Узагальнююча податкова консультація з окремих питань щодо сплати щомісячних авансових внесків з податку на прибуток, затверджена наказом Міндоходів від 22.11.2013 р. №698 (далі — УПК №698, див. «ДК» №50/2013), містить багато загальновідомого. Але тепер це закріплено у формі УПК.
В УПК №698 роз'яснено, що вартість торгових патентів не зменшує авансових внесків протягом року, а враховується у зменшення ПЗ з податку на прибуток у декларації за рік, тому що під час розрахунку розміру авансових внесків з податку на прибуток береться до уваги сума податку, зменшена на вартість торгових патентів (відповідь на запитання 2).
Податківці знову повторили, що підприємства, які розпочали процедуру ліквідації, припиняють сплачувати авансові внески у звітному місяці, в якому в установленому порядку органу Міндоходів подається ліквідаційний баланс (відповідь на запитання 4). На це саме вказано і в листі Міндоходів від 22.04.2013 р. №1291/6/99-99-19-03-02-15.
Цікава відповідь на запитання 7. Так, платник податку, який має право перейти на сплату фіксованого сільськогосподарського податку до 20 лютого поточного року і подав податкову декларацію з фіксованого сільськогосподарського податку на поточний рік, припиняє сплачувати авансові внески починаючи з березня 2013 року, а нараховані у картці особового рахунка авансові внески за січень та лютий 2013 року підлягають анулюванню.
Тут, щоправда, варто згадати: згідно з абз. 4 п. 57.1 ПКУ, авансові внески не мають сплачувати виробники сільгосппродукції. А в УПК №11711 податківці зазначають, що згідно зі ст. 155 та п. 209.6 ПКУ з метою оподаткування податком на прибуток до підприємств, основною діяльністю яких є виробництво сільгосппродукції, належать підприємства, дохід яких від продажу сільгосппродукції власного виробництва, виробленої ними на власних або орендованих ОФ, а також на давальницьких умовах за попередній звітний (податковий) рік перевищує 50% загальної суми доходу.
1 Узагальнююча податкова консультація щодо особливостей подання декларації з податку на прибуток та сплати податку у 2013 році, затверджена наказом ДПСУ від 21.12.2012 р. №1171.
Виходить, якщо ви переходите на сплату ФСП із загальної системи оподаткування, а отже є виробником сільгосппродукції за нормами ПКУ, то платити авансові внески з податку на прибуток у січні — лютому 2014 р. (та відповідно весь 2014 рік) вам не треба.
Але щоб скористатися нормою абз. 4 п. 57.1 ПКУ, СГ мусить довести, що він справді належить до виробників сільгосппродукції. Так, у п. 308.1 ПКУ сказано, що сільськогосподарські товаровиробники для набуття і підтвердження статусу платника ФСП щороку, до 20 лютого, подають станом на 1 січня поточного року документи, перелічені у цьому пункті (податкові декларації з ФСП та інші відомості). При цьому платниками ФСП вони стають з 1 січня на підставі документів, поданих до 20 лютого. Тож якщо подати відповідні документи для набуття статусу платника ФСП до дати сплати авансового внеску за січень, то можна спробувати уникнути сплати авансових внесків за січень — лютий 2014 року. Адже тоді податківці вже матимуть підтвердження статусу підприємства як платника ФСП.
Та попри все це, згідно з УПК №698, сплачувати авансові внески з податку на прибуток за січень — лютий 2013 року все-таки слід було, та й за аналогією авансові внески треба буде платити і за січень — лютий 2014 року. Можливо, це пов'язано з дванадцятимісячним періодом для сплати авансових внесків, який визначається починаючи з березня поточного звітного (податкового) року до лютого наступного звітного (податкового) року включно. У зв'язку з таким роз'ясненням в УПК податківці на місцях, найімовірніше, вимагатимуть сплати авансових внесків за січень — лютий 2014 року.
Тож тим СГ, які вирішать перейти на ФСП у 2014 році і не забажають платити авансові внески за січень — лютий 2014 року, варто отримати індивідуальне роз'яснення за ст. 52 та ст. 53 ПКУ. При позитивному рішенні у майбутньому воно захистить вас від санкцій, якщо місцеві податківці змінять свою думку.
