Для чого провадять перерахунок ПДФО? Коли робити перерахунок ПДФО? Як зробити перерахунок ПДФО? Як відобразити його в бухобліку та звітності?
Для чого проводити перерахунок ПДФО
Проведення річного перерахунку є обов'язком, а не правом податкового агента.
Головна мета перерахунку ПДФО — це перевірка (уточнення) наявності у платника податків підстав для отримання ПСП і вже як результат — уточнення податкових зобов'язань із ПДФО для кожного окремого звітного періоду, що дорівнює місяцю, а також для перевірки правильності застосування розміру ПСП — звичайної або ПСП на дітей.
Уточнювати правильність нарахування ПДФО за кожний місяць звітного податкового періоду треба тому, що згідно з п. 163.1 ПКУ об'єктом оподаткування платника податків є загальний місячний оподатковуваний дохід, що складається зі суми оподатковуваних доходів, нарахованих (виплачених, наданих) протягом такого звітного періоду.
Також річний перерахунок ПДФО — це легальний шлях виправлення без штрафів та пені помилок, яких ви припустилися протягом цього періоду.
Коли проводити перерахунок ПДФО
Роботодавець має право провадити перерахунок доходу за будь-який період і в будь-яких випадках для визначення правильності оподаткування незалежно від того, чи має право платник податків використовувати ПСП.
Роботодавець та/або податковий агент має право здійснювати перерахунок доходу, утриманого ПДФО за будь-який період і в будь-яких випадках для визначення правильності оподаткування (пп. 169.4.3 ПКУ). Але є випадки, коли обов'язково слід провести перерахунок доходів та ПДФО відповідно до норм ПКУ.
За пп. 169.4.2 ПКУ роботодавець зобов'язаний здійснити, в т. ч. за місцем застосування ПСП (з урахуванням положень п. 167.1 ПКУ щодо застосування ставки ПДФО у розмірі 18%), перерахунок доходів, нарахованих такому платнику податків у формі зарплати, а також суми наданої ПСП:
а) за наслідками кожного звітного податкового року під час нарахування заробітної плати за останній місяць звітного року;
б) під час проведення розрахунку за останній місяць застосування податкової соціальної пільги у разі зміни місця її застосування за самостійним рішенням платника податку або у випадках, визначених пп. 169.2.3 ПКУ (це випадки, коли ПСП не може бути застосована: наприклад, одночасно із заробітною платою фізособа отримувала стипендію);
в) під час проведення остаточного розрахунку з платником податку, який припиняє трудові відносини з таким роботодавцем.
Отже, загальною метою перерахунку є перевірка правильності утримання ПДФО, а перевірка правильності та правомірності застосування при цьому ПСП — лише складова такого перерахунку. Отже, навіть якщо у вас всі або деякі працівники не користуються ПСП, перерахунок ПДФО щодо них треба проводити.
Алгоритм річного перерахунку ПДФО
Річний перерахунок полягає в уточненні виплачуваних протягом року місячних доходів з урахуванням сум, що нараховувалися за звітні місяці, наприклад відпусткові, допомога з тимчасової непрацездатності тощо.
Перерахунок сум доходів слід провадити у такій послідовності.
Крок 1. Уточнюється за кожен місяць сума доходів з урахуванням сум, які були нараховані безпосередньо за звітні місяці, з урахуванням розподілу перехідних відпусткових і допомоги з тимчасової непрацездатності за місяцями, за які вони нараховані, а також з урахуванням віднесення до конкретного місяця інших виплат, нарахованих в одному місяці, але які належать до попередніх місяців. Разом з тим нараховані в місяцях доходи слід перевірити на наявність арифметичних та інших помилок.
Крок 2. Розрахована помісячно сума оподатковуваного доходу порівнюється з граничним доходом, який дає право на застосування ПСП, у 2019 році — 2690,00 грн.
Крок 3. Перевіряється правильність суми доходу та суми ПСП для випадків застосування пп. 169.1.2 ПКУ (ПСП на дітей) та пп. 169.1.3 ПКУ (інші випадки для застосування ПСП).
