Якщо адвокат одночасно перебуває на обліку в ДФС і як особа, що здійснює незалежну професійну діяльність, і як ФОП, то він сплачує ЄСВ лише один раз як ФОП та подає звітність з ЄСВ лише як ФОП. Принаймні таке рішення прийняв Апеляційний адмінсуд Одеси у постанові від 31.01.2019 р. у справі №815/2618/181.
Адвокат — самозайнята особа та/або ФОП?
Свого часу КСУ у рішенні від 30.09.2009 р. №23-рп/2009 (п. 3.2) зазначив, що правова допомога є багатоаспектною, різною за змістом, обсягом та формами і може включати консультації, роз'яснення, складення позовів і звернень, довідок, заяв, скарг, здійснення представництва, зокрема в судах та інших державних органах, захист від обвинувачення тощо. Вибір форми та суб'єкта надання такої допомоги залежить від волі особи, яка бажає її отримати.
Тож навіть після внесення змін до Конституції України не слід ототожнювати правову (юридичну) допомогу та представництво в суді, захист від кримінального обвинувачення виключно адвокатом (ст. 131-2 Конституції України). I факт, що наразі гарантії діяльності адвокатури розміщені у розділі Конституції України «Правосуддя», не змінює того факту, що представництво в суді та захист від кримінального обвинувачення — лише складова правової допомоги, яку може надавати адвокат.
Закон про адвокатуру розрізняє терміни «захист» та «інші види правової допомоги». До останнього, зокрема, відносять види адвокатської діяльності з надання правової інформації, консультацій і роз'яснень з правових питань, правового супроводу діяльності клієнта, складення заяв, скарг, процесуальних та інших документів правового характеру, спрямованих на забезпечення реалізації прав, свобод і законних інтересів клієнта, недопущення їх порушень, а також на сприяння їх відновленню в разі порушення.
У зв'язку з цим цілком логічно, що особа, яка надає правову допомогу, може одночасно бути:
— адвокатом, який здійснює захист від кримінального обвинувачення та представництво в суді згідно з отриманим «спецдозволом» — свідоцтвом адвоката;
— особою, яка надає інші види правової допомоги, для чого реєструється фізичною особою — підприємцем за основним видом КВЕД 2010 «69.10 Діяльність у сфері права», а також інші інформаційно-консультаційні послуги, пов'язані з оподаткуванням, комерційною діяльністю тощо.
Однак постає запитання: як бути зі взяттям на облік в органах ДФС — як самозайнята особа — адвокат, як ФОП чи одночасно за двома ознаками? Адже такого виду КВЕД, як «Діяльність адвоката», не передбачено.
Що кажуть ПКУ та Закон про ЄСВ?
У Податковому кодексі містяться загальні вимоги щодо взяття на облік самозайнятих осіб (адвокатів, нотаріусів тощо) та фізосіб-підприємців.
Пунктом 63.5 ПКУ визначено, що всі фізичні особи — платники податків та зборів реєструються у контролюючих органах шляхом включення відомостей про них до Державного реєстру фізичних осіб — платників податків у порядку, визначеному цим Кодексом. Фізичні особи — підприємці та особи, які мають намір провадити незалежну професійну діяльність, підлягають взяттю на облік як самозайняті особи у контролюючих органах згідно з цим Кодексом.
Порядок та умови взяття на облік у контролюючих органах фізосіб, які зареєстровані як фізична особа — підприємець та при цьому провадять незалежну професійну діяльність, регулюються ст. 65 ПКУ та Порядком №1588.
Якщо фізособа зареєстрована як підприємець та при цьому провадить незалежну професійну діяльність, така фізособа обліковується у контролюючих органах як фізична особа — підприємець з ознакою провадження незалежної професійної діяльності (пп. 4 п. 6.7 розд. VI Порядку №1588).
При цьому ситуація дещо ускладнюється тим, що підприємці, на відміну від самозайнятих осіб, мають право обрати спрощену систему оподаткування.
