Чи можливе відновлення ПК?

У разі реалізації основних засобів (далі — ОЗ), придбаних для здійснення діяльності, звільненої від обкладення ПДВ, виникають суттєві питання щодо відновлення раніше не відображеного ПК. Адже такі ОЗ почали використовуватися в оподатковуваних ПДВ операціях. Листом від 23.09.2011 р. №1303/7/15-3417-27 (див. у «ДК» №44/2011) ДПСУ надала своє бачення цієї ситуації.

Якщо платник ПДВ здійснює діяльність, звільнену від обкладення цим податком за ст. 197 ПКУ, він має вести окремий облік такої діяльності. Ніхто не сумнівається при цьому, що платник ПДВ не має права на ПК за тими ОЗ, які придбані для використання у звільненій від оподаткування діяльності. Такого права платника позбавляє п. 198.4 ПКУ. Зазначені суми ПДВ платник не відносить до ПК, а відповідно до п. 146.5 ПКУ включає до первісної вартості ОЗ. При продажу цих ОЗ платник повинен визначити балансову вартість об'єкта на дату продажу і звичайну ціну об'єкта, потім нарахувати ПЗ (з урахуванням рівня звичайних цін). I далі виникає запитання, чи матиме продавець право віднести до ПК (за наявності податкової накладної) суми «вхідного» ПДВ за цим ОЗ? Він набуває такого права за фактом використання об'єкта в оподатковуваних операціях, тобто у період продажу ОЗ. Та чи всю суму може бути віднесено до ПК?

У своєму листі від 23.09.2011 р. №1303/7/15-3417-27 головний податковий орган зазначає, що в періоді реалізації ОЗ (тобто коли вони будуть використані в оподатковуваній діяльності) у платника ПДВ виникає право на частину суми ПК, яка відповідає незамортизованій частині вартості ОЗ, але не вище звичайної ціни на момент продажу. При цьому «якщо з моменту придбання основних фондів минуло понад 1095 днів, то платник податку в разі продажу основних фондів не має права за такою податковою накладною віднести до складу податкового кредиту суми податку на додану вартість, сплачені при їх придбанні». Що ж, точка зору ДПСУ стосовно відновлення права на частину ПК цілком логічна — адже у період експлуатації об'єкт ОЗ використовувався у госпдіяльності, хоча і звільненій від обкладення ПДВ, і його вартість шляхом амортизації поступово списувалася на витрати. А продаж таких ОЗ є об'єктом обкладення ПДВ за пп. «а» п. 185.1 ПКУ, і у підприємства виникають податкові зобов'язання. Однак не може не дивувати «дозвіл» на включення до ПК сум ПДВ з урахуванням строку позовної давності, а не п. 198.6 ПКУ, відповідно до якого таке право зберігається протягом 365 календарних днів з дати виписки податкової накладної. А крім того, у листі чомусь ідеться не про основні засоби, а про основні фонди.

На нашу думку, при продажу такого об'єкта ОЗ бухгалтер має право розрахувати частку «вхідного» ПДВ, яку може включити до ПК відповідно до податкової накладної, але тільки за умови, що її дата не виходить за межі року з дня виписки. Визначаючи таку частку, можна керуватися п. 199.1 ПКУ, відповідно до якого платник може розрахувати частку сплаченого (нарахованого) «вхідного» ПДВ, яка відповідає частці використання таких ОЗ в оподатковуваних операціях.

Приклад 1 Підприємство у квітні 2011 року придбало виробниче обладнання вартістю 120000 грн (у тому числі ПДВ 20000 грн), яке використовувалось у звільнених від ПДВ операціях. За період експлуатації було нараховано амортизацію у сумі 15000 грн (умовно). У жовтні цього ж року обладнання було продане за залишковою вартістю. Звичайна ціна на момент продажу нижча за балансову вартість. Частку ПДВ, яку слід включити до ПК, визначаємо таким чином:

1) балансова вартість на момент продажу становить 100000 - 15000 = 85000 грн;

2) частка ПДВ дорівнює:

85000 : 100000 = 0,85 (коефіцієнт);

20000 х 0,85 = 17000 грн;

3) до ПК можемо віднести (з урахуванням звичайної ціни) тільки 17000 грн.

У таблиці 1 наведено бухгалтерський і податковий облік.

Таблиця 1

Бухгалтерський та податковий облік продажу ОЗ (за умовами прикладу 1)

Приклад 2 Підприємство у грудні 2010 року придбало фасувальну лінію вартістю 240000 грн (у тому числі ПДВ 40000 грн), яка використовувалась у звільненій діяльності. Сума нарахованого зносу за період експлуатації становить 33000 грн (умовно). У вересні 2011 року обладнання було продане за балансовою вартістю 200400 грн (у тому числі ПДВ 33400 грн). Звичайна ціна на момент продажу становила 210000 грн (у тому числі ПДВ 35000 грн).

Здійснюємо розрахунки:

1) визначаємо частку ПДВ, яку слід включити до ПК:

— балансова вартість на момент продажу становить 200000 - 33000 = 167000 грн;

— коефіцієнт дорівнює 167000 : 200000 = 0,835;

— частка ПДВ становить 40000 х 0,835 = 33400 грн;

2) до ПК можемо віднести 33400 грн;

3) нараховуємо ПЗ з вартості продажу в сумі 33400 грн;

4) визначаємо ПЗ з суми перевищення звичайної ціни над договірною вартістю ОЗ (175000 - 167000) х 0,20 = 1600 грн.

У таблиці 2 наведено бухгалтерський і податковий облік.

Таблиця 2

Бухгалтерський та податковий облік продажу ОЗ (за умовами прикладу 2)

Ці приклади наведені з урахуванням позиції ДПАУ. Проте зверніть увагу: у коментованому листі нічого не зазначається про податкові наслідки з податку на прибуток. Адже сума ПДВ за такими ОЗ раніше була віднесена до первісної вартості. Чи слід робити перерахунок по податку на прибуток, наразі не зовсім зрозуміло. Тож бухгалтеру слід добре подумати, чи варто користуватись ПРАВОМ на відновлення ПК при використанні ОЗ в оподатковуваних операціях, чи залишити все як було.

Наталія КУЦМІДА, «Дебет-Кредит»