Крок 4. Остаточно оподатковується розрахований (уточнений) оподатковуваний дохід щомісяця і визначається сума ПДФО до сплати для кожного місяця окремо.
Крок 5. Обчислюється остаточна річна сума ПДФО, що складається зі сум податку, визначених за результатами перерахунку кожної окремої місячної оподатковуваної суми доходу.
Крок 6. Порівнюється річна сума ПДФО, обчислена внаслідок перерахунку, з фактично утриманим ПДФО протягом звітного податкового року.
Крок 7. Відображаються результати річного перерахунку у ф. №1ДФ за IV квартал.
Якщо річна розрахункова сума ПДФО перевищить суму фактично утриманого ПДФО протягом року, виникає недоплата ПДФО. Суму недоплати роботодавець стягує за рахунок будь-якого оподатковуваного доходу працівника після його оподаткування за грудень звітного року. У разі недостатності доходу податок стягують за рахунок оподатковуваних доходів наступних місяців до повного погашення суми такої недоплати (абз. 1 пп. 169.4.4 ПКУ).
Якщо фактична сума сплаченого ПДФО більша від обчисленої річної суми ПДФО при перерахунку, виникає переплата ПДФО. На суму переплати зменшується розмір ПДФО, що утримується з оподатковуваного доходу грудня. Якщо її недостатньо — зменшується розмір ПДФО, який підлягає утриманню із оподатковуваного доходу наступних місяців до повного погашення суми такої переплати.
Документальне оформлення та відображення в бухобліку
Чинним законодавством не встановлено форми документа, яким треба зафіксувати річний перерахунок доходів. Такий документ можна оформити в довільній формі, із зазначенням:
— П. I. Б. та IПН працівників (адже перерахунок здійснюється окремо щодо кожного з них);
— їхніх доходів за кожен місяць;
— ПСП, яка застосовувалась у кожному місяці (за наявності);
— суми ПДФО, яка була фактично утримана з працівника;
— ПСП, яка мала застосовуватися в кожному місяці (за наявності);
— суми ПДФО, яку потрібно було утримати з працівника;
— результату (недоплата, переплата чи нуль).
Наприкінці варто визначити загальний результат перерахунку, адже саме він відображатиметься в бухобліку.
У бухобліку донарахування ПДФО в разі виявлення недоплати відображають проведенням Д-т 661 — К-т 641, переплату ПДФО — методом «сторно» Д-т 661 — К-т 641.
Відображення перерахунку ПДФО у ф. №1ДФ
Результати перерахунку доходів за підсумками 2019 р. роботодавці показують у ф. №1ДФ за IV квартал 2019 р. таким чином:
— у рядках 3а та 3 проставляється сума нарахованого та виплаченого доходу за відповідний звітний період — IV квартал 2019 р. — з урахуванням донарахованої суми;
— у рядках 4а та 4 — сума податку на доходи фізичних осіб з урахуванням суми недоплати/переплати.
У розділі II ф. №1ДФ наслідки перерахунку не відображаються, бо така процедура впливає тільки на ПДФО.
Приклад 1 Працівник на підприємстві працює за сумісництвом. За цим місцем роботи надав заяву на застосування ПСП (за основним місцем роботи працівник ПСП не застосовує).
З даних перерахунку (див. таблицю 1) стало зрозуміло, що податковий агент зробив помилку, застосувавши ПСП у березні, травні, жовтні, листопаді 2019 р. за зарплатою працівника, розмір якої перевищував розмір доходу для застосування ПСП у 2019 році (2690 грн). Унаслідок цього виникла недоплата: 4880,88 - 4189,32 = 691,56 грн.