I тут почалося. Фіскали ще у 2017 р. недвозначно висловилися, що фізособа-підприємець, яка застосовує спрощену систему оподаткування, не може здійснювати адвокатську діяльність, а до доходів, отриманих від провадження адвокатської діяльності, не може бути застосовано спрощену систему оподаткування, обліку та звітності. На підставі цього податківці дійшли висновку, що фізособа, яка здійснює незалежну адвокатську діяльність, не може бути підприємцем у межах такої адвокатської діяльності.
Думка податківців
...особа, яка провадить незалежну професійну діяльність та не отримує дохід (прибуток) у звітному році або окремому місяці звітного року від такої діяльності, зобов'язана визначити базу нарахування єдиного внеску, незважаючи на наявність статусу фізичної особи — підприємця. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску. <...>
Крім того, зауважуємо, що відповідно до п. 291.3 ст. 291 Кодексу спрощена система оподаткування, обліку та звітності застосовується виключно юридичними особами або фізичними особами — підприємцями. Застосування спрощеної системи оподаткування фізичними особами, які здійснюють незалежну професійну діяльність, Кодексом не передбачено.
Отже, фізична особа — підприємець, яка застосовує спрощену систему оподаткування, не може здійснювати адвокатську діяльність, а до доходів, отриманих від провадження адвокатської діяльності, не може бути застосовано спрощену систему оподаткування, обліку та звітності.
Тобто фізична особа, яка здійснює незалежну адвокатську діяльність, не може бути підприємцем у межах такої адвокатської діяльності. Адвокатська діяльність не є підприємницькою і не може здійснюватись фізичною особою — підприємцем.
Iндивідуальна податкова консультація ДФСУ від 28.09.2017 р. №2069/К/99-99-13-02-03-14/IПК
Та коли йдеться про сплату ЄСВ, то тут оплата має бути як від адвоката — самозайнятої особи, так і від фізичної особи — підприємця. Адже, за приписами п. 4, п. 5 ч. 1 ст. 4 Закону про ЄСВ, платниками єдиного внеску є фізичні особи — підприємці, у тому числі ті, які обрали спрощену систему оподаткування, та особи, які провадять незалежну професійну діяльність, а саме наукову, літературну, артистичну, художню, освітню або викладацьку, а також медичну, юридичну практику, в тому числі адвокатську, нотаріальну діяльність, або особи, які провадять релігійну (місіонерську) діяльність, іншу подібну діяльність та отримують дохід від цієї діяльності.
Тобто і самозайнята особа — адвокат, і ФОП є окремими платниками ЄСВ. I тут уже той факт, що одна й та сама особа-адвокат є і самозайнятою особою, і підприємцем, нікого за бентежить. Сплачувати ЄСВ тривалий час таким адвокатам доводиться у подвійному розмірі — і за себе, і за підприємця.
Що кажуть суди?
Не так давно у постанові від 21.01.2016 р. №К/800/44702/14 з цього приводу ВАСУ дійшов такого висновку: «Позивач, який перебуває на обліку в органі державної податкової служби як фізична особа — підприємець, не потребує додаткової реєстрації як самозайнята особа, а його доходи, отримані від адвокатської діяльності в період перебування на спрощеній системі оподаткування, обліку та звітності в силу вимог статті 6 Указу №727/98 та пункту 297.1 статті 297 ПК України звільняються від оподаткування ПДФО».
Тепер настала черга і ЄСВ. Адже коментованим нами рішенням апеляційна інстанція, скасовуючи рішення суду першої інстанції, звертає увагу на такі важливі моменти.
Спірним питанням, що спонукало підприємця-адвоката звернутися до контролюючого органу для отримання індивідуальної податкової консультації, стала сплата ним ЄСВ за двома підставами, а саме: як фізичною особою — підприємцем, яка перебуває на спрощеній системі оподаткування, та особою, яка здійснює незалежну професійну діяльність з одного і того ж виду діяльності за КВЕД.
Податковий кодекс України передбачає обов'язок самозайнятих осіб стати на облік у контролюючому органі. При цьому такий обов'язок передбачено у разі, коли особа здійснює підприємницьку діяльність, а також у разі, коли вона здійснює незалежну професійну діяльність.
