Наше підприємство орендує два вантажні автомобілі. Через рік після отримання їх в оренду у зв'язку з технічною потребою автошини на цих автомобілях замінено новими. Чи мали ми право це зробити? Чи маємо ми право відобразити у податковому обліку витрати на нові шини? Які документи слід оформити для проведення такої операції?
Нормативне підґрунтя
Предметом договору найму може бути річ, яка визначена індивідуальними ознаками і яка зберігає свій первісний вигляд при неодноразовому використанні (неспоживна річ) (ч. 1 ст. 760 ЦКУ). Отже, орендар повинен повернути орендоване майно у тому ж стані, в якому він його отримав. Тож ст. 776 ЦКУ передбачає, що поточний ремонт речі, переданої у найм, провадиться наймачем за його рахунок, якщо інше не встановлено договором або законом. Адже поточний ремонт — це ремонт, пов'язаний із підтриманням орендованого майна у первісному стані. За своєю суттю заміна старих шин новими — це і є підтримання орендованого майна у первісному стані. Міндоходів в ЄБПЗ (категорія 102, підкатегорія 102.07.20) зазначає, що «операції із заміни акумуляторних батарей та шин згідно з нормами експлуатаційного пробігу належать до технічного обслуговування автомобільного транспорту, і витрати, пов'язані з їх придбанням, є витратами з утримання основних засобів».
Згідно з п. 3.2 Експлуатаційних норм №488, пневматичні шини списують, якщо їх фактичний пробіг досягає установлених норм. Але це не є обов'язковою та єдиною умовою для списання шин. Так, у разі якщо виявлено експлуатаційні чи виробничі дефекти, з якими пневматичні шини не допускаються до експлуатації з огляду на небезпечність їх технічного стану або не ремонтуються через неприйнятні витрати, шини списують на підставі акта, складеного за вимогами чинних правил експлуатації шин, незалежно від того, чи відповідає їх фактичний ресурс нормам. До актів списання пошкоджених пневматичних шин додають картки обліку пробігу (наробітку) пневматичних шин (п. 7.5 Експлуатаційних норм №488).
Зверніть увагу!
Забороняється експлуатація транспортних засобів, якщо:
— шини легкових автомобілів та вантажних автомобілів з дозволеною максимальною масою до 3,5 т мають залишкову висоту малюнка протектора менше 1,6 мм, вантажних автомобілів з дозволеною максимальною масою понад 3,5 т — 1,0 мм. Для причепів установлюються норми залишкової висоти малюнка протектора шин, аналогічні до норм для шин автомобілів-тягачів;
— шини мають місцеві пошкодження (порізи, розриви тощо), що оголюють корд, а також розшарування каркаса, відшарування протектора і боковини;
— на одну вісь транспортного засобу встановлено діагональні шини разом з радіальними, ошиповані і неошиповані, морозостійкі і неморозостійкі, шини різних розмірів чи конструкцій, а також шини різних моделей з різними малюнками протектора для легкових автомобілів, різними типами малюнків протектора — для вантажних автомобілів;
— на передню вісь транспортного засобу встановлено радіальні шини, а на іншу (інші) — діагональні;
— на передній осі автобуса, який виконує міжміські перевезення, встановлено шини з відновленим протектором, а на інших осях — шини, відновлені за другим класом ремонту;
— на передній осі легкових автомобілів і автобусів (крім автобусів, які виконують міжміські перевезення) встановлено шини, відновлені за другим класом ремонту.
Пункт 31.4.5 ПДР
Норми експлуатаційного пробігу автошин містяться у Нормах №420 та в Експлуатаційних нормах №488. Можна скористатися нормами, встановленими виробником шин. При цьому варто звернутися за додатковою інформацією до орендодавця. Адже саме він знає, скільки часу експлуатувалися шини до передачі транспортного засобу в оренду. Отриману інформацію орендарю варто занести до картки обліку пробігу (наробітку) пневматичної шини (додаток 5 до Експлуатаційних норм №488). Адже саме з її допомогою орендар фіксуватиме пробіг шин під час оренди авта. Додатково інформацію про пробіг шин фіксуватиме й орендодавець у своїй відповідній картці.
Слід врахувати, що коли транспортний засіб постійно експлуатується на дорогах зі слизькою проїзною частиною, рекомендується використовувати шини, що відповідають такому її стану.
