Інвентаризація-2015
З 01.01.2015 р. діє Положення про інвентаризацію активів та зобов'язань, затверджене наказом Мінфіну від 02.09.2014 р. №879 (далі — Положення №879), а Інструкція №691 утратила чинність. Як саме провести річну інвентаризацію на підприємстві та відобразити її результати в бухгалтерському та податковому обліку в 2015 році, читайте далі.
Метою інвентаризації на підприємстві є забезпечення достовірності даних бухгалтерського обліку та фінансової звітності підприємства. Під час інвентаризації активів і зобов'язань перевіряються і документально підтверджуються їх наявність, стан, відповідність критеріям визнання й оцінка.
При цьому забезпечуються (п. 5 р. І Положення №879):
— виявлення фактичної наявності активів та перевірка повноти відображення зобов'язань, коштів цільового фінансування, витрат майбутніх періодів;
— установлення лишку або нестачі активів шляхом зіставлення фактичної їх наявності з даними бухгалтерського обліку;
— виявлення активів, які частково втратили свою первісну якість та споживчу властивість, застарілих, а також матеріальних та нематеріальних активів, що не використовуються, невикористаних сум забезпечення;
— виявлення активів і зобов'язань, які не відповідають критеріям визнання.
Положення №879 запровадило універсальний порядок інвентаризації як для бюджетників, так і для СГД приватної форми власності. Тобто з 01.01.2015 р. утратила чинність не лише Інструкція №69, а й наказ Головного управління Держказначейства від 30.10.98 р. №90, яким було затверджено порядок інвентаризації статей балансу бюджетних установ, що застосовувався ще торік.
Водночас зберігають чинність нормативні акти, за якими проводиться інвентаризація окремих об'єктів:
А ось Порядок одержання, використання, обліку та зберігання дорогоцінних металів і дорогоцінного каміння, затверджений наказом Мінфіну України від 06.04.98 р. №84, у 2015 році втратив чинність. Із ним втратив чинність і регламентований Мінфіном порядок інвентаризації цих активів. Згідно з наказом Мінфіну України від 22.06.2015 р. №587, облік дорогоцінних металів і дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння, виробів із них та матеріалів, що їх містять, провадиться суб'єктами господарювання на підставі внутрішніх інструкцій, що розробляються ними самостійно з урахуванням методичних рекомендацій, затверджених Мінфіном — див. наказ від 15.09.2015 р. №780. Отже, і порядок інвентаризації цих активів наразі суб'єкти господарювання встановлюють самостійно.
Випадки, обсяги і строки проведення інвентаризації
Випадки, строки та обсяги проведення необов'язкової інвентаризації можуть бути будь-які, встановлені керівником СГД.
Але правила проведення обов'язкової інвентаризації встановлює Мінфін. У такому разі строк проведення інвентаризації не може бути більшим, ніж установлено Положенням №879 (див. таблицю 1).
Таблиця 1
Випадки, обсяги і строки проведення обов'язкової інвентаризації (п. 7, 10 р. І Положення №879)
|
Випадок
|
Обсяг
|
Строки проведення
|
| Перед складанням річної фінансової звітності | У повному обсязі. Тобто суцільною інвентаризацією охоплюються всі види зобов'язань та всі активи підприємства незалежно від їх місцезнаходження, у т. ч. предмети, що передані у прокат, оренду або перебувають на реконструкції, модернізації, консервації, у ремонті, запасі або резерві незалежно від технічного стану. Також інвентаризації підлягають активи і зобов'язання, які обліковуються на позабалансових рахунках | Для необоротних активів, запасів, поточних біологічних активів, дебіторської та кредиторської заборгованостей, витрат і доходів майбутніх періодів, зобов'язань — протягом 3-х місяців до складання річної фінзвітності (тобто жовтень — грудень). Для незавершених капітальних інвестицій, незавершеного виробництва, напівфабрикатів, фінансових інвестицій, коштів, коштів цільового фінансування, зобов'язань у частині невикористаних забезпечень, розрахунків із бюджетом та відрахувань на загальнообов'язкове державне соціальне страхування — протягом 2-х місяців до складання річної фінзвітності (тобто листопад — грудень). Для об'єктів основних засобів, зокрема автомобілів, морських та річкових суден, які вирушать у тривалі рейси, інших матеріальних цінностей, які на дату інвентаризації перебуватимуть поза підприємством, — до тимчасового вибуття з підприємства (тривалість такої інвентаризації Положення №879 не встановлює, але, звичайно, її слід зробити у дні, найближчі до тимчасового вибуття) |
