Податківці ретельно контролюють коди товарів/послуг за даними ЄРПН. Більшість з них вважає, що постачальник не міг продати покупцю товар, якщо за даними ЄРПН він його в цьому ж періоді не купував. Це, на думку податківців, свідчить про нереальний характер поставки. Чи можна і як убезпечитися від цього у суді?
Останнім часом побільшало позапланових документальних перевірок, предметом яких є ретельно вивчені в Системі електронного адміністрування ПДВ податкові накладні постачальників та покупців. Під особливу увагу потрапила номенклатура (коди УКТ ЗЕД та ДКПП) товарів/послуг.
Звісно, що перед прийняттям наказу на проведення перевірки (виїзна чи невиїзна) органи ДФС надсилають запити з вимогою надати документи, що підтверджують реальність операцій з постачання таких товарів/послуг.
Що вимагають податківці у запитах?
У запитах податківці посилаються на пп. 78.1.1 (наявність інформації про порушення платником податкового законодавства) та пп. 78.1.4 ПКУ (недостовірність даних у поданих деклараціях). А може бути й пп. 78.1.11 ПКУ (судове рішення про призначення перевірки в межах кримінальної справи). Але причиною таких запитів і перевірок є одне й те саме: податківці вважають, що платник ПДВ продає те, чого він не має. Такого висновку вони доходять через аналіз виданих і отриманих платником ПН/РК за даними ЄРПН.
За змістом запитів, фіскали стандартно просять надати первинні фінансово-господарські, бухгалтерські та інші документи за доволі широкий період (від кількох місяців до кількох років), серед яких:
— договори (контракти), додатки до них, згідно з якими були придбані (реалізовані) товарно-матеріальні цінності, рахунки-фактури, видаткові (прибуткові) накладні, які підтверджують факт реалізації ТМЦ;
— у разі якщо ТМЦ придбавалися з метою подальшої реалізації, — документи, що підтверджують таку реалізацію, або акти виконаних робіт, що підтверджують факт реалізації ТМЦ, платіжні доручення, що підтверджують факт оплати від реалізації ТМЦ;
— інші документи бухгалтерського обліку, що підтверджують облік використаних (реалізованих) ТМЦ, зокрема відомості про формування витрат, що їх враховують при визначенні об'єкта оподаткування стосовно відносин із наведеними за переліком контрагентами, тощо.
Наслідки для покупців гірші
Iз такими запитами податківці звертаються не лише до продавців (іноді до них в останню чергу), а й до покупців, якщо вони є платниками ПДВ. Адже зняти податковий кредит для них цікавіше, аніж поставити під сумнів визнане податкове зобов'язання з ПДВ.
Надаючи відповідь на такі запити, платник податків — покупець навіть не підозрює, що «нереальність» операції насправді «виявлена» не в нього, а в продавця. А тому, навіть у разі якщо фіскали проведуть виїзну документальну позапланову перевірку та особисто переконаються у тому, що товар був не лише придбаний, а й реалізований із наявністю товарно-транспортних накладних, видаткових накладних, немає заборгованості з оплати за товар, — акт однаково складають та знімають відповідні суми ПДВ з податкового кредиту.
I лише зі змісту акта платник податків дізнається справжню причину всіх подій: продавець у місяці складення податкової накладної за проданим вам товаром його не придбавав — за даними ЄРПН, ваш контрагент не має зареєстрованих податкових накладних на придбання саме того товару, який був проданий у періоді складення податкової накладної (що й викликало сумнів у законності податкового кредиту). Відповідно, робиться висновок про нереальність здійснених господарських операцій — без настання правових наслідків, для забезпечення податкової вигоди третіх осіб шляхом формального оформлення первинних документів.
Цікавим є те, що протягом 2015 — 2016 років таких перевірок було достатньо, як і достатньо судових рішень, де доволі чітко сформульовано позицію щодо порівняння податкових накладних з придбання та реалізації товару в одному податковому періоді. Але позаяк цього року такі перевірки активізувалися, ми нагадаємо про такі висновки, але вже на основі судової практики 2018 року.
Що доводять органи ДФС?
На думку податківців, про відсутність реального характеру операцій можуть свідчити, зокрема, такі обставини:
— неможливість здійснення платником податку зазначених операцій з урахуванням часу, місця розташування майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг;
— нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності;
— відсутність у платника податку необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності з огляду на відсутність управлінського або технічного персоналу, основних засобів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів;
— здійснення операцій із товарно-матеріальними цінностями, які не вироблялися або не могли бути вироблені в обсязі, зазначеному платником податку в документах обліку.
ДФС вважає, що наведене вище, у т. ч. неможливість здійснення постачальником операцій з постачання через непридбання товарів у тому самому періоді, в якому відбувається їх реалізація покупцю, якраз і свідчить про відсутність реального характеру операцій поставки.
Як убезпечитися покупцю?
Отримання таких актів перевірки ще не свідчить про порушення покупцем вимог ПКУ з формування податкового кредиту. Втім, покупцю треба доводити, що товар усе-таки справді був. Враховуючи позицію податківців, найчастіше доводити слід у суді.
Зокрема, Верховний Суд у постанові від 13.11.2018 р. у справі №821/1077/17 зазначає: попри встановлений обов'язок доказування правомірності своїх рішень саме органами ДФС, у разі надання останніми доказів, які сукупно з іншими доказами у справі свідчать, що документи, на підставі яких платник податків задекларував податковий кредит та сформував витрати, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи.