Таблиця 1
Дані про дохід працівника до прикладу 1
| Місяць | Загальний місячний дохід (зарплата), грн | Застосована ПСП, грн | ПДФО утриманий, грн | ПДФО, який слід було утримати, грн |
| Січень | 2500 | 960,5 | 277,11 | 277,11 |
| Лютий | 2500 | 960,5 | 277,11 | 277,11 |
| Березень | 3000 | 960,5 | 367,11 | 540,00 |
| Квітень | 2500 | 960,5 | 277,11 | 277,11 |
| Травень | 3800 | 960,5 | 511,11 | 684,00 |
| Червень | 2500 | 960,5 | 277,11 | 277,11 |
| Липень | 2500 | 960,5 | 277,11 | 277,11 |
| Серпень | 2500 | 960,5 | 277,11 | 277,11 |
| Вересень | 2500 | 960,5 | 277,11 | 277,11 |
| Жовтень | 4000 | 960,5 | 547,11 | 720,00 |
| Листопад | 4000 | 960,5 | 547,11 | 720,00 |
| Грудень | 2500 | 960,5 | 277,11 | 277,11 |
| Всього | 34800 | 11526 | 4189,32 | 4880,88 |
Саме її треба буде утримати з доходу працівника за грудень 2019 р. Таким чином, за грудень такий працівник отримає зарплати: 2500 - 277,11 - 691,56 - 37,5 (ВЗ) = 1493,83 грн.
Результат такого перерахунку треба буде відобразити у розділі I форми №1ДФ. Візьмемо за умову, що в звіті відображаються дані лише щодо цього працівника. Тоді розділи I та II форми №1ДФ матимуть такий вигляд (див. зразок 1).
Зразок 1
Зверніть увагу, що у ньому:
— сума нарахованого і виплаченого доходу (в обох розділах) є однаковою. Це тому, що дохід був у вигляді зарплати, а вона виплачувалась працівникові своєчасно (до 7-го числа місяця, наступного за місяцем, за який вона виплачувалась);
— сума нарахованого і сплаченого ПДФО в розділі I є однаковою. Це тому, що зарплату за грудень 2019 р. було виплачено у грудні 2019 р., тоді ж були сплачені і податки з такої зарплати. Відповідно ПДФО за жовтень — листопад 2019 р. теж було сплачено у IV кварталі 2019 р. Те саме стосується і військового збору;
— у сумі нарахованого і сплаченого ПДФО в розділі I зазначено і суму ПДФО, яка утримувалась у IV кварталі до проведення перерахунку, і ту, яка була доутримана в грудні 2019 р. унаслідок перерахунку: 547,11 + 547,11 + 277,11 + 691,56 = 2062,89.
Приклад 2 Працівник має чотирьох дітей віком до 18 років. Він написав заяву на ПСП на «дітей» у розмірі 3842, 00 грн (960,50 грн х 4). Граничний розмір доходу для застосування ПСП — 10760,00 грн (2690,00 грн х 4). Оклад працівника становить 10000, та в деяких місяцях працівнику виплачували премію по 1000 грн.
З даних перерахунку (див. таблицю 2) стало зрозуміло, що податковий агент зробив помилку, застосувавши ПСП у травні, жовтні, листопаді 2019 р. Унаслідок цього виникла недоплата: 15915,96 - 13841,28 = 2074,68 грн.
Таблиця 2
Дані про дохід працівника до прикладу 2
| Місяць | Загальний місячний дохід (зарплата), грн | Застосована ПСП, грн | ПДФО утриманий, грн | ПДФО, який слід було утримати, грн |
| Січень | 10000 | 3842 | 1108,44 | 1108,44 |
| Лютий | 10000 | 3842 | 1108,44 | 1108,44 |
| Березень | 10000 | 3842 | 1108,44 | 1108,44 |
| Квітень | 10000 | 3842 | 1108,44 | 1108,44 |
| Травень | 11000 | 3842 | 1288,44 | 1980 |
| Червень | 10000 | 3842 | 1108,44 | 1108,44 |
| Липень | 10000 | 3842 | 1108,44 | 1108,44 |
| Серпень | 10000 | 3842 | 1108,44 | 1108,44 |
| Вересень | 10000 | 3842 | 1108,44 | 1108,44 |
| Жовтень | 11000 | 3842 | 1288,44 | 1980 |
| Листопад | 11000 | 3842 | 1288,44 | 1980 |
| Грудень | 10000 | 3842 | 1108,44 | 1108,44 |
| Всього | 123000 | 46104 | 13841,28 | 15915,96 |
Саме її треба буде утримати з доходу працівника за грудень 2019 р. Таким чином, за грудень такий працівник отримає зарплати: 10000 - 1108,44 - 2074,68 - 150 (ВЗ) = 6666,88 грн.