| У разі передачі майна державного підприємства або бюджетної установи в оренду, приватизації майна державного підприємства, перетворення державного підприємства, передачі державного підприємства (його структурних підрозділів) або бюджетної установи до сфери управління іншого органу управління, крім передачі в межах одного органу управління, в інших випадках, визначених законодавством | В обсягах майна, що передається | На дату передачі (знову ж таки, Положення №879 не встановлює тривалість такої інвентаризації, а іноді обсяги майна бувають великі, і їх перевірка триватиме довше, ніж один день. У такому разі, на думку автора, фактичну інвентаризацію можна робити стільки часу, скільки потрібно, але після її проведення рух такого майна заборонити й оформити результати інвентаризації остаточно слід на дату передачі цього майна іншому органу управління) |
| У разі зміни матеріально відповідальних осіб, а також у разі зміни керівника колективу (бригадира), вибуття з колективу (бригади) більше половини його членів або на вимогу хоча б одного члена колективу (бригади) при колективній (бригадній) матеріальній відповідальності | В обсязі активів, які перебувають на відповідальному зберіганні | На день приймання-передачі справ |
| У разі встановлення фактів крадіжок або зловживань, псування цінностей | В обсязі, визначеному керівником підприємства | На день встановлення таких фактів (а ось тут, оскільки суцільна інвентаризація не є обов'язковою, керівнику важливо визначити її обсяг так, щоб, з одного боку, достовірно встановити обсяги нестач, а з іншого — встигнути провести інвентаризацію у день виявлення нестач)* |
| * Щодо інвентаризації активів та зобов'язань підприємств, які перебувають на тимчасово окупованій території та/або на території проведення АТО, див. лист Мінфіну від 03.06.2015 р. №31-11420-08-10/18126. | ||
| За судовим рішенням або на підставі належним чином оформленого документа органу, який відповідно до закону має право вимагати проведення такої інвентаризації | В обсязі, зазначеному у належним чином оформленому документі цих органів | У термін, зазначений у належним чином оформленому документі цих органів, але не раніше дня отримання підприємством відповідного документа |
| У разі техногенних аварій, пожежі чи стихійного лиха | В обсязі, визначеному керівником підприємства | На день після закінчення явищ |
| У разі припинення підприємства | У повному обсязі | Перед припиненням підприємства |
| У разі переходу на складання фінансової звітності за міжнародними стандартами | У повному обсязі | На дату такого переходу |
| В інших випадках, передбачених законодавством (зокрема, при податкових перевірках на вимогу перевіряльників, згідно з пп. 20.1.9 ПКУ. Згідно з листом ДПАУ від 26.05.2011 р. №6322/5/23-4016, платник податків зобов'язаний здійснити таку інвентаризацію в межах термінів проведення перевірки). | ||
Річну інвентаризацію проводять щороку, перед складанням фінзвітності, але періодичність інвентаризації деяких активів з 01.01.2015 р. змінилася (див. таблицю 2). Крім того, якщо раніше згідно з Інструкцією №69 не потрібна була інвентаризація активів, інвентаризація яких проводилася не раніше 1 жовтня звітного року, то з 01.01.2015 р. таку можливість не проводити повторну, по суті, інвентаризацію Положенням №879 не передбачено!
