Питання класифікації суб'єктів господарювання, залежно від обсягів діяльності, останнім часом піднімалося на сторінках «ДК» неодноразово. Проблема — в існуванні кількох класифікацій, що використовуються для різних цілей. I ось нещодавно Верховною Радою був прийнятий і 19 квітня набрав чинності Закон №46181, що визначив нові критерії віднесення суб'єктів господарювання до суб'єктів малого підприємництва.
Iснуючі класифікації
Як зазначалося вище, в законодавстві було й є кілька класифікацій суб'єктів господарювання залежно від обсягів діяльності. Господарське законодавство містить свою класифікацію, податкове — іншу, причому для цілей спрощеної системи оподаткування використовується окрема класифікація. Iз прийняттям ПКУ та подальших змін до нього ситуація ще більше ускладнилася, оскільки ці класифікації змішалися.
«Господарська» класифікація
Господарський кодекс України класифікував підприємства як малі, середні та великі, а Закон «Про державну підтримку малого підприємництва»2 передбачав, що абсолютно всі фізичні особи — підприємці та юридичні особи при виконанні певних вимог щодо чисельності та обсягу доходу (малі підприємства) належать до суб'єктів малого підприємництва.
1 Закон України від 22.03.2012 р. №4618-VI «Про розвиток та державну підтримку малого і середнього підприємництва в Україні». З документом можна ознайомитися на нашому сайті www.dtkt.com.ua в «ДК» №21/2012 у розділі «Документи для роботи. — Додатки до друкованого «ДК».
2 Закон України від 19.10.2000 р. №2063 «Про державну підтримку малого підприємництва».
Зміни до «господарської» класифікації
Законом №4618 вилучено ч. 7 ст. 63 ГКУ, що передбачала поділ підприємств на великі, середні та малі (тобто поняття «мале підприємство» в законодавстві більше немає). Відтепер ст. 55 ГКУ містить нову класифікацію суб'єктів господарювання (див. таблицю 1).
Таблиця 1
Класифікація суб'єктів господарювання
|
|
|
|
|
|
|
|
| Суб'єкт мікропідприємництва | Не перевищує 2 млн євро | Не перевищує 10 осіб |
| Суб'єкт малого підприємництва | Не перевищує 10 млн євро | Не перевищує 50 осіб |
| Суб'єкт середнього підприємництва | Усі інші суб'єкти, що не належать до суб'єктів малого (які включають у себе і мікропідприємництво) та великого підприємництва | |
| Суб'єкт великого підприємництва (юридичні особи) | Перевищує 50 млн євро | Перевищує 250 осіб |
Насамперед слід зазначити, що тепер фізичні особи — підприємці, як і юридичні особи, мають шанс потрапити до суб'єктів середнього підприємництва в разі, якщо середня кількість працюючих, наприклад, перевищить 50 осіб.
Серед суб'єктів малого підприємництва (СМП) за ГКУ тепер виділяється окрема група — «суб'єкти мікропідприємництва», що, по суті, «включаються» до складу категорії суб'єктів малого підприємництва.
Звернімо увагу також на те, що відтепер установлені ГКУ критерії належності суб'єкта до СМП мають виконуватися одночасно. Тож при вирішенні питання, чи належить СГД до тієї чи іншої категорії, слід перевіряти його відповідність одночасно обом критеріям (див. приклади).
Приклад 1 Підприємство має обсяг доходу за рік 9 млн євро та чисельність працюючих 60 осіб. Таке підприємство не належить до суб'єктів малого підприємництва, а є суб'єктом середнього підприємництва.
Приклад 2 Підприємство має річний обсяг доходів 11 млн євро і середню чисельність працюючих 7 осіб. Таке підприємство теж не належить до суб'єктів малого підприємництва, а є суб'єктом середнього підприємництва.
Приклад 3 Підприємство має річний обсяг доходів 75 млн євро, але чисельність працюючих 200 осіб. Таке підприємство також належить до суб'єктів середнього підприємництва, оскільки критерію чисельності працюючих для віднесення до категорії великих підприємств не досягнуто.
