Грудень 2018 року — це період, коли платники ПДВ, які здійснюють неоподатковувані операції, мають провести ще й річний перерахунок суми податкового кредиту. Але цей обов'язок стосується не всіх «пільговиків». Хто саме і як провадить цей перерахунок, та яким чином він відображається у декларації з ПДВ, читайте далі.
Насамперед наголосимо, що цей перерахунок передбачено ст. 199 ПКУ. А до неї у 2018 році зміни не вносилися. Тож цього року актуальними залишаються правила та принципи проведення перерахунку ПДВ, які діяли і в 2017 році.
Наразі податковий кредит звітного періоду формується платником податку зі сум ПДВ, нарахованих (сплачених) при придбанні товарів/послуг незалежно від напряму їх використання (в оподатковуваних чи неоподатковуваних операціях). Тобто якщо ви маєте зареєстровану в ЄРПН податкову накладну (або інший документ, зазначений у п. 201.11 ПКУ), право на ПК ви маєте завжди. Головне, щоб у цих документах не було помилок.
Та ось прийняття рішення про використання таких товарів/послуг або факт їх використання (зверніть увагу: з метою оподаткування ці події мають однакову силу!) в неоподатковуваних операціях призводить до коригування ПК шляхом визнання ПЗ. I таке визнання буває різне.
Якщо придбані товари/послуги повністю використовуватимуться/використовуються в неоподатковуваній діяльності
У цьому разі ст. 199 ПКУ не діє і жодного перерахунку провадити не треба!
Пунктом 198.5 ПКУ визначено, що платник податку зобов'язаний нарахувати податкові зобов'язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до п. 189.1 ПКУ, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в ЄРПН у терміни, встановлені п. 201.10 ПКУ для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами, у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання та/або починають використовуватися в операціях, що не є об'єктом оподаткування, або у звільнених від оподаткування операціях тощо.
Зверніть увагу!
Якщо товари/послуги, необоротні активи були придбані без податку на додану вартість (придбані у неплатників ПДВ, операції з їх постачання звільнені від оподаткування тощо), то у разі їх призначення для використання та/або початку використання в неоподатковуваних операціях ПЗ не нараховуються незалежно від дати придбання таких товарів/послуг, необоротних активів.
Для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, які призначалися для використання та/або починають використовуватися у неоподатковуваних операціях після цієї дати, наприклад уже в 2018 році, ПЗ згідно з п. 198.5 ПКУ нараховуються тільки у разі, якщо суми податку, нараховані (сплачені) під час їх придбання або виготовлення, були включені до складу податкового кредиту.
Якщо придбані товари/послуги частково використовуватимуться/використовуються в неоподатковуваній діяльності
Ось у цьому разі частки, в яких товари/послуги використовуватимутьсяся або фактично використовуються в оподатковуваній та неоподатковуваній діяльності, треба порахувати.
I хоча покупець — платник ПДВ матиме право на ПК в усій сумі сплаченого податку, таке право буде обмежено обов'язком визнати ПЗ за ст. 199 ПКУ.
У разі якщо придбані та/або виготовлені товари/послуги, необоротні активи частково використовуються в оподатковуваних операціях, а частково — ні, платник податку зобов'язаний нарахувати податкові зобов'язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до п. 189.1 ПКУ, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати зведену ПН в ЄРПН на загальну суму частки сплаченого (нарахованого) податку під час їх придбання або виготовлення, яка відповідає частці використання таких товарів/послуг, необоротних активів в неоподатковуваних операціях.
Таким чином, для платників податку, в діяльності яких одночасно є і оподатковувані, і неоподатковувані операції, основна відмінність чинного з 1 липня 2015 року порядку формування ПК порівняно з попередніми звітними періодами полягає в тому, що та частина ПДВ, яка раніше не могла бути включена до складу ПК, бо припадала на частку неоподатковуваних операцій, тепер до ПК включається, але одночасно донараховується розрахунково визначена відповідна сума умовних ПЗ.
Як порахувати частку використання?
Тут є два варіанти.