Таблиця 2
Періодичність річної інвентаризації деяких активів з 01.01.2015 р. (п. 10 р. І Положення №879)
|
Вид активу
|
Періодичність інвентаризації з 01.01.2015 р.
|
| Нерухомість (зокрема, земельні ділянки) | 1 раз на 3 роки* |
| Інструменти, прилади, інвентар (меблі) | Щороку в обсязі не менше 30% усіх об'єктів протягом 3 років |
| Бібліотечні фонди до 100 одиниць | Щороку |
| Бібліотечні фонди від 100 до 500 тис. одиниць | Протягом 5 років з охопленням щороку не менше 20% одиниць |
| Бібліотечні фонди від 500 тис. одиниць | Протягом 10 років з охопленням щороку не менше 10% одиниць |
| Інвентаризація дорогоцінних металів та дорогоцінного каміння, які містяться у приладах, обладнанні та інших виробах | Здійснюється одночасно з інвентаризацією цих активів |
| * Крім нерухомого майна державних підприємств, їх об'єднань, установ та організацій. | |
Але незважаючи на те, хто фактично встановлює об'єкти, періодичність та строки інвентаризації, — порядок проведення інвентаризації, зокрема і річної, затверджується розпорядчим документом (наказом) керівника підприємства. Цим документом, як правило, затверджується і склад інвентаризаційної комісії.
Склад інвентаризаційної комісії
Згідно з п. 1 р. ІІ Положення №879, до складу інвентаризаційних комісій з 01.01.2015 р. обов'язково включаються працівники бухгалтерської служби, залежно від того, хто саме веде бухгалтерський облік на підприємстві. Ними можуть бути головний бухгалтер, а також:
— представники аудиторської фірми;
— представники централізованої бухгалтерії;
— суб'єкт підприємницької діяльності — фізособа, яка веде бухгалтерський облік на підприємстві на договірних засадах.
Загалом інвентаризаційна комісія складається з представників апарату управління підприємства, бухгалтерської служби та досвідчених працівників підприємства, які знають об'єкт інвентаризації, ціни та первинний облік (інженери, технологи, механіки, виконавці робіт, товарознавці, економісти, бухгалтери). Інвентаризаційну комісію очолює керівник підприємства (його заступник) або керівник структурного підрозділу підприємства, уповноважений керівником підприємства.
Зазвичай матеріально відповідальна особа не може входити до складу інвентаризаційної комісії. Але у тих випадках, коли бухгалтерський облік веде керівник підприємства, він і очолює інвентаризаційну комісію.
Як і раніше, інвентаризаційних комісій на підприємстві може бути два види: постійно діюча і робоча. Робочі інвентаризаційні комісії створюються у разі, якщо через великий обсяг робіт проведення інвентаризації не може бути забезпечено однією комісією.
Голова і склад робочих інвентаризаційних комісій теж затверджуються розпорядчим документом керівника підприємства. Але: забороняється призначати головою робочої інвентаризаційної комісії для перевірки активів, що перебувають на відповідальному зберіганні у тих самих матеріально відповідальних осіб, одного й того самого працівника два роки поспіль.
Порядок проведення інвентаризації
Особливості проведення інвентаризації різних видів активів (як оборотних, так і необоротних) та зобов'язань підприємства наведено в розділі ІІІ Положення №879. Тут ми їх усі зазначати не будемо, адже їх дуже багато. Утім, загальний алгоритм проведення будь-якої інвентаризації такий.
Крок перший. Складання наказу про проведення інвентаризації керівником підприємства. Типової форми наказу немає, але все, що в ньому має міститися, ми зазначили вище (це строки, обсяги та предмет інвентаризації, її причина та склад інвентаризаційної (або робочої інвентаризаційної) комісії.
Крок другий. Підготовка того, що інвентаризується (активів та зобов'язань підприємства), до інвентаризації1.
1 Поради щодо того, як здійснити таку підготовку, наведені в п. 5 р. ІІ Положення №879.
Крок третій. Обробка первинних документів на дату, коли проводиться інвентаризація. Йдеться про ті документи, які свідчать про зміну в активах та зобов'язаннях підприємства, але які ще не були відображені в бухгалтерському синтетичному обліку (в проведеннях і регістрах). Для бухгалтерської служби ці документи є підставою для визначення залишків активів та зобов'язань на початок інвентаризації за даними обліку.
Крок четвертий. Матеріально відповідальна особа підтверджує визначені залишки і дає розписку про те, що до початку інвентаризації всі прибуткові та видаткові документи на активи здані до бухгалтерії, всі цінності, які надійшли під її відповідальність, оприбутковані, а ті, що вибули, списані. Як правило, така розписка є частиною інвентаризаційного опису.