А отже, щоб не порушувати вимоги ПДР, слід замінити старі шини новими, навіть якщо нормативного пробігу ще не досягнуто. Таким чином, за потреби ви маєте право (а виходячи з ЦКУ — навіть зобов'язані) замінити шини на орендованому автомобілі.
Документування та бухоблік
Звісно, потрібно оформити і документи, які свідчитимуть про списання шин з орендованого автомобіля. При цьому, на нашу думку, діяти слід так само, як і у випадку списання власних шин. Факт списання шин повинен задокументувати й орендодавець. Адже шини обліковуються (в аналітичному або кількісному обліку) саме в орендодавця.
Відповідно до п. 7.1 Експлуатаційних норм №488, списання шин здійснюють за рішенням комісії. У разі досягнення фактичного пробігу шин у картці обліку пробігу (наробітку) пневматичної шини (додаток 5 до Експлуатаційних норм №488) зазначають сумарний пробіг до списання та інформацію про подальше використання шини. У такому випадку ця картка має статус акта списання шин. Картку підписують члени комісії з питань втрати пневматичними шинами споживчих властивостей.
Якщо шини списуються до досягнення фактичного пробігу, встановленого нормами, таке списання слід оформити окремим актом списання за вимогами правил експлуатації пневматичних шин (п. 7.5 Експлуатаційних норм №488). До акта додають картку обліку пробігу (наробітку) пневматичних шин.
Тепер про бухоблік. Як ми уже зазначали, за своєю суттю заміна шин — це підтримання орендованого автомобіля в робочому стані, його технічне обслуговування. Додатково зазначимо, що відповідно до п. 3.19 Положення №102 заміна шин на автомобілі не належить до реконструкції, модернізації, технічного переозброєння та інших видів поліпшення автомобіля1. А отже, звідси теж можна дійти висновку, що це роботи з підтримання транспортного засобу в робочому стані та технічного обслуговування.
1 Докладніше див. у статті «Сезонна заміна шин на автомобілі» у «ДК» №42/2013.
При придбанні автошин для заміни їх потрібно відображати на субрахунку 207 «Запасні частини». Крім того, виходячи з п. 7.1 Експлуатаційних норм №488 для кожної шини слід завести картку обліку пробігу (наробітку) пневматичної шини (додаток 5 до Експлуатаційних норм №488).
Щоб підтвердити необхідність заміни шини, механік або водій автомобіля повинен подати керівнику підприємства або ж начальнику транспортного відділення (якщо такий є) відповідну заяву в довільній формі. Радимо, щоб на підставі такої заяви керівник видав наказ, в якому зазначив необхідність заміни шин та строки для проведення такої операції.
Для передачі шин в експлуатацію (у разі заміни старих шин новими) слід оформити Накладну-вимогу на відпуск (внутрішнє переміщення) матеріалів (типова форма №М-11, затверджена наказом Мінстату України від 21.06.96 р. №193).
Згідно з п. 15 П(С)БО 7, витрати, що здійснюються для підтримання об'єкта ОЗ у робочому стані (проведення техогляду, нагляду, обслуговування, ремонту тощо) та одержання первісно визначеної суми майбутніх економічних вигід від його використання, включаються до складу витрат відповідного періоду. На нашу думку, такі витрати слід визнавати в періоді, коли ми передаємо шини в експлуатацію (замінюємо старі новими). Адже саме в такий момент на складі у нас фактично вже не буде нових шин, ми їх відтепер використовуємо. Зауважимо, що деякі бухгалтери зазначають, що витрати на нові встановлені шини слід визнавати в тому періоді, коли їх фактично списано з експлуатації: адже ще не зношену шину можна зняти з автомобіля та використовувати пізніше на цьому ж або на іншому автомобілі. Такий підхід теж має право на життя, тож вибір за вами.
Оскільки заміна шин пов'язана з підтриманням орендованого об'єкта ОЗ у робочому стані, такі витрати потраплять до витрат залежно від того, з якою метою використовується цей об'єкт ОЗ (на рахунок 23 «Виробництво», 91 «Загальновиробничі витрати», 92 «Адміністративні витрати», 93 «Витрати на збут», 94 «Iнші витрати операційної діяльності», 97 «Iнші витрати»). Відповідно буде зроблено проведення Д-т 23 (91, 92, 93, 949) — К-т 207 «Запасні частини».