Якщо рахуємо цю частку вперше: розрахунок частки використання товарів/послуг, необоротних активів в оподатковуваних операціях проводиться за фактичними даними обсягів з постачання оподатковуваних та неоподатковуваних операцій першого звітного податкового періоду, в якому задекларовані такі операції.
Розрахунок частки використання товарів/послуг, необоротних активів в оподатковуваних операціях подається до контролюючого органу одночасно з податковою декларацією звітного податкового періоду, в якому задекларовані такі оподатковувані та неоподатковувані операції. Наразі цей розрахунок наводиться у додатку 7 до чинної форми декларації з ПДВ.
Зверніть увагу!
Порахована в одному з місяців поточного календарного року, ця частка діє до самого його кінця. А ось у грудні доводиться її визначати заново: платник податку за підсумками календарного року здійснює перерахунок частки використання товарів/послуг та необоротних активів в оподатковуваних операціях виходячи з фактичних обсягів проведених протягом року оподатковуваних та неоподатковуваних операцій.
Якщо торік ця частка вже визначалася: частка використання товарів/послуг, необоротних активів в оподатковуваних операціях визначається у відсотках як відношення обсягів з постачання оподатковуваних операцій (без урахування сум податку) за попередній календарний рік до сукупних обсягів постачання оподатковуваних та неоподатковуваних операцій (без урахування сум податку) за цей же попередній календарний рік. Визначена у відсотках величина застосовується протягом поточного календарного року. А наприкінці його знову доведеться зробити річний перерахунок.
А ще є окрема норма, що стосується необоротних активів: п. 42 підрозділу 2 розділу ХХ ПКУ встановлено, що у разі якщо придбані та/або виготовлені до 01.07.2015 р. необоротні активи частково використовуються в оподатковуваних операціях, а частково — ні, платник податку здійснює перерахунок частки використання таких необоротних активів в оподатковуваних операціях, розрахованої відповідно до пунктів 199.2 та 199.3 ПКУ (виходячи з фактичних обсягів проведених протягом року оподатковуваних та неоподатковуваних операцій) не один раз, а за підсумками одного, двох і трьох календарних років, наступних за роком, в якому вони почали використовуватися (введені в експлуатацію)!
Зверніть увагу!
Якщо в якомусь місяці неоподатковуваних операцій платник ПДВ не мав або ж він чітко може розподілити товари/послуги за використанням за оподатковуваними та неоподатковуваними операціями, то необхідності застосовувати ст. 199 ПКУ в такому місяці немає. Навіть якщо у попередніх місяцях (роках) він цю статтю ПКУ застосовував і цю частку рахував.
Проводимо річний розрахунок частки неоподатковуваних операцій
Перш ніж робити перерахунок ПДВ, тобто коригувати суму податкових зобов'язань, визнаних за п. 199.1 ПКУ протягом календарного року, слід розрахувати річну частку неоподатковуваних операцій.
Розрахунок частки використання товарів/послуг та необоротних активів в оподатковуваних/неоподатковуваних операціях здійснюють у рядку 3.1 таблиці 1 додатка 7 (Д7) до декларації за останній звітний період року.
Для визначення обсягів постачання оподатковуваних та неоподатковуваних операцій використовують показники податкової звітності платника податку за січень — грудень 2018 року. Обсяги операцій платника зазначають в графах 4 та 5 рядка 3.1 таблиці 1 додатка 7 (Д7) до декларації.
У графі 4 визначають загальний обсяг операцій платника. Це загальна сума рядків (колонка А) 1.1, 1.2, 2, 3, 5 та 7 декларацій та уточнюючих розрахунків, поданих протягом 2018 року.
Графа 5 рядка 3.1 таблиці 1 додатка 7 (Д7) до декларації — це обсяг оподатковуваних операцій платника, а саме: обсяги операцій, зазначені в рядках (колонка А) 1.1, 1.2, 2, 3 та 7 декларацій та уточнюючих розрахунків, поданих протягом 2018 року (всі неоподатковувані операції в 2018 році обліковувалися в рядку 5 декларації).