Результат такого перерахунку треба буде відобразити у розділі I форми №1ДФ. Візьмемо за умову, що в звіті відображають дані лише щодо цього працівника. Тоді розділи I та II форми №1ДФ матимуть такий вигляд (див. зразок 2).
Зразок 2
Зверніть увагу, що в ньому:
— сума нарахованого і виплаченого доходу (в обох розділах) є однаковою. Це тому, що дохід був у вигляді зарплати, а вона виплачувалася працівникові своєчасно (до 7-го числа місяця, наступного за місяцем, за який вона виплачувалась);
— сума нарахованого і сплаченого ПДФО в розділі I є однаковою. Це тому, що зарплату за грудень 2019 р. було виплачено у грудні 2019 р., тоді ж були сплачені і податки з такої зарплати. Відповідно ПДФО за жовтень — листопад 2019 р. теж були сплачені у IV кварталі 2019 р. Те саме стосується і військового збору;
в сумі нарахованого і сплаченого ПДФО в розділі I зазначено і суму ПДФО, яка утримувалась в IV кварталі до проведення перерахунку, і ту, яка була доутримана в грудні 2019 р. унаслідок перерахунку: 1288,44 + 1288,44 + 1108,44 + 2074,68 = 5760,00.
Приклад 3 Працівник, влаштовуючись на роботу, написав заяву на застосування ПСП у розмірі 100%. Оклад працівника становить 5000,00 грн. Та у травні працівник мав прогули, а у вересні був у відпустці без збереження заробітної плати. При цьому бухгалтер забула про заяву на ПСП, написану працівником, і не застосувала її при розрахунку й виплаті заробітної плати за травень та вересень, у зв'язку з чим виникла переплата ПДФО.
З даних перерахунку (див. таблицю 3) стало зрозуміло, що податковий агент зробив помилку, застосувавши ПСП у травні та вересні 2019 р. Унаслідок цього виникла переплата: 9194,22 - 9540,00 = -345,78 грн.
Таблиця 3
Дані про дохід працівника до прикладу 3
| Місяць | Загальний місячний дохід (зарплата), грн | Застосована ПСП, грн | Слід було застосувати ПСП, грн | ПДФО утриманий, грн | ПДФО, який слід було утримати, грн |
| Січень | 5000 | 900 | 900 | ||
| Лютий | 5000 | 900 | 900 | ||
| Березень | 5000 | 900 | 900 | ||
| Квітень | 5000 | 900 | 900 | ||
| Травень | 1000 | 960,50 | 180 | 7,11 | |
| Червень | 5000 | 900 | 900 | ||
| Липень | 5000 | 900 | 900 | ||
| Серпень | 5000 | 900 | 900 | ||
| Вересень | 2000 | 960,50 | 360 | 187,11 | |
| Жовтень | 5000 | 900 | 900 | ||
| Листопад | 5000 | 900 | 900 | ||
| Грудень | 5000 | 900 | 900 | ||
| Всього | 53000 | 0 | 1921 | 9540 | 9194,22 |
Таким чином, за грудень працівник отримає зарплати: 5000 - 900 + 345,78 - 75 (ВЗ) = 4370,78 грн.
Результат такого перерахунку треба буде відобразити у розділі I форми №1ДФ. Візьмемо за умову, що у звіті відображають дані лише щодо цього працівника. Тоді розділи I та II форми №1ДФ матимуть такий вигляд (див. зразок 3).