На нашу думку, при списанні шин, які були на автомобілі при отриманні його в оренду, жодних бухгалтерських проведень орендарю робити не потрібно. Адже старі шини знаходяться на обліку в орендодавця.
Податок на прибуток
Як ми зазначали, заміна шин не належить до ремонту автомобіля, це просто роботи з підтримання транспортного засобу в робочому стані (див. п. 3.19 Положення №102). Витрати на нові шини як витрати на підтримання транспортного засобу у робочому стані потраплять до податкових витрат. Підтвердження цьому міститься в абз. «г» пп. 138.8.5, абз. «в» пп. 138.10.2, абз. «д» пп. 138.10.3 ПКУ.
Ну і, звісно, залежно від того, з якою метою використовується орендований автомобіль, витрати на заміну шин можуть потрапити до:
— собівартості виготовленої та реалізованої продукції (виконаних робіт, наданих послуг) (п. 138.8 та абз. «г» пп. 138.8.5 ПКУ);
— адмінвитрат (абз. «в» пп. 138.10.2 ПКУ);
— витрат на збут (абз. «д» пп. 138.10.3 ПКУ);
— інших операційних витрат (абз. «в» пп. 138.10.4 ПКУ);
— інших податкових витрат (пп. 138.12.2 ПКУ).
Витрати на шини, які потраплять до податкової собівартості реалізованих товарів (виконаних робіт, наданих послуг), слід відобразити в обліку з податку на прибуток за датою визнання доходу від реалізації таких товарів (робіт, послуг) — п. 138.4 ПКУ. У всіх інших випадках, коли автомобіль використовується з адміністративною, збутовою чи іншою метою, витрати на заміну шин слід відобразити у звітному періоді, в якому їх було здійснено, згідно з правилами ведення бухобліку (п. 138.5 ПКУ).
На нашу думку, податкові витрати, понесені на придбання шин, слід відобразити в періоді, коли ми передали шини в експлуатацію (замінили старі новими). Або ж бухгалтери можуть дотримуватися фіскальної позиції та відображати витрати на нові шини у періоді їх списання.
I нагадаємо, що витрати на заміну шин потраплять до податкових витрат за умови їх документального підтвердження (п. 138.2 ПКУ).
Податок на додану вартість
Суму вхідного ПДВ включають до податкового кредиту з ПДВ в тих випадках, коли орендований ОЗ (на якому було здійснено заміну шин) використовують в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку (п. 198.3 ПКУ). I, звісно, ПК з ПДВ буде лише за наявності правильно оформленої податкової накладної чи інших документів, що дають право на ПК згідно з п. 201.11 ПКУ (п. 198.6 ПКУ). Датою виникнення права на податковий кредит з ПДВ буде дата тієї події, що відбулася раніше: або дата списання коштів з банківського рахунка на оплату витрат на ремонт орендованого ОЗ, або дата отримання товарів (робіт, послуг), використаних при ремонті орендованого ОЗ (п. 198.2 ПКУ).
Нормативна база
- ПКУ — Податковий кодекс України від 02.12.2010 р. №2755-VI.
- ЦКУ — Цивільний кодекс України від 16.01.2003 р. №435-IV.
- ПДР — Правила дорожнього руху, затверджені постановою КМУ від 10.10.2001 р. №1306.
- Експлуатаційні норми №488 — Експлуатаційні норми середнього ресурсу пневматичних шин колісних транспортних засобів і спеціальних машин, виконаних на колісних шасі, затверджені наказом Мінтрансу України від 20.05.2006 р. №488.
- Норми №420 — Норми експлуатаційного пробігу автомобільних шин, затверджені наказом Мінтрансу України від 08.12.97 р. №420.
- Положення №102 — Положення про технічне обслуговування і ремонт дорожніх транспортних засобів автомобільного транспорту, затверджене наказом Мінтрансу України від 30.03.98 р. №102.
- П(С)БО 7 — Положення (стандарт) бухгалтерського обліку «Основні засоби», затверджене наказом Мінфіну від 27.04.2000 р. №92.
Василь РОРАТ, «Дебет-Кредит»