Мінфін видав свіжу Узагальнюючу податкову консультацію щодо визнання заборгованості юридичних або фізичних осіб безнадійною (див. «ДК» №51-52/2021). А ми пояснимо, як застосовувати цю УПК на практиці.
Мінфін затвердив Узагальнюючу податкову консультацію від 10.12.2021 р. №661. Вона присвячена проблемі визначення, коли дебіторську заборгованість визнавати в податковому обліку як безнадійну. Але при цьому є різниця, хто є боржником — юридична чи фізична особа.
Чому виникла потреба в УПК №661?
Це слушне запитання. Адже і до цього платники податків самі визначали, яка заборгованість в їхньому обліку є безнадійною. I знали про окремі правила щодо цього в стандартах бухобліку і в ст. 14 ПКУ.
Річ у тім, що, як нагадують фахівці Мінфіну, з 21.10.2019 р. набрав чинності Кодекс України з процедур банкрутства (далі — КУзПБ). Який не лише докладно прописав, коли боржника визнають банкрутом, а й установив деякі нові правила щодо цього.
Нагадаємо, що за національними бухгалтерськими стандартами безнадійна дебіторська заборгованість — поточна дебіторська заборгованість, щодо якої є впевненість про її неповернення боржником або за якою минув строк позовної давності (п. 4 НП(С)БО 10).
Визначення, як бачимо, дуже коротке і передбачає прийняття власного рішення керівником підприємства-кредитора. Адже визначити, чи впевнений він у тому, що борг не повернуть, і на чому ґрунтується його впевненість, може лише він сам.
У ПКУ і КУзПБ інакше.
У пп. 14.1.11 ПКУ наведено ознаки, за якими заборгованість визнається безнадійною. Нагадаємо частину з них.
Отже, безнадійна заборгованість — заборгованість, що відповідає одній з таких ознак:
а) заборгованість за зобов'язаннями, щодо яких минув строк позовної давності;
б) прострочена заборгованість померлої фізособи, за відсутності у неї спадкового майна, на яке може бути звернено стягнення;
в) прострочена заборгованість осіб, які у судовому порядку визнані безвісно відсутніми, оголошені померлими;
ґ) прострочена понад 180 днів заборгованість особи, розмір сукупних вимог кредитора за якою не перевищує мінімально встановленого законодавством розміру безспірних вимог кредитора для порушення провадження у справі про банкрутство, а для фізосіб — заборгованість, що не перевищує 25% мінімальної заробітної плати (у розрахунку на рік), встановленої на 1 січня звітного податкового року (у разі відсутності законодавчо затвердженої процедури банкрутства фізосіб);
д) актив у вигляді корпоративних прав або не боргових ЦП, емітента яких визнано банкрутом або припинено як юрособу у зв'язку з його ліквідацією;
е) сума залишкового призового фонду лотереї станом на 31 грудня кожного року;
є) прострочена заборгованість фізичної або юридичної особи, не погашена внаслідок недостатності майна зазначеної особи, за умови що дії щодо примусового стягнення майна боржника не призвели до повного погашення заборгованості;
і т. д.
Ми не наводимо тут усіх ознак безнадійної заборгованості, бо Мінфін в УПК №661 прокоментував лише підкреслену нами норму пп. «ґ» пп. 14.1.11 ПКУ. Адже, як ми побачимо далі, вона застаріла і потребує приведення у відповідність до іншого чинного законодавства.
Вона, по суті, говорить ось що. Списати як безнадійну можна дебіторку:
— якщо боржник — юрособа: якщо заборгованість прострочена більш ніж на 180 днів (тобто строк давності ще не минув, проте строки погашення вже порушені) і якщо її сума не перевищує мінімально встановленого законодавством розміру безспірних вимог кредитора для порушення провадження у справі про банкрутство;
— якщо боржник — фізособа: якщо заборгованість прострочена більш ніж на 180 днів і якщо її розмір не перевищує 25% МЗП (з розрахунку на рік), встановленої на 1 січня звітного податкового року (у разі відсутності законодавчо затвердженої процедури банкрутства фізосіб).