Для визначення як загального обсягу операцій, так і обсягу оподатковуваних операцій з уточнюючих розрахунків використовують значення графи 6 підрядка «Колонка А» відповідних рядків. Уточнюючі розрахунки слід враховувати всі, які були подані в 2018 році, незалежно від того, який звітний період якого року підлягав уточненню — таке зауваження ДФСУ зробила в листі від 12.01.2017 р. №599/7/99-99-15-03-02-17.
У графі 6 рядка 3.1 таблиці 1 додатка 7 (Д7) до декларації визначають частку (у відсотках) оподатковуваних операцій у загальному обсязі операцій (оподатковувані та неоподатковувані операції), а у графі 7 — частку неоподатковуваних операцій.
Проводимо річний перерахунок ПДВ
Перерахунок частки використання товарів/послуг та необоротних активів в оподатковуваних операціях здійснюють у таблиці 2 додатка 7 (Д7) до декларації шляхом визначення суми коригування податкових зобов'язань, нарахованих протягом 2018 року.
Нагадаємо, що податкові зобов'язання на частину суми податку, яка відповідає частці товарів/послуг, що використовувалися в неоподатковуваних операціях, нараховують за правилами, встановленими пунктом 199.1 ПКУ, та за ними щомісяця складають зведену податкову накладну, яка підлягає реєстрації в ЄРПН. Такі податкові зобов'язання відображають протягом року в рядках 4.1 та/або 4.2 декларацій відповідних звітних періодів. Приклад розрахунку податкових зобов'язань за правилами, встановленими пунктом 199.1 ПКУ, було наведено у розділі 1 листа ДФСУ від 07.08.2015 р. №29168/7/99-99-19-03-02-17 («ДК» №33-34/2015).
А в грудні 2018 року визначають суму податкових зобов'язань, на яку слід збільшити або зменшити податкові зобов'язання, сформовані протягом цього року. Відповідно, до складених зведених податкових накладних складають розрахунки коригування.
Для перерахунку суми податку на додану вартість, що повинна збільшити або зменшити суму податкових зобов'язань, використовують частку використання товарів/послуг, необоротних активів в неоподатковуваних операціях (графа 7 рядка 3.1 таблиці 1 додатка 7 (Д7) до декларації за грудень 2018 року), яка визначається як різниця між 100 відсотками (загальний обсяг операцій) та відсотком оподатковуваних операцій, розрахованим у графі 6 рядка 3.1 таблиці 1 додатка 7 (Д7) до декларації за грудень (IV квартал) 2018 року.
Надалі визначають суму податкових зобов'язань, яка мала бути нарахована згідно з п. 199.1 ПКУ протягом 2018 року (з урахуванням нового порахованого розміру цієї частки), та порівнюють зі сумою податкових зобов'язань, на яку були складені зведені ПН та які включені до рядків 4.1 та/або 4.2 декларацій відповідних звітних періодів.
Такий розрахунок здійснюють у таблиці 2 додатка 7 (Д7) до декларації за грудень (IV квартал) 2018 року. Iнформацію про такі зведені податкові накладні наводять у графах 2 та 3 таблиці 2 додатка 7. Суму збільшення або зменшення податкових зобов'язань визначають окремо щодо кожної з податкових накладних, складених протягом 2018 року відповідно до п. 199.1 ПКУ, та відображають у графах 8, 9 таблиці 2 додатка 7 (Д7) — залежно від ставки ПДВ (20% або 7%).
Не забудьте скласти розрахунки коригування!
Як уточнювалося вище, на суму податку, визначеного за результатами перерахунку, яка повинна збільшити або зменшити суму ПЗ за результатами 2018 року, до кожної зі зведених ПН складають РК, що підлягають реєстрації в ЄРПН у звичайні, встановлені п. 201.10 ПКУ строки.