Критерії доходу
Як видно з таблиці 1, тепер не діє застарілий критерій «валового доходу», що передбачався в ГКУ та Законі «Про державну підтримку малого підприємництва» і втратив актуальність з 01.04.2011 р. із набранням чинності розділом III ПКУ.
Наголосимо, що в ГКУ тепер ідеться про суму доходу від усіх видів діяльності, а не лише про дохід (виручку) від реалізації продукції.
Вбачається, що йдеться про дохід за даними бухгалтерського обліку (оскільки не всі підприємства є платниками податку на прибуток, а підприємці не сплачують його взагалі, говорити про використання в цьому разі податкового доходу підстав немає). Наразі невідомо, чи слід враховувати ПДВ у сумі доходу (на нашу думку — ні).
Щодо курсу євро
Новий критерій обсягу доходу установлений в еквіваленті до євро за середньорічним курсом НБУ. Загалом законодавство не містить поняття середньорічного курсу, тому методика його обчислення може бути дещо відмінною (наприклад, якщо брати лише робочі дні, коли встановлюється офіційний курс, або всі дні, включаючи вихідні, результат буде різний)1. Це неабияка проблема, адже відмінність середньорічного курсу на 1 коп., помножена на 10 млн, дає «похибку» вже в 100 тис. грн.
1 Як випливає з листа НБУ від 22.03.2004 р. №13-410/1390, користуватися слід другим методом, тобто використовувати при розрахунку і значення курсу в ті дні, коли він не змінювався.
Тож для визначення середньорічного курсу слід чекати на роз'яснення НБУ.
Середня кількість працівників
Відповідно до п. 3.1 Iнструкції зі статистики кількості працівників (затверджена наказом Держкомстату від 28 вересня 2005 р. №286), середня кількість працівників підприємства за період (у т. ч. за рік) визначається як сума таких показників: середньооблікової кількості штатних працівників, середньої кількості зовнішніх сумісників, середньої кількості працюючих за цивільно-правовими договорами.
Отже, важливим моментом, на який слід звернути увагу, визначаючи чисельність працівників для віднесення СГД до певної категорії підприємництва (мале, велике чи середнє), є те, що в ній ураховуються не тільки штатні працівники, а й сумісники та працівники, що працюють за цивільно-правовими договорами.
Сфера застосування господарської класифікації
Передбачена господарським законодавством класифікація використовується у сфері бухгалтерського та податкового обліку для вирішення таких питань:
1) складу форм фінансової звітності, що має застосовуватися підприємством — юридичною особою. Для суб'єктів малого підприємництва — юросіб лише форми балансу та звіту про фінрезультати, встановлені П(С)БО 25, а для решти — повний комплект форм, визначений в П(С)БО 2;
2) максимальні строки тривалості перевірок, що здійснюються податковими органами (крім строків, установлених податковим законодавством для «великих платників податків», — категорія, що визначається в ПКУ), а також іншими органами державного нагляду (контролю) — відповідно до Закону про держнагляд1;
3) обов'язковість застосування електронної податкової звітності та періодичність надання фінансової звітності до податкових органів (див. нижче).
Обов'язковість електронної звітності
Слід, однак, зазначити, що в п. 49.4 ПКУ, який встановлює обов'язковість подання звітності лише в електронному вигляді для великих і середніх підприємств, залишилося посилання саме на ці поняття: «великі підприємства» та «середні підприємства», що на сьогодні вилучені з ГКУ.
Тож назріли зміни до ПКУ, адже термінологія, що використовується в ПКУ, є невизначеною.
Подання фінансової звітності «малими підприємствами»
Як відомо, пунктом 46.2 ПКУ було впроваджено подання платниками податку на прибуток до податкових органів квартальної і річної фінансової звітності. При цьому для малих підприємств було встановлено виняток — вони подавали цю звітність раз на рік, лише річну2. Оскільки поняття «мале підприємство» в законодавстві тепер немає, то доля цього винятку тепер невідома.
Зазначимо, що з цього питання варто було б отримати узагальнююче податкове роз'яснення.
1 Закон України від 05.04.2007 р. №877-V «Про основні засади державного нагляду (контролю) у сфері господарської діяльності».
