Суттєво. Якщо постачальником цих послуг є нерезидент, який зареєстрований за межами митної території України, то ці послуги не є об’єктом оподаткування ПДВ.
! Клієнтам іноземних платіжних систем
Державна податкова служба України розглянула звернення щодо питання, пов’язаного з оподаткуванням ПДВ операцій з надання нерезидентом послуг послуги з призначення еквайрського та емітентського банківського ідентифікаційного номера, та, керуючись статтею 52 глави 3 розділу ІІ Податкового кодексу України (далі — ПКУ), повідомляє.
Як зазначено у зверненні, Товариство уклало контракт з Міжнародною платіжною системою, згідно з яким система надає Товариству послуги з виконання та супроводження платіжних операцій. Зокрема, Товариству надано послуги з призначення еквайрського та емітентського банківського ідентифікаційного номера.
З огляду на викладене Товариство просить надати індивідуальну податкову консультацію з питання, чи є об’єктом оподаткування ПДВ операція з постачання наведених вище послуг нерезидентом?
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами ПКУ (пункт 1.1 статті 1 розділу І ПКУ).
Відповідно до пунктів 5.1 — 5.3 статті 5 розділу I ПКУ поняття, правила та положення, установлені ПКУ та законами з питань митної справи, застосовуються виключно для регулювання відносин, передбачених статтею 1 розділу I ПКУ. У разі якщо поняття, терміни, правила та положення інших актів суперечать поняттям, термінам, правилам та положенням ПКУ, для регулювання відносин оподаткування застосовуються поняття, терміни, правила та положення ПКУ. Інші терміни, що застосовуються у ПКУ і не визначаються ним, використовуються у значенні, встановленому іншими законами.
Загальні засади функціонування платіжних систем в Україні та порядок виконання платіжних операцій в Україні визначено Законом України від 30 червня 2021 року №1591-IX «Про платіжні послуги» (далі — Закон №1591).
Відповідно до статті 1 Закону №1591:
платіжна послуга — передбачена Законом №1591 діяльність надавача платіжних послуг з виконання та/або супроводження платіжних операцій;
платіжна система — система для виконання платіжних операцій із формальними та стандартизованими домовленостями і загальними правилами щодо процесингу, клірингу та/або виконання розрахунків між учасниками платіжної системи;
оператор платіжної системи — юридична особа, яка встановлює правила платіжної системи, виконує інші функції для забезпечення функціонування платіжної системи та несе відповідальність за діяльність цієї платіжної системи відповідно до її правил та вимог законодавства;
надавач платіжних послуг з обслуговування рахунку — надавач платіжних послуг, у якому відкритий рахунок платника для виконання платіжних операцій;
надавач платіжних послуг з ініціювання платіжної операції — юридична особа, яка в установленому Законом №1591 та нормативно-правовими актами Національного банку України порядку отримала право на надання послуг з ініціювання платіжної операції;
надавач платіжних послуг з надання відомостей з рахунків — юридична особа, яка в установленому Законом №1591 та нормативно-правовими актами Національного банку України порядку отримала право на надання послуги з надання відомостей з рахунків.
Загальні вимоги Національного банку до емісії/еквайрингу платіжних інструментів, що емітуються (уключаючи електронні платіжні засоби, передплачені платіжні інструменти), та здійснення розрахунків з їх використанням встановлено Постановою Національного банку України від 29.07.2022 №164 «Про затвердження Положення про порядок емісії та еквайрингу платіжних інструментів» (далі — Положення №164).
Відповідно до статті 3 Постанови №164:
автентифікація — процедура, що дає змогу надавачу платіжних послуг установити та підтвердити особу користувача та/або належність користувачу певного платіжного інструменту, наявність у нього підстав для використання конкретного платіжного інструменту, у тому числі шляхом перевірки індивідуальної облікової інформації користувача;
еквайринг платіжних інструментів (далі — еквайринг) — платіжна послуга, що полягає у прийнятті платіжних інструментів, результатом якої є переказ коштів отримувачу та/або видача коштів у готівковій формі;
еквайрингова установа (далі — еквайр) — надавач платіжних послуг, який надає послугу еквайрингу платіжних інструментів та має ліцензію на надання такої послуги;
емісія платіжних інструментів (далі — емісія) — платіжна послуга, що надається емітентом платіжних інструментів на договірних засадах із користувачем, яка полягає у випуску (наданні) користувачу платіжного інструменту для ініціювання та оброблення платіжних операцій;
емітент платіжних інструментів (далі — емітент) — надавач платіжних послуг, який надає послугу емісії платіжних інструментів та має право на надання такої послуги відповідно до законодавства України;
персональний ідентифікаційний номер (далі — ПІН) — комбінація цифр, літер або літер і цифр, потрібна для автентифікації користувача під час здійснення операцій із використанням платіжного інструменту;
платіжний додаток — програмний засіб, розміщений в апаратно-програмному середовищі платіжного інструменту (магнітна смуга, мікросхема, чип контактний/безконтактний), за допомогою якого здійснюються платіжні та/або інші операції, передбачені договором;
Пунктом 44.1 статті 44 глави 1 розділу II ПКУ визначено, що для цілей оподаткування платники податків зобов’язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов’язаних з визначенням об’єктів оподаткування та/або податкових зобов’язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, інформації, пов’язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим пункту 44.1 статті 44 глави 1 розділу II ПКУ.
Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX ПКУ.
Згідно з підпунктами «а» і «б» пункту 185.1 статті 185 розділу V ПКУ об’єктом оподаткування ПДВ є операції платників ПДВ з постачання товарів/послуг, місце постачання яких відповідно до статті 186 розділу V ПКУ розташоване на митній території України.
Під постачанням послуг, відповідно до підпункту 14.1.185 пункту 14.1 статті 14 розділу I ПКУ, розуміється будь-яка операція, що не є постачанням товарів, чи інша операція з передачі права на об’єкти права інтелектуальної власності та інші нематеріальні активи чи надання інших майнових прав стосовно таких об’єктів права інтелектуальної власності, а також надання послуг, що споживаються в процесі вчинення певної дії або провадження певної діяльності.
Пунктами 186.2 — 186.4 статті 186 розділу V ПКУ визначено категорії послуг, місце постачання яких визначається по місцю реєстрації постачальника або отримувача відповідних послуг або по місцю фактичного надання відповідних послуг.
Місцем постачання послуг, крім операцій, зазначених у пунктах 186.2, 186.3 і 186.3-1 статті 186 розділу V ПКУ, є місце реєстрації постачальника (пункт 186.4 статті 186 розділу V ПКУ).
Відповідно до підпункту 196.1.5 пункту 196.1 статті 196 розділу V ПКУ не є об’єктом оподаткування ПДВ, зокрема, операції з надання послуг із виконання платіжних операцій, що надаються надавачами платіжних послуг, операторами платіжних систем.
Перелік послуг з виконання платіжних операцій, розрахунково-касового обслуговування, які відповідно до підпункту 196.1.5 пункту 196.1 статті 196 розділу V Податкового кодексу України не є об’єктом оподаткування, затверджено Постановою Правління Національного банку України від 01.08.2017 №73 «Про затвердження Переліку послуг з виконання платіжних операцій, розрахунково-касового обслуговування, які відповідно до підпункту 196.1.5 пункту 196.1 статті 196 розділу V Податкового кодексу України не є об’єктом оподаткування» (далі — Постанова №73).
Відповідно до пункту 6 Постанови №73 до операцій з розрахунково-касового обслуговування, які відповідно до підпункту 196.1.5 пункту 196.1 статті 196 розділу V Податкового кодексу України не є об’єктом оподаткування, віднесено операції з платіжними інструментами, зокрема, обслуговування платіжних інструментів (оформлення та видача платіжного інструменту користувачу, включаючи заміну втраченого користувачем, пошкодженого з вини користувача платіжного інструменту, та заміна платіжного інструменту після завершення його терміну дії; зміна лімітів платіжного інструменту чи їх платіжних додатків; унесення, вилучення платіжного інструменту до/із стоп-списку, надання інформації про платіжні та/або інші операції), проведення взаєморозрахунків за операціями з платіжними інструментами, зміна/відновлення персонального ідентифікаційного номера (ПІН-код), виконання операцій за розрахунками з використанням платіжних інструментів.
Особливості оподаткування ПДВ послуг, що постачаються нерезидентами, місце постачання яких розташоване на митній території України, визначено у статтях 180 і 208 розділу V ПКУ. Згідно з пунктом 180.2 статті 180 розділу V ПКУ особою, відповідальною за нарахування та сплату податку до бюджету у разі постачання послуг нерезидентами, у тому числі їх постійними представництвами, не зареєстрованими як платники податку, якщо місце постачання послуг розташоване на митній території України, є отримувач послуг, крім випадків, встановлених статтею 208-1 розділу V ПКУ.
Враховуючи викладене та виходячи із аналізу норм ПКУ та інших нормативно-правових актів, зазначених вище, опису питання і фактичних обставин, наявних у зверненні, ДПС повідомляє.
Підлягають оподаткуванню ПДВ операції з надання послуг, а не оплата (у тому числі сплата комісій) за ті чи інші послуги.
Операції з надання послуг з виконання платіжних операцій не є об’єктом оподаткування ПДВ відповідно до підпункту 196.1.5 пункту 196.1 статті 196 розділу V ПКУ (пункт 6 Постанови №73).
З питання віднесення послуг з призначення еквайрського та емітентського банківського ідентифікаційного номера, що зазначені у зверненні, до послуг з виконання платіжних операцій у розумінні Постанови №73 ДПС рекомендує звернутися до Національного банку України.
Крім цього, ДПС інформує, що порядок оподаткування ПДВ операцій з постачання послуг безпосередньо залежить від місця їх постачання.
Так, якщо зазначені у зверненні послуги не належать до категорії послуг, перерахованих у пунктах 186.2, 186.3 і 186.3-1 статті 186 розділу V ПКУ, то для цілей оподаткування ПДВ місцем постачання таких послуг є місце реєстрації їх постачальника. Якщо постачальником зазначених у зверненні послуг є нерезидент, який зареєстрований за межами митної території України, то операція нерезидента з постачання таких послуг Товариству не буде об’єктом оподаткування ПДВ, незалежно від того, чи зазначені у зверненні послуги належать до категорії послуг із виконання платіжних операцій, що надаються надавачами платіжних послуг, операторами платіжних систем, чи ні.
Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (пункт 52.2 статті 52 глави 3 розділу ІІ ПКУ).