А ось у судовому рішенні, яке стало підставою для написання цієї статті (постанова від 26.11.2018 р. у справі №820/1205/17), ВС зазначив, як саме покупець спростовував доводи податківців.
Покупець оформив картки складського обліку матеріалів, які відображають оприбуткування товару на склад від зазначених постачальників та його наступний рух: або на виробництво продукції, або на наступний продаж контрагентам.
Суд звернув увагу, що ці первинні документи містять таку інформацію: номери та дати прибуткових накладних, за якими отримано товарно-матеріальні цінності від постачальників за внутрішньою нумерацією підприємства-покупця, номери й дати видаткових накладних, за якими здійснюється відвантаження виготовленої продукції як товару, найменування постачальників товару та покупців (замовників) продукції, найменування матеріалу та готової продукції, кількість продукції, що відвантажується.
Зазначені картки складського обліку були підставою для списання матеріалу на виробництво продукції або відвантаження товару покупцям. Надалі готова продукція (товар) відвантажувалася замовникові (покупцю), про що свідчать відповідні видаткові накладні (митні декларації), товарно-транспортні накладні, довіреності.
Думка ВС
<...> норми податкового законодавства у взаємозв'язку з приписами законодавства з питань бухгалтерського обліку та звітності і визначають окремі випадки, за яких неможливим є формування податкового кредиту, зокрема, це: непов'язаність здійсненої операції (понесених витрат) із господарською діяльністю покупця (придбання товарів/послуг без мети їх використання у господарській діяльності); фіктивність операцій/нездійснення оподатковуваних операцій; видача податкової накладної особою, яка не є платником податку на додану вартість; відсутність у платника податків юридично значимих первинних документів.
Аналіз реальності господарської діяльності здійснюється на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксують дані лише про фактично здійснені господарські операції.
<...>
У разі підтвердження повного документообігу та реального виробництва та/або подальшого перепродажу товарів різні недоліки оформлення документів постачальником не мають визначального значення*.
* Див. також постанови ВС від 20.02.2018 р. у справі №809/117/13-а, від 22.03.2018 р. у справі №815/3666/16 та від 10.04.2018 р. у справі №815/24/17.
Позиція судів: покупець за продавця не відповідає!
В ухвалі від 25.10.2017 р. у справі №813/206/13-а ВАСУ вкотре нагадав, що чинне законодавство не ставить умовою дійсності правочинів, а також умовою реалізації покупцем права на податковий кредит стан податкового обліку та стан виконання вимог податкового законодавства постачальником такого покупця.
Покупець не може нести відповідальності за невиконання його контрагентами своїх податкових зобов'язань.
Поняття «добросовісний платник», яке вживається у сфері податкових правовідносин, не передбачає виникнення у платника додаткового обов'язку з контролю за дотриманням його постачальниками правил оподаткування, а сам платник не наділений повноваженнями податкового контролю для виконання функцій, покладених на податкові органи, а тому не може володіти інформацією щодо виконання контрагентом податкових зобов'язань.
Ось і в коментованій справі Верховний суд досить критично поставився до оцінки органами ДФС нереальності здійснення операцій поставки товару: «Що ж до посилань скаржника (орган ДФС. — Авт.) на неможливість реалізації контрагентом покупця товару, обумовленого договором поставки із покупцем, лише з вказівкою на те, що в цей самий період (липень, вересень 2015 року) він придбавав товар, відмінний від реалізованого покупцю, то, як зазначили суди, останні як такі самі по собі не можуть бути оцінені з правової точки зору як прийнятні».
Наші поради
1. Якщо покупець за змістом отриманого запиту розуміє, що йдеться про розбіжність за номенклатурою постачальника та покупця (ПН в ЄРПН), то варто при наданні пояснень враховувати вищенаведене — доводити не факт постачання товару, а факт використання цього товару в господарській діяльності. Хоча, як свідчить практика, фіскали вивчають дуже уважно всі документи про обіг такого товару, з'ясовуючи навіть вантажопідйомність транспортного засобу, що доставляв товар покупцю.
2. Слід подавати повний пакет документів на запит, розуміючи, що всі ці документи мають бути подані й під час виїзної позапланової перевірки (та надалі — до позовної заяви). Якщо ж це не спричинило бажаного результату (податківці зняли податковий кредит під час перевірки), при складенні заперечень наголошувати на ігноруванні та неврахуванні під час перевірки податковим органом наявних первинних документів, що вказують на використання придбаного товару у господарській діяльності покупця. При цьому слід пам'ятати, що посилання на обставини, які не були досліджені під час перевірки, можуть призвести до повторної перевірки (пп. 78.1.5 ПКУ). Тобто якщо докази реальності операції ви мали, про них варто сказати й у відповіді на запит, і при перевірці, не дотягуючи до оскарження акта такої перевірки.
Зверніть увагу!
Слід враховувати, що у разі, якщо сума податкового кредиту разом зі штрафами не перевищує 500 прожиткових мінімумів для працездатних осіб, суд розглядатиме справи з оскарження податкового повідомлення-рішення за правилами спрощеного позовного провадження (ст. 257 КАСУ), тобто без виклику сторін та лише за поданими первинними документами та поясненнями.
Наталія КАНАРЬОВА, «Дебет-Кредит»