Річний перерахунок ПДФО

На порозі 2017 рік. Але для бухгалтера Новий рік асоціюється не лише зі снігом, ялинкою і подарунками, а й з річними звітами, закриттям періоду. Саме перерахунок ПДФО для бухгалтера-зарплатника є однією з найважливіших справ, до якої слід бути готовим і з якою треба якісно та вчасно впоратися. Тож сподіваємося, ця стаття дасть можливість з меншими хвилюваннями увійти в новий звітний період та закрити старий.

Випадки та строки проведення перерахунку ПДФО

Роботодавець та/або податковий агент має право здійснювати перерахунок доходу, утриманого ПДФО за будь-який період і в будь-яких випадках для визначення правильності оподаткування (пп. 169.4.3 ПКУ). Але є випадки, коли обов'язково слід провести перерахунок доходів та ПДФО відповідно до норм ПКУ.

За пп. 169.4.2 ПКУ роботодавець зобов'язаний здійснити, в т. ч. за місцем застосування ПСП (з урахуванням положень п. 167.1 ПКУ щодо застосування ставки ПДФО у розмірі 18%), перерахунок доходів, нарахованих такому платнику податків у формі зарплати, а також суми наданої ПСП:

а) за наслідками кожного звітного податкового року під час нарахування заробітної плати за останній місяць звітного року;

б) під час проведення розрахунку за останній місяць застосування податкової соціальної пільги у разі зміни місця її застосування за самостійним рішенням платника податку або у випадках, визначених пп. 169.2.3 ПКУ (це випадки, коли ПСП не може бути застосована, наприклад одночасно із заробітною платою фізособа отримувала стипендію);

в) під час проведення остаточного розрахунку з платником податку, який припиняє трудові відносини з таким роботодавцем.

Перерахунок ПДФО, а навіщо?

Основне тут — перевірка (уточнення) наявності у платника податків підстав для отримання ПСП (нарахований щомісячний дохід у вигляді заробітної плати порівнюється з граничною сумою доходу, який дає право на застосування ПСП) і уже як результат — уточнення податкових зобов'язань із ПДФО для кожного окремого звітного періоду, що дорівнює місяцю, а також для перевірки правильності застосування розміру ПСП — звичайна або ПСП на дітей.

Уточнювати правильність нарахування ПДФО за кожний місяць звітного податкового періоду треба тому, що згідно з п. 163.1 ПКУ об'єктом оподаткування платника податків є загальний місячний оподатковуваний дохід, що складається зі суми оподатковуваних доходів, нарахованих (виплачених, наданих) протягом такого звітного періоду.

На що звернути увагу

Коли роботодавець проводить перерахунок ПДФО, слід врахувати:

— пп. 169.4.1 ПКУ (максимальний розмір доходу, щодо якого застосовується ПСП);

— пп. 169.4.4 (дії роботодавця після проведення перерахунку).

Розгляньмо докладніше питання про ПСП та перерахунок ПДФО.

1. ПСП застосовується до доходу, нарахованого на користь платника податків протягом звітного податкового місяця у вигляді заробітної плати (інших прирівняних до неї законодавством виплат, компенсацій та винагород)¹, якщо її розмір не перевищує суму, що дорівнює розміру місячного прожиткового мінімуму, встановленого для працездатних осіб станом на 1 січня податкового року, помножену на 1,4 та округлену до найближчих 10,00 грн (пп. 169.4.1 ПКУ) (у 2016 р. — 1930,00 грн (1378 грн х 1,4).

¹ Відповідно до пп. 14.1.98 ПКУ, це додаткова заробітна плата, інші заохочувальні та компенсаційні виплати, які виплачуються (надаються) платнику податку у зв'язку з відносинами трудового найму згідно із законом.

2. Є особливості для визначення граничного розміру доходу з правом на дитячу ПСП (додатково див. пп. 169.1.2 ПКУ). А саме: граничний розмір доходу, який дає право на отримання ПСП одному з батьків, визначається як добуток суми, що дає право на застосування ПСП (1930,00 грн), помноженої на кількість дітей (абзац другий пп. 169.4.1 ПКУ).

3. Також зверніть увагу на абзац третій пп. 169.4.1 ПКУ. Якщо платник податку отримує доходи у вигляді заробітної плати за період її збереження згідно із законодавством, наприклад під час відпустки або тимчасової непрацездатності платника податку, з метою визначення граничної суми доходу, що дає право на отримання ПСП, такі доходи (їх частина) належать до податкових періодів їх нарахування.