2 Цей виняток установлено ПКУ з формулюванням: «малі підприємства, віднесені до таких відповідно до Господарського кодексу України». Однак ГКУ на сьогодні поняття «малого підприємства» не містить.
«Податкові» класифікації
ПКУ не містить окремої класифікації платників податків. Однак визначення в пп. 14.1.24 ПКУ великого платника податків (див. у таблиці 2) на підставі дещо інших критеріїв, ніж у класифікації в ГКУ, а також використання в ПКУ категорії СМП все-таки дає деякі підстави говорити про окремий поділ платників для цілей оподаткування. При цьому можна навіть говорити про два окремі поділи. Адже ПКУ встановлює, по суті, окремий поділ платників на тих, що зобов'язані застосовувати загальну, і тих, що мають право застосовувати спрощену систему оподаткування.
Таблиця 2
Класифікація платників податків для цілей проведення перевірок органами ДПС
|
|
|
| СМП | Критерії, зазначені в таблиці 1: загальний обсяг доходу не перевищує 10 млн євро за середньорічним курсом НБУ та середня кількість працівників за календарний рік не перевищує 50 осіб (ст. 55 ГКУ) |
| Iнші платники (проміжна категорія) | Усі платники, що не належать до категорії СМП або до категорії великих платників податків |
| Великий платник податків | Юридична особа, у якої обсяг доходу від усіх видів діяльності за останні чотири послідовні податкові (звітні) квартали перевищує 500 млн грн або загальна сума сплачених до Державного бюджету України податків за платежами, що контролюються органами державної податкової служби, за такий самий період перевищує 12 млн грн (пп.. 14.1.24 ПКУ) |
Як уже зазначалося, категорія «суб'єкт малого підприємництва» в значенні «господарської» класифікації використовується для визначення максимальної тривалості фактичних та виїзних документальних перевірок. «ДК» неодноразово звертав увагу на своїх сторінках на те, що при визначенні максимальної тривалості перевірок платники поділяються на великих платників (у визначенні ПКУ), СМП (у визначенні ГКУ) та інших платників.
Зверніть увагу! Для віднесення до великого платника не має значення чисельність працюючих. Крім того, для цієї підстави використовується інформація про доходи за будь-які чотири послідовні квартали, а в «господарській» класифікації використовується інформація про доходи лише за попередній календарний рік.
Отже, підприємство може не бути суб'єктом великого підприємництва за «господарською» класифікацією, однак потрапити до категорії великих платників за критеріями ПКУ.
Наприклад, таке буде у випадках, коли протягом поточного року обсяг доходу значно зріс і перевищив 50 млн євро (при відповідній чисельності працюючих понад 250 осіб), однак рік ще не закінчився; якщо сума сплачених податків до бюджету за чотири послідовні квартали перевищила 12 млн грн; якщо дохід підприємства за чотири послідовні квартали перевищив 500 млн грн (приблизно 45 млн євро).
Що змінилося у зв'язку зі зміною в ГКУ класифікації платників у податковій сфері? По-перше, тепер більша кількість платників податків — юридичних осіб належить до категорії СМП, і для них ПКУ встановлює менші максимальні строки виїзних і фактичних перевірок, у т. ч. менші строки можливого продовження перевірок. По-друге, підприємці, що мають дохід понад 10 млн євро або середню чисельність працюючих понад 50 осіб, не вважатимуться СМП, а належатимуть до категорії інших платників. Для таких підприємців діятимуть більші строки перевірок як з боку податкових органів, так і з боку інших органів контролю відповідно до Закону про держнагляд. Як випливає із визначення великого платника податків, наведеного в ПКУ, до них можуть належати лише юридичні особи.
Державна підтримка малого підприємництва
Закон №4618 містить певні правила щодо надання державної підтримки суб'єктам малого та середнього підприємництва, серед яких, зокрема, гарантування прав цих суб'єктів під час здійснення державного нагляду (контролю) у сфері господарської діяльності, скорочення строку і спрощення процедур контролю. Гарантується також удосконалення і спрощення порядку ведення обліку в цілях оподаткування.
Олексій КРАВЧУК, к. ю. н., аудитор