, як і для ФОПа на загальній системі оподаткування. І, звісно, така сама необґрунтована.
Запитання у «ЗІР» (107.05): «Чи застосовується відповідальність до ФОПів — платників ЄП першої — третьої груп, які для проведення операцій, пов’язаних зі здійсненням підприємницької діяльності, використовують поточні рахунки фізичних осіб, що відкриваються для власних потреб?».
ДПС відповідає: ФОПи на ЄП не можуть використовувати для провадження підприємницької діяльності поточні рахунки фізосіб, відкриті для власних потреб. За використання таких рахунків застосовується штраф за ст. 164-1 КУпАП у розмірі від 3 до 8 н. м. д. г. (51 грн — 136 грн).
По суті, це штраф за неналежне ведення податкового обліку. Але яким чином використання не того рахунку стосується неналежного обліку, незрозуміло. Адже облік — це ведення відповідної книги обліку доходів.
Висновки
Згідно з банківським законодавством, використовувати рахунки для особистих потреб з підприємницькою метою не дозволяється. І навпаки, якщо ФОП відкриває підприємницький рахунок, то має використовувати його саме у межах підприємницької діяльності — на цьому наголошує і договір із банком. Унаслідок порушення цього правила банк може розірвати договір із фізособою і закрити рахунок.
Водночас нормами ПКУ не встановлено відповідальності за порушення цього правила. Хоча податкова служба вже давно консультує, що відповідальність усе-таки може бути!
На наш погляд, думка податкової служби необґрунтована, бо спеціальних санкцій, а тим більше штрафів, за це не встановлено. Тож у разі виникнення проблем з цього питання фізособа може звертатися навіть до суду по захист свого права.
Із норм ПКУ випливає: якщо ФОП отримав дохід у межах підприємницької діяльності, він має оподаткувати його у межах такої діяльності, незалежно від того, на який рахунок отримано цей дохід. Адже може бути, що цей дохід помилково зараховано на рахунок фізособи для особистих потреб. Або ж цей дохід отримано від нерезидента на рахунок у банку за межами митної території України.
Так само, якщо ФОП уніс власні кошти на підприємницький рахунок, то вони не включаються до його доходу, бо не є підприємницькими доходами. А вносити такі кошти можна, адже фізособа має право використовувати власне майно для провадження підприємницької діяльності.
Якщо ФОП поніс витрати для провадження підприємницької діяльності, на думку автора, немає значення, з якого рахунку ці витрати зроблені. Бо ж фізособа має право використовувати власне майно для провадження підприємницької діяльності. Важливо, що це витрати для підприємницької діяльності.
Але, повторимося ще раз, податківці з цим не згодні і наполягають на сепарації грошових операцій: підприємницькі операції — тільки з підприємницького рахунку, особисті — тільки з непідприємницького рахунку. Тому, якщо ви не маєте бажання спорити під час перевірок і надавати податківцям інформацію про непідприємницькі доходи та витрати, радимо не застосовувати особисті рахунки у підприємницькій діяльності.
Нормативні документи
- Інструкція №162 — Інструкція про порядок відкриття та закриття рахунків користувачам надавачами платіжних послуг з обслуговування рахунків, затверджена Постановою Правління НБУ від 29.07.2022 №162.
- Положення №5 — Положення про заходи захисту та визначення порядку здійснення окремих операцій в іноземній валюті, затверджене Постановою Правління НБУ від 02.01.2019 №5.
- Постанова №67 — Постанова Правління НБУ від 14.05.2019 №67 «Про встановлення винятків та (або) особливостей запровадження граничних строків розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів і внесення змін до деяких нормативно-правових актів».