Розмір безспірних вимог кредитора для порушення провадження у справі про банкрутство
Раніше такий розмір становив 300 розмірів МЗП. Але Закон «Про відновлення платоспроможності боржника або визнання його банкрутом», яким було визначено цей розмір, скасовано. А КУзПБ, який прийшов натомість, такого розміру не містить. Тому, як слушно заявляє Мінфін в УПК №661, нині цей розмір не встановлено. I, як наслідок, цю причину для списання дебіторки, якщо боржник — юрособа, застосовувати не можна!
Законодавчо затверджена процедура банкрутства фізосіб
От якраз законодавчо затверджена процедура банкрутства фізосіб вже є! I затвердив її КУзПБ. Мінфін нагадує, що згідно з п. 1 ч. 2 ст. 115 кн. IV цього Кодексу боржник-фізособа має право звернутися до господарського суду із заявою про відкриття провадження у справі про неплатоспроможність у разі, якщо розмір прострочених зобов'язань боржника перед кредитором (кредиторами) становить не менше ніж 30 розмірів МЗП.
Тому Мінфін доходить висновку: якщо причина списання дебіторки — це неплатоспроможність боржника, щодо фізосіб-боржників (у тому числі ФОПів) борги можна списувати в межах 30 МЗП (нині це 195 тис. грн), якщо має місце прострочення понад 180 днів. А от щодо списання боргів юросіб-боржників у податковому обліку доведеться застосовувати решту варіантів, зазначених у пп. 14.1.11 ПКУ, — пп. «ґ» вже для них не діє.
Гаразд, і що далі?
Для бухобліку, як і раніше, норми ПКУ не застосовуються. Тому що необхідність списання в бухобліку безнадійної заборгованості, як і раніше, визначає керівник підприємства.
Але списання відбувається за рахунок резерву сумнівних боргів. Звісно, якщо його було створено, як цього вимагає п. 7 НП(С)БО 10. При створенні резерву визнаються інші операційні витрати, а при списанні заборгованості за рахунок резерву — відбувається зменшення такого резерву (тобто ця операція вже не впливає на розмір фінансового результату). А далі переходимо до податкового обліку платників податку на прибуток.
Якщо ви не застосовуєте податкових різниць, то все зазначене нижче — не для вас. Для вас на розмір об'єкта оподаткування впливає те, що ви визначили в бухобліку.
А от якщо ви застосовуєте податкові різниці, то вам доведеться проводити коригування, передбачене ст. 139 ПКУ щодо створення і використання резерву сумнівних боргів, а також щодо списання безнадійної дебіторської заборгованості. У вас створення резерву збільшує фінрезультат, а зменшує його — використання резерву на списання безнадійної дебіторки. Але при цьому доведеться застосовувати наведені нами вище норми пп. 14.1.11 ПКУ, щоб дізнатися, яку дебіторку можна вважати безнадійною.
Наприклад, якщо ви маєте боржника-фізособу, який не платить понад 180 днів і сума боргу менша за 195 000 грн, цей борг можна списати як безнадійний, не чекаючи на рішення суду про визнання такого боржника банкрутом. I в податковому обліку таке списання зменшить об'єкт оподаткування податком на прибуток.
А от якщо ваш боржник — юрособа, то цей варіант для списання принаймні в податковому обліку для зменшення об'єкта оподаткування податком на прибуток не годиться. Тоді треба застосовувати іншу підставу для списання. Наприклад, отримати рішення суду про визнання боржника банкрутом (якщо його майна забракне для погашення вам боргу). Або (якщо не бажаєте звертатися до суду) — дочекатися закінчення строку позовної давності.
Але пам'ятайте: прощення боргу не спричинить до визнання дебіторки безнадійною — такої підстави у пп. 14.1.11 ПКУ немає!
Ганна БИКОВА, «Дебет-Кредит»