Наприклад, якщо відпустка або тимчасова непрацездатність припадають на різні місяці, відпусткові або допомога по тимчасовій непрацездатності з метою визначення граничної суми доходу, який дає право на отримання ПСП, розподіляються за місяцями, на які припадають дні відпустки або тимчасової непрацездатності.

При перерахунку та в результаті розподілу перехідних виплат часто стається так, що місячний оподатковуваний дохід перевищує граничну суму доходу, що дає право на застосування ПСП. В такому випадку працівник втрачає право на застосування ПСП. Або ж, навпаки, виявляється меншим, що призводить до отримання права на застосування ПСП до місячного доходу.

Якщо ж дохід нараховується за період, що перевищує місяць (премія за квартал, півроку), під час перерахунку такі доходи включають до складу періоду, в якому вони фактично нараховані.

Кроки проведення річного перерахунку ПДФО

Річний перерахунок полягає в уточненні виплачуваних протягом року місячних доходів з урахуванням сум, що нараховувалися за звітні місяці, наприклад відпусткові, допомога з тимчасової непрацездатності тощо.

Перерахунок сум доходів здійснюється в останньому місяці звітного року у такій послідовності.

Крок 1. Уточнюється за кожен місяць сума доходів, з урахуванням сум, які були нараховані безпосередньо за звітні місяці, з урахуванням розподілу перехідних відпусткових і допомоги з тимчасової непрацездатності за місяцями, за які вони нараховані, а також з урахуванням віднесення до конкретного місяця інших виплат, нарахованих в одному місяці, але які належать до попередніх місяців. Разом з тим нараховані в місяцях доходи слід перевірити на наявність арифметичних та інших помилок.

Крок 2. Розрахована помісячно сума оподатковуваного доходу порівнюється з граничним доходом, який дає право на застосування ПСП, у 2016 році — 1930 грн.

Крок 3. Перевіряється правильність суми доходу та суми ПСП для випадків пп. 169.1.2 ПКУ (ПСП на дітей) та пп. 169.1.3 ПКУ (інші випадки для застосування ПСП).

Крок 4. Остаточно оподатковується розрахований (уточнений) оподатковуваний дохід щомісяця і визначається сума ПДФО до сплати для кожного місяця окремо.

Крок 5. Обчислюється остаточна річна сума ПДФО, що складається зі сум податків, визначених за результатами перерахунку кожної окремої місячної оподатковуваної суми доходу.

Крок 6. Порівнюється річна сума ПДФО, обчислена внаслідок перерахунку, з фактично утриманим ПДФО протягом звітного податкового року.

Якщо річна розрахункова сума ПДФО перевищить суму фактично утриманого ПДФО, протягом року виникає недоплата ПДФО. Суму недоплати роботодавець стягує за рахунок будь-якого оподатковуваного доходу працівника після його оподаткування у грудні звітного року. У разі недостатності доходу податок стягують за рахунок оподатковуваних доходів наступних місяців до повного погашення суми такої недоплати (абзац перший пп. 169.4.4 ПКУ);

Щоб неутримання ПДФО із зарплати працівника не виявилося вже після звільнення, радимо перерахунок ПДФО проводити перед звільненням.

Якщо фактична сума сплаченого ПДФО більша від обчисленої річної суми ПДФО при перерахунку, виникає переплата ПДФО. На суму переплати зменшується розмір ПДФО, що утримується з оподатковуваного доходу грудня. Якщо її недостатньо — зменшується розмір ПДФО, який підлягає утриманню із оподатковуваного доходу наступних місяців до повного погашення суми такої переплати.

Зверніть увагу!

Часом при перерахунку не виникає ані недоплати, ані переплати ПДФО. Це можливо за таких умов:

— якщо працівникові протягом звітного року не нараховувалися перехідні виплати чи виплати, які належать до інших місяців;

— якщо у всіх місяцях звітного року до заробітної плати працівників не застосовувалася ПСП, перерахунок місячних доходів не призведе до виникнення права працівників на одержання ПСП (уточнені місячні заробітні плати всіх працівників у всіх місяцях також перевищили граничний розмір доходу, який дає право на застосування ПСП);

— якщо податковий агент регулярно протягом звітного року (до грудня) проводив перерахунок доходів, що дозволено пп. 169.4.3 ПКУ, і не припустився арифметичних та інших помилок, які призвели до неправильного визначення податкових зобов'язань.