Зразок 3
Зверніть увагу, що у ньому:
— сума нарахованого і виплаченого доходу (в обох розділах) є однаковою. Це тому, що дохід був у вигляді зарплати, а вона виплачувалася працівникові своєчасно (до 7-го числа місяця, наступного за місяцем, за який вона виплачувалась);
— сума нарахованого і сплаченого ПДФО в розділі I є однаковою. Це тому, що зарплату за грудень 2019 р. було виплачено у грудні 2019 р., тоді ж були сплачені і податки з такої зарплати. Відповідно ПДФО за жовтень — листопад 2019 р. теж було сплачено у IV кварталі 2019 р. Те саме стосується і військового збору;
у сумі нарахованого і сплаченого ПДФО в розділі I зазначено і суму ПДФО, яка утримувалась у IV кварталі до проведення перерахунку, і ту, яка була скасована в грудні 2019 р. унаслідок перерахунку: 900 + 900 + 900 - 345,78 = 2354,22.
Відповідальність за непроведення перерахунку ПДФО
Окремого штрафу за непроведення перерахунку ПДФО в ПКУ не передбачено. Та це може призвести до недоплати ПДФО до бюджету, і тоді до податкового агента буде застосована відповідальність, передбачену у п. 127.1 ПКУ.
Ненарахування, неутримання, несплата податків податковим агентом до або під час виплати доходу на користь фізособи тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 25% суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету. Ті самі дії, вчинені повторно протягом 1095 днів, тягнуть за собою накладення штрафу у розмірі 50% суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету. Зазначені дії, вчинені протягом 1095 днів утретє та більше, тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 75% суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету.
У разі непогашення податкових зобов'язань відповідно до ПКУ передбачено нарахування пені.
Згідно зі ст. 129 ПКУ, пеня нараховується з розрахунку 100% річних облікової ставки НБУ, що діє на кожний календарний день прострочення у його сплаті.
Нарахування пені починається після закінчення 90 календарних днів, наступних за останнім днем граничного строку сплати податкового зобов'язання, визначеного податковим агентом під час виплати (нарахування) доходів на користь працівника та/або контролюючим органом під час перевірки податкового агента, і закінчується в день зарахування коштів на рахунок органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, та/або в інших випадках погашення грошових зобов'язань (пп. 129.1.3, 129.3.1 та п. 129.9 ПКУ).
Але штраф і пеня не застосовуються, якщо податковий агент самостійно виявляє помилки і протягом податкового (звітного) року згідно з нормами п. 169.4 ПКУ здійснює перерахунок.
Крім того, подання не в повному обсязі, з недостовірними відомостями або з помилками ф. №1ДФ, якщо це призвело до зменшення та/або збільшення суми ПДФО, тягне за собою накладення штрафу в розмірі 510,00 грн, за повторне порушення протягом року — накладення штрафу у розмірі 1020,00 грн (п. 119.2 ПКУ).
Зазначені штрафи не застосовуються у випадках, коли недостовірні відомості або помилки у ф. №1ДФ були виправлені протягом податкового (звітного) року відповідно до п. 169.4 ПКУ та вимог ст. 50 ПКУ.
Не можна не згадати й про КУпАП. Неутримання, неперерахування до бюджету сум ПДФО під час виплати фізичній особі доходів, перерахування ПДФО за рахунок коштів підприємства (за винятком перерахування, що дозволене законодавством), неповідомлення або несвоєчасне повідомлення державним податковим інспекціям за встановленою формою інформації про доходи громадян тягнуть за собою попередження або накладення штрафу на посадових осіб підприємств (ст. 163-4 КУпАП).
Тож уникнути всіх цих штрафів та пені можна, провівши річний перерахунок ПДФО і відобразивши коректні дані у ф. №1ДФ за IV квартал звітного року.
Галина КАЗНАЧЕЙ, «Дебет-Кредит»