ВС визначив1, що чинним законодавством не обмежено видів договорів для зарахування зустрічних ЗЕД-договорів, а також кількість учасників такого зарахування.
Зобов'язання припиняється частково або у повному обсязі на підставах, установлених договором або законом (ч. 1 ст. 598 ЦКУ), зокрема, зарахуванням зустрічних однорідних вимог, строк виконання яких настав, а також вимог, строк виконання яких не встановлений або визначений моментом пред'явлення вимоги (ст. 601 ЦКУ). Аналогічні положення закріплені й у ч. 3 ст. 203 ГКУ: господарське зобов'язання припиняється зарахуванням зустрічної однорідної вимоги, строк якої настав або строк якої не зазначений чи визначений моментом витребування. Для зарахування достатньо заяви однієї сторони.
1 Постанова ВС від 29.07.2021 р. у справі №817/1200/15.
Зарахування за кількома ЗЕД-контрактами одночасно
У коментованій нами справі зарахування відбувалося, зокрема, за такими зустрічними вимогами:
1) за договорами постачання товару (матеріали для меблевого виробництва) відповідно до інвойсів та придбання виробничого обладнання;
2) за вимогами за договором про надання послуг, предметом якого є надання консультаційних послуг щодо запуску виробництва м'яких меблів, та за договором оренди обладнання для обробки дерева та деревоподібних матеріалів;
3) за зобов'язаннями з договору про надання консультативних послуг та за договорами оренди й постачання товару;
4) за вимогами за зобов'язаннями з розроблення пакета дизайнів, проєктно-конструкторської документації, технологічної документації, необхідної для виробництва модельного ряду диванів, надання консультаційних послуг з впровадження виробництва підбору матеріалів та одночасно за договорами з послуг консультування, послуг оренди обладнання тощо.
Загалом була зарахована заборгованість ТОВ за 5 контрактами перед ЗЕД-контрагентом та 25 контрактами з іншими нерезидентами-постачальниками, право вимоги до товариства за якими перейшло ЗЕД-контрагенту. Звісно, таке масове зарахування не пройшло повз увагу органу ДПС, який унаслідок проведеної позапланової перевірки категорично не погодився з цим та нарахував ЗЕД-пеню на суму понад 23 млн грн.
Умови взаємозаліку
ВС наголошує в низці судових рішень, що для взаємозаліку:
1) вимоги мають бути зустрічними (кредитор за одним зобов'язанням є боржником за іншим, а боржник за першим зобов'язанням є кредитором за другим);
2) вимоги мають бути однорідними (зараховуватися можуть вимоги про передачу речей одного роду, у зв'язку з чим зарахування як спосіб припинення зазвичай застосовується до зобов'язань з передачі родових речей, зокрема грошей). Правило про однорідність вимог поширюється на їхню правову природу, але не стосується підстави виникнення такої вимоги. Отже, допускається зарахування однорідних вимог, які випливають із різних підстав (різних договорів тощо);
3) строк виконання таких вимог настав, не встановлений або визначений моментом пред'явлення вимоги.
Позиція органу ДПС: «товар-послуга» — не однорідні вимоги
Контролюючий орган не заперечує щодо можливості проведення взаємозаліку зустрічних однорідних вимог з погляду лише цивільного законодавства (приватного права). Проте ч. 2 ст. 1 ЦКУ встановлює, що до податкових і бюджетних відносин цей Кодекс не застосовується. З огляду на це відносини, що виникають унаслідок застосування податковими органами пені до суб'єктів зовнішньоекономічної діяльності за порушення строків зарахування валютної виручки в іноземній валюті, цивільним законодавством не регулюються.
Зобов'язання із забезпечення своєчасного надходження валютної виручки за поставлені товари чи передплачені імпортні товари — приписи публічного, а не цивільного права і, відповідно, не можуть бути змінені угодою сторін.
Крім того, податковий орган, посилаючись на ст. 179 ЦКУ, вказує на неправомірність проведеного ТОВ взаємозаліку, бо здійснення взаємозаліку заборгованості за зобов'язаннями з постачання товару та надання послуг за договорами експорту товару та імпорту послуг свідчить про неоднорідність вимог сторін.
ВС: інститут зарахування не прив'язаний до певного виду договорів!
Суди звернули увагу на таке. ТОВ мало грошові зобов'язання на загальну суму, виражену виключно в євро, перед ЗЕД-контрагентом за операціями імпорту. Товарність таких операцій підтверджена первинними документами. Своєю чергою, той самий ЗЕД-контрагент придбав право вимоги за експортними контрактами з ТОВ в інших компаніях-нерезидентах.
При цьому суми кредиторської та дебіторської заборгованості ТОВ за ЗЕД-контрактами є однаковими. Отже, немає підстав для висновку про можливість непродуктивного відпливу капіталу за межі України.
Суд першої інстанції дослідив виписки за всіма особовими рахунками ТОВ — за період здійснення вищезгаданих господарських операцій за експортними та імпортними контрактами ТОВ. Суд зазначає, що податковий орган не надав, а суд не встановив жодних відомостей щодо фактичної сплати особисто ТОВ за товар, що був йому постачений контрагентами-продавцями за вищезгаданими господарськими операціями. При цьому всі учасники досліджених вище договорів — кредитори (постачальники) шляхом підписання відповідних договорів про взаємні розрахунки з позивачем підтвердили фактичну оплату поставленого товару замість ТОВ його ЗЕД-контрагентом. ТОВ належним чином підтвердило всі господарські операції експорту та імпорту документами митного оформлення.
Зазначені обставини ніяк не спростовані органами ДПС.
ВС наголосив, що чинним законодавством не заборонено та не обмежено законних форм розрахунків за ЗЕД-операціями, що не передбачають надходження іноземної валюти на рахунок резидента. Так само чинне законодавство не пов'язує застосування інституту зарахування однорідних зустрічних вимог із певними видами договорів як обов'язковою умовою припинення зобов'язання у такий спосіб, крім випадків, коли зарахування не допускається.
Суди першої та апеляційної інстанцій у цій справі встановили, що вимоги щодо заборгованості, зарахування яких відбулося, були однорідні, бо мали грошовий характер і були виражені в одній валюті.
При цьому те, що у зарахуванні однорідних зустрічних вимог одночасно брали участь більше ніж дві сторони у зобов'язаннях, де кредитори за одними зобов'язаннями стосовно ТОВ та один до одного були боржниками в іншому і навпаки, не змінює сутності зарахування як способу припинення зобов'язання за зовнішньоекономічними договорами.
Висновки
Таким чином, у коментованій справі суди дійшли важливих для всіх госпсуб'єктів висновків.
1. При укладенні договорів про зарахування зустрічних вимог між ТОВ та його ЗЕД-контрагентом були зараховані саме грошові вимоги за виконаними ЗЕД-контрактами з постачання товарів (робіт, послуг) як з однієї, так і з іншої сторони. Тобто суди зауважили, що не було зарахування вимог щодо постачання товарів з однієї сторони та виконання робіт (послуг) з іншої сторони. Йдеться про зарахування однорідних грошових вимог, виражених в одній валюті — євро.
Нагадаємо!
Під час зарахування зустрічних однорідних вимог госпсуб'єктами останні мають враховувати не лише той факт, що обидва зобов'язання виражені у грошах (іноземній валюті), а й повинні мати однаковий еквівалент виконання зобов'язання, тобто гривня-гривня, долар США — долар США, євро-євро.
2. I що також важливо — кількість учасників такого зарахування не обмежена жодним нормативним документом в Україні.
Наталія КАНАРЬОВА, «Дебет-Кредит»