Проте зазначимо, що контролюючий орган відмовляє у повторному взятті на облік особи, яка здійснює незалежну професійну діяльність, у разі коли таку фізичну особу вже взято на облік як самозайняту. Такий обов'язок контролюючого органу передбачено пп. 65.4.4 ПКУ.
Облік самозайнятих осіб
Контролюючий орган відмовляє в розгляді документів, поданих для взяття на облік особи, яка здійснює незалежну професійну діяльність, у разі:
<...>
коли фізична особа вже взята на облік як самозайнята особа;
Тобто якщо особу взято на облік як самозайняту особу, яка здійснює підприємницьку діяльність, вона не має повторно ставати на облік та подавати документи як особа, яка здійснює незалежну професійну діяльність.
Таким чином, суд апеляційної інстанції вважає, що з системного аналізу положень ПКУ та Закону про адвокатуру вбачається, що діяльність адвоката підпадає під визначення незалежної професійної діяльності, а доходи, отримані від здійснення такої діяльності, підлягають оподаткуванню згідно зі ст. 178 ПКУ лише у разі, якщо така особа не зареєстрована як фізична особа — підприємець відповідно до вимог законодавства.
Апеляційна інстанція вважає, що адвокат-підприємець, здійснюючи підприємницьку діяльність за кодом КВЕД 69.10 — діяльність у сфері права та адвокатську діяльність, займається одним і тим же видом підприємницької діяльності і у неї не виникає обов'язку ні щодо подвійної сплати ЄСВ, ні щодо подання звітності як особа, що провадить незалежну професійну діяльність. Адже у такому випадку матиме місце подвійний облік ідентичної господарської діяльності, а отже, і подвійне оподаткування, що суперечить принципам податкового законодавства.
Сподіваємося, що Верховний суд цілком підтримає таку позицію, і адвокати — самозайняті особи та підприємці нарешті отримають законне та зрозуміле право обліковувати свої доходи виключно як підприємці без подальшого обов'язку реєструватись як самозайнята особа з відповідним обліком та сплатою податків.
До речі, на сьогодні спори адвокатів-ФОПів з органами ДФС набули доволі значного поширення. За даними сайта Єдиного державного реєстру судових рішень, кількість справ сягнула вже кількох сотень. I серед них 1/5 частина — вже рішення апеляційних інстанцій. До речі, в одній зі справ органи ДФС все-таки обліковували такого адвоката, який одночасно є ФОПом, за ознакою «платник не подав заяви для взяття на облік». Саме це і стало підставою для донарахування ЕСВ такому адвокату вже як самозайнятій особі.
Апеляційна інстанція і тут не стала на бік фіскалів. Так, суд зазначив: доводи податкового органу, що адвокат зареєстрований як фізособа-підприємець з основним видом економічної діяльності — діяльність у сфері права, є хибними. Адвокат не подавав відповідної заяви про його реєстрацію як фізособа, що здійснює незалежну професійну діяльність, а тому взяття контролюючим органом його на облік одночасно як фізособи-підприємця, і як фізособи, що здійснює незалежну професійну діяльність, є помилковим (постанова від 16.04.2019 р. у справі №2340/4751/18).
Нормативна база
- ПКУ — Податковий кодекс України від 02.12.2010 р. №2755-VI.
- Закон про адвокатуру — Закон України від 05.07.2012 р. №5076-VI «Про адвокатуру та адвокатську діяльність».
- Закон про ЄСВ — Закон України від 08.07.2010 р. №2464-VI «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування».
- Порядок №1588 — Порядок обліку платників податків і зборів, затверджений наказом Мінфіну України від 09.12.2011 р. №1588.
- КВЕД — Національний класифікатор України «Класифікація видів економічної діяльності» (ДК 009:2010), затверджений наказом Держспоживстандарту України від 11.10.2010 р. №457.
Наталія КАНАРЬОВА, «Дебет-Кредит»