Зверніть увагу: іноді протягом проведення інвентаризації може відбуватися рух активів та інших статей балансу підприємства.
Тому, зокрема, на прибуткових документах на активи, що надійшли до місць зберігання активів під час інвентаризації, матеріально відповідальна особа у присутності членів інвентаризаційної комісії (робочої інвентаризаційної комісії) робить позначку «після інвентаризації». На видаткових документах про активи, відпущені зі складу під час інвентаризації, з дозволу керівника підприємства у присутності членів інвентаризаційної комісії (робочої інвентаризаційної комісії) робиться позначка «після інвентаризації» з посиланням на дату інвентаризаційного опису, де записані ці активи, або вони заносяться до окремого інвентаризаційного опису, якщо ще не були до нього внесені.
Крок п'ятий. Проведення підрахунку, зважування, обміру предмета інвентаризації. Акти обмірів та розрахунки додаються до інвентаризаційних описів.
Крок шостий. Оформлення результатів інвентаризації та, за потреби, повторне проведення інвентаризації. Також після закінчення інвентаризації, проведеної робочими інвентаризаційними комісіями, інвентаризаційна комісія за участю членів робочих інвентаризаційних комісій і матеріально відповідальних осіб може проводити контрольні перевірки, але обов'язково до відкриття приміщення, де проводилася інвентаризація активів. При цьому перевіряються з інвентаризаційного опису найбільш істотні за вартістю активи і ті, що мають підвищений попит.
Оформлення результату інвентаризації
Протягом інвентаризації комісії складають:
— інвентаризаційні описи (застосовуються для фіксування наявності, стану й оцінки активів підприємства та тих активів, які належать іншим підприємствам і обліковуються поза балансом). До інвентаризаційного опису додають акти обмірів та розрахунки кількості перевірених активів;
— акти інвентаризації (в них фіксують наявність готівки, грошових документів, бланків документів суворої звітності, фінансових інвестицій, а також повноту відображення коштів на рахунках у банку (реєстраційних рахунках), дебіторської та кредиторської заборгованостей, зобов'язань, коштів цільового фінансування, витрат і доходів майбутніх періодів, забезпечень (резервів), які створюються відповідно до вимог П(С)БО, національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку у державному секторі, МСФЗ та інших актів законодавства);
— звіряльні відомості (в них відображають розбіжності між даними бухгалтерського обліку та даними інвентаризаційних описів (актів інвентаризації)).
Положення №879 скасувало форми документів, якими до 01.01.2015 р. оформлювалися результати інвентаризації:
— акт контрольної перевірки (додаток №1 до Інструкції №69) і книгу реєстрації контрольних перевірок (додаток №2 до Інструкції №69);
— відомість результатів інвентаризації (додаток №3 до Інструкції №69).
І це при тому, що і контрольні перевірки результатів інвентаризації у Положенні №879 залишилися (див. п. 13 р. ІІ), і необхідності складати інші документи для фіксування результатів інвентаризації ніхто не скасовував.
Але, згідно з п. 14 р. ІІ Положення №879, з 01.01.2015 р. інвентаризаційні описи, акти інвентаризації, звіряльні відомості підприємства оформлюють відповідно до вимог, установлених Положенням про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженим наказом Мінфіну від 24.05.95 р. №88, з урахуванням обов'язкових реквізитів та вимог, передбачених п. 2.4 Положення для первинних документів. Це дає можливість підприємствам приватного сектору, по-перше, складати інвентаризаційні документи на свій розсуд і з власним обсягом реквізитів (головне, щоб у цих формах були обов'язкові реквізити первинних документів!), а по-друге, за бажання і далі користуватися скасованими формами (або взяти за основу форми, якими нині користуються бюджетні установи).
Бюджетні установи відомості про результати проведених інвентаризацій, як і раніше, оформляють за формами, визначеними державою. Наразі типові форми затверджені наказом Мінфіну від 17.06.2015 р. №572.
Матеріали інвентаризації оформляють не менше ніж у двох примірниках (п. 21 р. ІІ Положення №879). Зрозуміло, що один примірник таких документів залишається в бухгалтерії. А от у кого зберігається інший (у керівника підприємства, в інвентаризаційної чи робочої комісії, у матеріально відповідальної особи), — Положення №879 не уточнює.