Нагадаємо, що з 01.12.2018 р. форма такого РК змінилася (див. «ДК» №51/2018). Правила складання такого РК визначає п. 11 Порядку №1307. У такому РК:
— у графі «Отримувач (покупець)» платник податку зазначає власне найменування (П. I. Б.), у рядку «Iндивідуальний податковий номер отримувача (покупця)» — умовний IПН «600000000000», рядок «Податковий номер платника податку або серія та/або номер паспорта» не заповнює, а у верхній лівій частині наводить відповідний тип причини згідно з п. 8 цього Порядку (08 — Складена на постачання для операцій, які не є об'єктом оподаткування податком на додану вартість, або 09 — Складена на постачання для операцій, які звільнені від оподаткування податком на додану вартість);
— відповідні показники рядка ПН, що коригується (кількість або ціна, залежно від причини коригування, а також обсяг постачання та сума ПДВ), зазначають зі знаком «-» (обнуляється (виводиться в «0») рядок ПН, який коригується);
— додають новий рядок з виправленими показниками, якому присвоюють новий черговий порядковий номер, що не значився у ПН.
Рядку ПН, що коригується, зазначеному зі знаком «-», та новому рядку з виправленими показниками, що його замінює, присвоюють однаковий порядковий номер групи коригування, який фіксують у графі 2.2 табличної частини РК, та наводять однакову причину коригування.
Нині ДФСУ визначає умовні коди причин коригування, що їх платники податку зазначають у графі 2.1 розрахунку коригування, та забезпечує їх оприлюднення на власному офіційному веб-порталі для використання платниками податку під час складання розрахунків коригування відповідно до Кодексу.
Перелік кодів причин коригування, які можуть бути зазначені у графі 2.1 розділу Б розрахунку коригування «Код причини», та їх значення розміщено на офіційному веб-порталі ДФС. У цьому разі в рядках РК наводять код причини «202» — «Коригування зведеної податкової накладної, складеної відповідно до пункту 199.1 статті 199 розділу V Кодексу».
Щодо заповнення графи 14 нової форми РК, то тут правило загальне: якщо зведена ПН була складена до 01.12.2018 р., то цю графу в РК не заповнюють. Якщо ж ідеться про грудневу ПН, то і в ній, і в РК суми ПДВ у рядках треба зазначити обов'язково.
Далі розрахунки коригування відображають у таблиці 1 додатка 1 (Д1) до декларації за грудень (IV квартал) 2018 року в рядку, який відповідає умовному IПН «600000000000».
На сьогодні для цього умовного IПН у додатку 1 передбачено окремий рядок «600000000000 за операціями відповідно до пункту 199.1 статті 199 Кодексу у зв'язку з перерахунком частки використання товарів/послуг, необоротних активів в оподатковуваних операціях, виходячи з фактичних обсягів проведених протягом року оподатковуваних та неоподатковуваних операцій», у якому суми відкорегованого ПЗ з ПДВ відображають окремо, залежно від ставки податку (20% та 7%).
При цьому графи 3.1 та 3.2 цього рядка не заповнюють. До графи 4 переносять підсумкове значення показників граф 6, 7 таблиці 2 додатка 7 (Д7) до декларації за грудень (IV квартал) 2018 року, а до граф 5 та 6 — показники рядка «Всього» граф 8 та 9 таблиці 2 додатка 7 (Д7) до декларації за грудень (IV квартал) 2018 року відповідно. Графу 7 цього рядка не заповнюють.
Результат коригування (значення граф 6 — 9 рядка «Всього» таблиці 2 додатка 7 (Д7) до декларації за грудень (IV квартал) 2018 року) зазначають у рядку 7 розділу I декларації.
Зверніть увагу!
Враховуючи те, що рядок 7 декларації бере участь у розрахунку обсягів операцій платника з постачання товарів/послуг, такі результати перерахунку не повинні впливати на їх визначення. Отже, для коректного обчислення і загального обсягу операцій з постачання, і обсягу оподатковуваних операцій значення рядка 7 не повинно враховувати значення розрахунків коригувань до податкових накладних, складених на суму податкових зобов'язань на підставі пунктів 198.5 та 199.1 ПКУ. На цьому податківці теж наполягали у листі від 07.08.2015 р. №29168/7/99-99-19-03-02-17.
Ганна БИКОВА, «Дебет-Кредит»