Відображення перерахунку доходів у ф. №1ДФ

Перш ніж перейти до відображення перерахунку в ф. №1ДФ, слід відобразити його у бухобліку. На жаль, чинним законодавством не встановлено форми документа, яким треба зафіксувати річний перерахунок доходів. Таким чином, його можна оформити в довільній формі у вигляді бухгалтерської довідки з відповідним обґрунтуванням причини коригування ПДФО. Донарахування ПДФО за результатами річного перерахунку ПДФО має бути відображено як у бухгалтерському, так і в податковому обліку місяця, в якому перерахунок проведено (грудень звітного року).

У бухобліку донарахування ПДФО в разі виявлення недоплати відображають проведенням Д-т 661 — К-т 641, переплату ПДФО — методом «сторно» Д-т 661 — К-т 641.

Результати перерахунку доходів за підсумками 2016 р. роботодавці показують у ф. №1ДФ¹ за IV квартал 2016 р.

Податківці у роз'ясненні у ЗIР, підкатегорія 103.25, ґрунтуючись на розділі III Порядку №4², зазначили, як показати наслідки річного перерахунку у розділі I ф. №1ДФ. А саме:

— у рядках 3 та 3а проставляється сума нарахованого та виплаченого доходу за відповідний звітний період з урахуванням донарахованої суми;

¹ Податковий розрахунок сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку (форма №1ДФ), затверджений наказом Міністерства фінансів від 13.01.2015 р. №4.

² Порядок заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, затверджений наказом Мінфіну від 13.01.2015 р. №4.

— у рядках 4 та 4а — сума податку на доходи фізичних осіб з урахуванням суми недоплати/переплати.

У розділі II ф. №1ДФ наслідки перерахунку не відображаються, бо така процедура впливає тільки на ПДФО.

Відповідальність за непроведення перерахунку ПДФО

Загалом відповідальності за непроведення перерахунку ПДФО не передбачено. Але непроведення перерахунку може призвести до недоплати ПДФО до бюджету, і тоді до податкового агента буде застосована відповідальність, передбачена у п. 127.1 ПКУ.

Ненарахування, неутримання, несплата податків податковим агентом до або під час виплати доходу на користь фізособи тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 25% суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету. Ті самі дії, вчинені повторно протягом 1095 днів, тягнуть за собою накладення штрафу у розмірі 50% суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету. Зазначені дії, вчинені протягом 1095 днів утретє та більше, тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 75% суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету. Але зверніть увагу: штрафи не застосовуються, коли податковий агент самостійно виявляє помилки і протягом податкового (звітного) року згідно з нормами п. 169.4 ПКУ здійснює перерахунок.

Неподання, подання з порушенням установлених строків, подання не в повному обсязі, з недостовірними відомостями або з помилками ф. №1ДФ, якщо це призвело до зменшення та/або збільшення суми ПДФО, тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 510,00 грн, за повторне порушення протягом року — накладення штрафу у розмірі 1020,00 грн (п. 119.2 ПКУ).

Зазначені штрафи не застосовуються у випадках, коли недостовірні відомості або помилки у ф. №1ДФ були виправлені протягом податкового (звітного) року відповідно до п. 169.4 ПКУ та вимог ст. 50 ПКУ.

До того ж у випадку непогашення податкових зобов'язань відповідно до ПКУ передбачено нарахування пені.

Згідно зі ст. 129 ПКУ, пеня нараховується з розрахунку 120% річних облікової ставки НБУ, що діє на день виникнення такого податкового боргу або на день його (його частини) погашення, залежно від того, яка з величин таких ставок є більшою, за кожний календарний день прострочення його сплати.

Нарахування пені починається з дня настання строку погашення податкового зобов'язання, визначеного податковим агентом під час виплати (нарахування) доходів на користь працівника та/або контролюючим органом під час перевірки податкового агента, і закінчується в день зарахування коштів на рахунок органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, та/або в інших випадках погашення грошових зобов'язань (пп. 129.1.3, 129.3.1 ПКУ).

Не можна не згадати й про КУпАП. Неутримання, неперерахування до бюджету сум ПДФО під час виплати фізичній особі доходів, перерахування ПДФО за рахунок коштів підприємства (за винятком перерахування, що дозволене законодавством), неповідомлення або несвоєчасне повідомлення державним податковим інспекціям за встановленою формою інформації про доходи громадян тягнуть за собою попередження або накладення штрафу на посадових осіб підприємств (ст. 163-4 КУпАП).