Зверніть увагу: і до 01.01.2015 р., за п. 12.5 Інструкції №69, допускалося виправлення помилок в інвентаризаційних описах (у Положенні №879 про це право говорить п. 12 р. ІІ). Але з 01.01.2015 р. ця процедура обросла вимогами. Відповідно до п. 17 р. ІІ Положення №879, в інвентаризаційних описах (актах інвентаризації) помарок і підчисток не допускається. Виправляти помилки слід в усіх примірниках описів шляхом закреслення неправильних записів та написання над ними правильних. Виправлення мають бути підписані всіма членами комісії та матеріально відповідальними особами.
Результат інвентаризації комісія фіксує протоколом, у якому, зокрема, наводить: причини нестач, втрат, лишків (у т. ч. на підставі письмових пояснень матеріально відповідальних осіб), а також пропозиції щодо зарахування внаслідок пересортиці, списання нестач у межах норм природного убутку, а також понаднормових нестач і втрат від псування цінностей із зазначенням причин та вжитих заходів щодо запобігання таким втратам і нестачам. Розглядає та затверджує протокол керівник підприємства (протягом 5 робочих днів після завершення інвентаризації).
Облік результатів інвентаризації
Виявлені розбіжності між даними бухобліку та інвентаризації на підставі затвердженого протоколу комісії відображають в обліку згідно з розділом IV Положення №879, зокрема, за такими правилами:
— надлишки ОЗ, НА оприбутковують зі збільшенням доходів майбутніх періодів (доходів спеціального фонду бюджетної установи);
— надлишки цінних паперів, коштів, їх еквівалентів та інших оборотних матеріальних цінностей оприбутковують зі збільшенням доходу звітного періоду підприємства (див. таблицю 3) (доходу спеціального фонду бюджетної установи);
— нестачу запасів у межах норм природного убутку списують за розпорядженням керівника підприємства на витрати (див. таблицю 3). За відсутності встановлених норм природного убутку всю нестачу обліковують як нестачу понад норму;
— нестачу цінностей понад норми природного убутку, а також втрати від псування цінностей списують з балансу та відносять на рахунок винних осіб у розмірі, визначеному відповідно до законодавства1 (див. таблицю 3). У разі якщо винні особи не встановлені, такі нестачі зараховують на позабалансовий рахунок до моменту встановлення винних осіб або закриття справи згідно із законодавством;
1 Розмір збитків від розкрадання, нестачі, знищення (псування) матеріальних цінностей, крім дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння та валютних цінностей, визначають відповідно до постанови КМУ від 22.01.96 р. №116.
— взаємне зарахування лишків та нестач унаслідок пересортиці допускається тільки щодо запасів однакового найменування і в тотожній кількості, за умови що лишки і нестачі утворилися за один і той самий період, що перевіряється, та в однієї і тієї самої матеріально відповідальної особи.
Таким чином, унаслідок інвентаризації можливі такі проведення (див. таблицю 3).
Таблиця 3
Бухгалтерські проведення за наслідками інвентаризації
|
Зміст операції
|
Д-т
|
К-т
|
| На суму виявлених нестач, не перекритих унаслідок пересортиці: в межах норм природного убутку понад норми природного убутку (або щодо активів, для яких норми природного убутку не застосовуються)* На суму нестач, яка підлягає відшкодуванню виявленими винними особами** |
947 947 372 |
28, 20, 22 тощо 20, 28, 22, 30 тощо 716 |
| На суму виявлених надлишків оборотних активів, не перекритих унаслідок пересортиці: |
20, 22, 28, 30 тощо
|
719
|
| * Якщо підприємство — платник ПДВ, то при списанні активів воно визнає ПЗ з ПДВ за правилами п. 198.5 ПКУ. ** Якщо винна у нестачі особа на момент її виявлення не встановлена (наприклад, якщо інвентаризація проводиться за фактом крадіжки), підприємство обліковує такі нестачі і за позабалансовим субрахунком 072 «Невідшкодовані нестачі і втрати від псування цінностей». |
||
Ганна БИКОВА, «Дебет-Кредит»