У відповіді на запитання 14 в УПК №698 натрапляємо на досить цікаву ситуацію. Платник авансових внесків за від'ємними підсумками I кварталу звітного року припинив сплачувати авансові внески. А потім виявилося, що він помилився, і в I кварталі не мав від'ємного значення.
Міндоходів стверджує, що такий платник за кожен місяць недоплати авансових внесків повинен сплатити всю суму такої недоплати та штраф у розмірі 3% такої суми (від суми недоплати авансових внесків) до подання уточнюючого розрахунку. Від себе додамо: якщо виходити з того, що авансові внески вважаються узгодженими грошовими зобов'язаннями (див. запитання 13), не виключено і фіскальний підхід із нарахуванням пені за пп. 129.1.2 ПКУ.
Загалом досить ліберальне роз'яснення. Давайте додатково пригадаємо, що, відповідно до п. 50.1 ПКУ, є два варіанти виправлення заниження ПЗ з податку на прибуток у попередніх податкових періодах:
— оформити уточнюючий розрахунок як самостійний документ та відповідно сплатити суму недоплати і штраф у розмірі 3% від суми заниження ПЗ;
— зробити виправлення через поточну декларацію з податку на прибуток, подавши до неї додаток ВП, та сплатити штраф у розмірі 5% від суми заниження ПЗ.
Але тут виникає парадокс. З одного боку, самостійно виявивши помилку, платник податків повинен виправити її. Але через свою помилку він подав декларацію за I квартал зі збитковими показниками (а на сьогодні — грудень 2013 р. — міг уже подати декларації за півріччя та III квартал 2013 року). Хоча, як згодом виявилося, декларацію за I квартал подавати не потрібно було. Але на момент подання декларації платник цього ще не знав, отже, діяв у рамках ПКУ. Згодом випливла помилка, яка виправляється згідно зі ст. 50 ПКУ. Звісно, тут ми підтримуємо фахівців Міндоходів та рекомендацію подати уточнюючу декларацію до декларації за I квартал. Хоча, щиро кажучи, це питання не врегульовано до кінця ані в ПКУ, ані в роз'ясненнях.
Можна піти і нормативно врегульованим шляхом та виправитися через поточну річну декларацію з прибутку. Але такий варіант призведе лише до збільшення санкції з 3% до 5% (відповідно до п. 50.1 ПКУ).
Звичайно, платнику податку потрібно виправити помилку чимшвидше, бо щомісяця він недоплачує авансові внески, і не сьогодні-завтра податківці можуть прийти з перевіркою та самостійно донарахувати суми авансових внесків та штрафів за їх заниження (а відповідальність за п. 123.1 ПКУ значно більша, ніж за п. 50.1 ПКУ), та ще й пеню. Тож для виправлення помилки варто подати уточнену декларацію за I квартал 2013 року у найближчий термін, з відповідним виправленням.
Перед поданням уточнюючого розрахунку, крім недоплачених авансових внесків за місяці 2013 р., слід сплатити і штраф 3% від суми заниження. На думку автора, суму штрафу нарахуємо за формулою: «сума несплачених авансових внесків х 3%».
Крім того, оскільки є недоплата, то нараховуємо і сплачуємо ще й пеню. Оскільки йдеться про донарахування суми ПЗ (авансових внесків), пеню розраховуємо виходячи з пп. 129.1.2 ПКУ та п. 2.1.2 Iнструкції №9531. Тобто пеня розраховується з дня настання строку погашення ПЗ, нарахованого платником податків у разі виявлення його заниження на суму такого заниження та за весь період заниження (у т. ч. за період адміністративного та/або судового оскарження). Згідно з другим абзацом п. 129.4 ПКУ пеня нараховується на суму заниження податкового зобов'язання (несплати авансових внесків) з розрахунку 120% річних облікової ставки НБУ, чинної на день заниження. А закінчується її нарахування у день зарахування коштів (несплаченого ПЗ) на відповідний рахунок Держказначейства (пп. 129.3.1 ПКУ). Отже, і пеню має бути сплачено лише щодо тих авансових внесків з податку на прибуток, строк сплати яких уже настав на дату виправлення помилки уточнюючим розрахунком до декларації з податку на прибуток.