Тож уникнути штрафів можна, провівши річний перерахунок ПДФО і відобразивши коректні дані у ф. №1ДФ за IV квартал звітного року.

Отже, наведено всі можливі аргументи, що річний перерахунок ПДФО здійснювати необхідно. Це і корисно робити, адже роботодавець має цілком легальну можливість виправлення помилок, які було допущено протягом року, без застосування штрафів, пені та без зайвих розмов з інспекторами і працівниками.

Таблиця 1

Розрахунок зарплати за 2016 р.

Приклад Перерахунок ПДФО, якщо до доходу працівника в одному місяці звітного року була застосована ПСП як наслідок виплати перехідних лікарняних. Працівниця, яка має трьох дітей віком до 18 років, на підставі заяви на застосування ПСП, відповідно до пп. 169.1.2 ПКУ в 2016 р. має право на застосування ПСП у розмірі 2067,00 грн.

Граничний розмір доходу, який дає право на отримання ПСП, становить 5790,00 грн (відповідно до абзацу другого пп. 169.4.1 ПКУ).

Оклад становить 6000,00 грн.

З 15 квітня до 5 травня працівниця хворіла (21 календарний день), за дні хвороби їй було нараховано й виплачено 4200,00 грн:

3200,00 грн (200,00 грн х 16 к. д.) — лікарняні за дні хвороби у квітні;

1000,00 грн (200,00 грн х 5 к. д.) — лікарняні за дні хвороби в травні.

Нарахована заробітна плата у працівниці становить:

за 10 відпрацьованих днів у квітні — 2857,14 грн (6000,00 : 21 р. д. х 10 відпрац. днів);

за 17 відпрацьованих днів у травні — 5368,42 грн (6000,00 грн : 19 р. д. х 17 відпрац. днів).

Загальна сума лікарняних була нарахована працівниці в травні, тому сукупний дохід такий:

у квітні — 2857,14 грн (зарплата);

у травні — 5368,42 грн (зарплата) + 4200,00 грн (лікарняні) = 9568,42 грн.

Як бачимо, у квітні працівниці була нарахована лише заробітна плата виходячи з окладу за відпрацьовані дні, що не перевищує граничного розміру доходу, який дає право на застосування ПСП (2857,14 грн < 5790,00 грн). При визначенні бази оподаткування ПДФО цього місяця сума заробітної плати була зменшена на ПСП на 2067,00 грн, тобто базою для ПДФО була сума 790,14 грн. У квітні було нараховано, утримано і сплачено до бюджету ПДФО в розмірі 142,32 грн.

У всіх інших місяцях 2016 р. нарахована заробітна плата була більша ніж 5790,00 грн, тож і підстав для застосування ПСП не виникало.

Для наочності див. розрахунок у табл. 1.

Лікарняні з метою визначення граничної суми доходу, що дає право на ПСП, згідно з пп. 169.4.1 ПКУ належать до різних податкових періодів, тож перехідні виплати слід розподілити за місяцями, за які вони нараховані (квітень та травень), і визначити дохід працівниці:

дохід квітня: 2857,14 грн (зарплата) + 3200,00 грн (лікарняні) = 6057,14 грн;

дохід травня: 5368,42 грн (зарплата) + 1000,00 грн (лікарняні) = 6368,42 грн.

Як бачимо, внаслідок розподілу перехідних лікарняних за місяцями, за які вони нараховані, маємо ситуацію, що дохід працівниці перевищує граничну межу доходу, що дає право на отримання ПСП. Отже, працівниця не мала права на отримання ПСП у квітні 2016, і слід провести перерахунок ПДФО.

Для наочності покажемо його в табл. 2.

Унаслідок перерахунку сума ПДФО більша за фактично сплачений ПДФО, тому є недоплата податку в розмірі 372,06 грн (13036,61 - 12664,55).

Суму недоплати роботодавець повинен утримати з працівниці уже з доходу за грудень. Тому з працівниці буде утримано ПДФО за грудень 2016 року в розмірі: 1452,06 грн (1080,00 грн + 372,06 грн). На руки працівниця отримає зарплату за грудень 2016 року у розмірі: 4457,94 = (6000,00 - 1452,06 - 90,00).

Таблиця 2

Перерахунок ПДФО

Галина КАЗНАЧЕЙ, бухгалтер-експерт