1 Iнструкція про порядок нарахування та погашення пені за платежами, що контролюються органами державної податкової служби, затверджена наказом ДПАУ від 17.12.2010 р. №953.
Тут зауважимо, що строк сплати авансових внесків є різним, адже вони сплачуються щомісяця, у строки визначені п. 57.1 ПКУ. А отже, пеню за кожним несплаченим авансовим внеском слід розраховувати окремо, а далі отримані результати (суми пені за кожним авансовим внеском) — підсумувати.
Та уважні бухгалтери зазначать: цілком можливо, що за результатами півріччя та III кварталу 2013 р. платник податку отримає прибуток і сумлінно сплачуватиме податок на прибуток (п. 57.1 та ст. 152 ПКУ). Тож постає запитання: якщо тепер слід сплатити недоплачені авансові внески, то чи можна зробити зарахування на суму сплачених сум податку на прибуток? На жаль, в УПК №698 чи №1171 про це ані слова. Вважаємо, несплачені суми авансових внесків треба сплатити у повній сумі, без зменшення на суму сплаченого за звітний рік (у кварталах) податку на прибуток. Дехто, не виключено, наполягатиме, що зарахування все ж таки можливе. Зокрема, тут згадується лист ДПСУ від 01.04.2013 р. №4420/6/15-14-15-13 (див. «ДК» №16/2013), де сказано про можливість зарахування надміру сплачених грошових зобов'язань платника з податку на прибуток на сплату щомісячних авансових внесків, за умови подання ним відповідної заяви про таке зарахування. Звісно, це не зовсім наш випадок, та все ж можна говорити, що йдеться про надміру сплачені суми авансових внесків з податку на прибуток. Але для безпечного застосування такого підходу варто отримати індивідуальну податкову консультацію.
У відповіді на запитання 15 спеціалісти Міндоходів чітко висловилися, що для розрахунку авансових внесків беруться до уваги показники податкової декларації з податку на прибуток, виправлені за результатами перевірок. На жаль (а може, і на щастя), податківці не уточнили, чи треба виправляти помилку, а власне, вносити зміни до декларації з податку на прибуток1 за 2012 рік стосовно сум авансових внесків. До речі, багато хто на місцях стикався з незрозумілою лояльністю перевіряючих. Вони просто не нараховували санкції за недоплату авансових внесків.
1 Форма затверджена наказом Мінфіну від 28.09.2011 р. №1213.
Попри це, згідно з п. 50.1 ПКУ, у разі якщо у майбутніх податкових періодах (з урахуванням строків давності, визначених ст. 102 ПКУ) платник податку на прибуток самостійно виявляє помилки, що містяться у раніше поданій ним податковій декларації (крім обмежень, визначених цією статтею), він зобов'язаний надіслати уточнюючий розрахунок до такої податкової декларації за формою чинного на час подання уточнюючого розрахунку. Отже, виправити знайдені у раніше поданій декларації будь-яку помилку — обов'язок платника податків. Звісно, за умови, що її не виправили самі податківці.
До речі, в УПК №1171 йдеться про право платника податку виправити помилки у деклараціях з податку на прибуток за 2012 рік, навіть якщо це спричинить зміну сум авансових внесків. При цьому зазначається, що внаслідок такого виправлення зміняться (збільшаться або зменшаться) суми авансових внесків за всі періоди їх нарахування (тобто у цьому випадку: за період березень 2013-го року — лютий 2014 року).
Про відповідальність платника податку, яка виникне внаслідок донарахування сум авансових внесків у такому випадку, в УПК №698 та №1171 нічого не сказано. Можливо, податківці тільки донарахують суму авансових внесків. Але можуть і застосувати за таке донарахування санкції за ст. 123 ПКУ (25% або 50% від суми донарахованого ПЗ). Крім того, платник податку може потрапити і під пеню відповідно до ст. 129 ПКУ за період заниження до сплати авансових внесків з податку на прибуток. При цьому в УПК №1171 наголошується, що змінені в уточненій річній декларації зобов'язання змінюють (збільшують або зменшують) суми авансових внесків за всі періоди їх нарахування. Отже, зміна суми визначених у річній декларації авансових внесків з податку на прибуток змінить їх щодо всіх місяців, за які їх має бути сплачено.
Василь РОРАТ, «Дебет-Кредит»